關(guān)于上市公司資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用問題的探討

熊瑛瑤 馮如

摘要：當(dāng)今世界市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅猛，對(duì)于科學(xué)與技術(shù)也不斷追求革新，因而市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)愈發(fā)激烈。企業(yè)面臨著更大的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)備更換加快，產(chǎn)品周期變短，由此資產(chǎn)也隨時(shí)面臨著減值。這就使得資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)受到重大的關(guān)注。盡管我國已經(jīng)在2006年出臺(tái)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)資產(chǎn)減值進(jìn)行了進(jìn)一步的修改規(guī)范，但目前來說，我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的發(fā)展仍然不甚成熟，在實(shí)際應(yīng)用部分仍存在著許多問題和爭(zhēng)議。對(duì)此，本文圍繞上市公司資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用中的有關(guān)問題進(jìn)行探討，并提出改進(jìn)建議。

關(guān)鍵詞：上市公司、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

中圖分類號(hào)：F275文獻(xiàn)識(shí)別碼：A文章編號(hào)：2096-3157（2020）14-0175-02

一、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的相關(guān)理論

1.資產(chǎn)減值的概念

企業(yè)在持有資產(chǎn)期間，受內(nèi)外部因素的變化影響，資產(chǎn)可能會(huì)失去對(duì)于預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益流入的絕對(duì)保持能力，從而促使可回收金額低于賬面價(jià)值，進(jìn)而造成資產(chǎn)的賬面價(jià)值無法真實(shí)準(zhǔn)確地反映其價(jià)值，這就導(dǎo)致了資產(chǎn)減值。

2.資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的概念

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是指企業(yè)所擁有的資產(chǎn)未來流入企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)利益低于該資產(chǎn)的賬面價(jià)值，而在會(huì)計(jì)上對(duì)資產(chǎn)減值情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)和披露的核算。當(dāng)公司所持有的資產(chǎn)發(fā)生減值的時(shí)候，通過計(jì)提減值準(zhǔn)備，可以切實(shí)反映資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，避免因可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)造成估價(jià)錯(cuò)誤。從而使企業(yè)能夠準(zhǔn)確地了解資產(chǎn)價(jià)值，降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

3.資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的核算

（1）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的確認(rèn)。資產(chǎn)減值根據(jù)不同的衡量標(biāo)準(zhǔn)，主要分為以下三種類型：按永久性標(biāo)準(zhǔn)的要求，當(dāng)資產(chǎn)的公允價(jià)值低于賬面價(jià)值時(shí)，并會(huì)長久保持該狀態(tài)，那其低出的部分即為資產(chǎn)減值;依據(jù)謹(jǐn)慎性原則，及時(shí)預(yù)測(cè)確認(rèn)未來可能會(huì)發(fā)生的資產(chǎn)減值，此為可能性標(biāo)準(zhǔn);根據(jù)經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)的衡量，當(dāng)資產(chǎn)的可回收金額小于其賬面價(jià)值的時(shí)候，就對(duì)資產(chǎn)減值損失進(jìn)行確認(rèn)，這樣大大減少了核算中確認(rèn)和計(jì)量的隨意性。

（2）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量。會(huì)計(jì)的計(jì)量是對(duì)資產(chǎn)的貨幣價(jià)值進(jìn)行確定的過程。對(duì)于資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量來說，主要牽涉到如何選擇計(jì)量屬性，如何確定計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。首先，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量可根據(jù)實(shí)際情況選擇多種計(jì)量屬性，如重置成本、現(xiàn)行市價(jià)、可收回金額、可變現(xiàn)凈值及公允價(jià)值等。其次，關(guān)于資產(chǎn)減值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的確定，我國采用可回收金額作為減值的基礎(chǔ)。

（3）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的信息披露。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的信息披露主要涉及以下三個(gè)方面：一是信息披露對(duì)象，包括債權(quán)人、投資人、經(jīng)營者等。二是信息披露方式，即公司應(yīng)將已計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的賬面價(jià)值列示在“資產(chǎn)負(fù)債表”內(nèi)，并且將各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為營業(yè)外收入的調(diào)減項(xiàng)列示在“利潤表”內(nèi)。三是信息披露內(nèi)容，它包括資產(chǎn)減值損失的數(shù)額、原因及其確認(rèn)和計(jì)提的依據(jù)等。

（4）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)回。按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一般情況下，企業(yè)計(jì)提的相關(guān)資產(chǎn)減值，不準(zhǔn)隨便轉(zhuǎn)回，除非日后發(fā)生會(huì)計(jì)估計(jì)方法的變更。而按照我國的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)長期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備一律禁止轉(zhuǎn)回，從而避免上市公司隨意轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、操控利潤這一行為的發(fā)生。

二、上市公司資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用中存在的問題

1.資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用具有隨意性

一方面，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)范化了會(huì)計(jì)應(yīng)用中資產(chǎn)減值部分;另一方面，準(zhǔn)則并不具備完善性，因而缺失明確的具體減值的判定條例、計(jì)量方法的選擇規(guī)定等。這樣企業(yè)可以根據(jù)自身的需要和以往的經(jīng)驗(yàn)信息來對(duì)資產(chǎn)減值進(jìn)行估計(jì)，自主選擇權(quán)力過大。如公司通過會(huì)計(jì)估計(jì)的變更就可以改變計(jì)提資產(chǎn)壞賬準(zhǔn)備的范圍、方法、提取比例等，使得公司利潤發(fā)生人為造成的變化;還有一些公司為實(shí)現(xiàn)扭虧為盈的目的，大量計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這實(shí)際上是為了公司自身的需要而隨意計(jì)提的。

2.可收回金額計(jì)量難度大

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，把預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值和公允價(jià)值減去費(fèi)用的值相對(duì)比，選擇二者中價(jià)值更高的作為可回收金額。但因?yàn)槭袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境瞬息萬變，價(jià)格信息市場(chǎng)不具備成熟完善條件，無法輕易獲取相關(guān)的資料信息，公允價(jià)值難以進(jìn)行可靠的估計(jì)。此外，對(duì)于預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計(jì)也存在著一定的難度，如預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量沒有統(tǒng)一規(guī)定、折現(xiàn)率的選擇標(biāo)準(zhǔn)模糊等。所以，在現(xiàn)行的市場(chǎng)條件下，可回收金額確定依據(jù)不明、計(jì)量難度大。

3.資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息披露不完整

會(huì)計(jì)制度雖然規(guī)定了公司應(yīng)披露資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額和累計(jì)金額數(shù)，但是未對(duì)其信息披露的內(nèi)容做出詳細(xì)的規(guī)定，如此一來，上市公司在這部分具有較大的選擇權(quán)來確定披露內(nèi)容。事實(shí)上，大多數(shù)公司披露的信息過于缺少，使得會(huì)計(jì)信息使用者不能真實(shí)可靠地了解公司資產(chǎn)的價(jià)值，無法做出正確的決策。另外，現(xiàn)在大部分上市公司只選擇披露強(qiáng)制性要求的資產(chǎn)減值信息，而對(duì)于非強(qiáng)制性的，不約而同選擇了“視而不見”，也不會(huì)主動(dòng)披露，主觀能動(dòng)性比較差。

4.上市公司利用資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)進(jìn)行盈余管理

資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會(huì)計(jì)處理中，作為利潤遞減項(xiàng)目，公司會(huì)將其計(jì)入年末利潤表。所以資產(chǎn)減值對(duì)公司的當(dāng)期利潤有著重大的影響。鑒于此，部分上市公司會(huì)根據(jù)公司狀況，利用該科目對(duì)利潤進(jìn)行修飾操作。例如，當(dāng)公司處于盈利狀態(tài)，上市公司為長遠(yuǎn)考慮，以期實(shí)現(xiàn)持續(xù)盈利增長趨勢(shì)，會(huì)加速計(jì)提當(dāng)年資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，將利潤增長保持在平穩(wěn)狀態(tài)，而使盈余遞延未來年度。當(dāng)公司處于虧損的狀態(tài)，上市公司會(huì)在當(dāng)年采用“大洗澡”的方式，計(jì)提大量的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以防來年繼續(xù)發(fā)生虧損，為其提前做好準(zhǔn)備。

三、上市公司資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用的改進(jìn)建議

1.加強(qiáng)對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用的監(jiān)督力度

為了加強(qiáng)對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用的監(jiān)督力度，企業(yè)應(yīng)從以下兩點(diǎn)著手。

（1）加大內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督力度。企業(yè)會(huì)計(jì)人員計(jì)算資產(chǎn)減值的數(shù)值時(shí)，可能會(huì)受到外界影響，主觀操作，利用差值，提高企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績(jī)。所以這就需要監(jiān)管人員多角度地對(duì)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督，從橫向角度對(duì)比，了解不同企業(yè)之間的差異，從縱向角度對(duì)比，了解自己企業(yè)內(nèi)資產(chǎn)的計(jì)算方法，建立內(nèi)部審計(jì)制度，從而彌補(bǔ)監(jiān)督的漏洞，消除企業(yè)管理人員操控改變企業(yè)利潤的行為。

（2）完善政府部門監(jiān)督機(jī)制。首先，必須協(xié)調(diào)政府監(jiān)管部門間的關(guān)系，防止權(quán)責(zé)重疊的現(xiàn)象，使監(jiān)管的效率得以提高。其次，監(jiān)管部門應(yīng)完善上市公司信息披露的檢查過程，盡可能地使公司的跨級(jí)信息達(dá)到透明化的程度。最后，政府應(yīng)當(dāng)對(duì)上市公司建立資產(chǎn)減值誠信檔案，如果公司有不良記錄，將記載下來，傳遞給相關(guān)單位機(jī)構(gòu)，并對(duì)其進(jìn)行相應(yīng)的處罰。

2.健全企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績(jī)考核體系

就目前而言，上市公司為激勵(lì)管理者，對(duì)其實(shí)行年薪制和獎(jiǎng)金分成等獎(jiǎng)勵(lì)方式，但這些方式的短期性較強(qiáng)，即管理者做出的決策會(huì)不顧公司長期效益、只顧眼前短暫利潤。因此，企業(yè)迫切需要制定出長期的、綜合的、全面的經(jīng)營業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，并采用一種將其利益與管理層的利益相結(jié)合的有效的約束激勵(lì)機(jī)制，最終實(shí)現(xiàn)管理層與公司利益目標(biāo)趨同。此外，我國雖然在上市公司董事會(huì)中引入了獨(dú)立董事制度，但是大部分獨(dú)立董事成為了“花瓶”，沒有起到應(yīng)有的監(jiān)督公司管理層的作用。因此，企業(yè)應(yīng)該完善獨(dú)立董事制度，使其能監(jiān)督管理層，對(duì)管理者有獎(jiǎng)有罰，從而進(jìn)一步改善企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績(jī)考核體系。

上市公司為了日后的盈利，會(huì)將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為盈余管理的工具，操縱利潤。證券監(jiān)管部門實(shí)行的這種以凈利潤為核心指標(biāo)來評(píng)價(jià)公司，具有非常大的漏洞。因此，證券監(jiān)管部門應(yīng)該完善現(xiàn)有的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)制度，改進(jìn)現(xiàn)在的業(yè)績(jī)考核體系，并在設(shè)立合理的評(píng)價(jià)指標(biāo)基礎(chǔ)上，建立一套上市公司多層次和全方位的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，從而避免由于考核指標(biāo)單一而導(dǎo)致的利潤操控問題，更有利于全面地考察上市公司業(yè)績(jī)。

3.強(qiáng)化信息披露制度

現(xiàn)階段，針對(duì)于信息披露這一板塊的相關(guān)會(huì)計(jì)制度并未完善，對(duì)其要求相對(duì)寬松。從而讓人懷疑會(huì)計(jì)信息對(duì)相關(guān)使用者是否有著重大作用。且公司可以利用會(huì)計(jì)制度的漏洞，通過資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來操控公司的利潤。所以，我們必須要加強(qiáng)上市公司對(duì)于信息披露的程度。

首先，上市公司應(yīng)繼續(xù)編報(bào)資產(chǎn)負(fù)債表和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表，且應(yīng)于后表中列明每項(xiàng)資產(chǎn)減值的情況。并應(yīng)在報(bào)表附注：資產(chǎn)計(jì)提減值或者轉(zhuǎn)回的原因、依據(jù)以及對(duì)公司未來發(fā)展的影響。其次，可以要求上市公司根據(jù)資產(chǎn)減值的大小、重要程度，采取不同處理的方式，這樣對(duì)于那些重要程度高的資產(chǎn)減值能夠得以詳細(xì)記錄。最后，公司應(yīng)在利潤表內(nèi)算出減值結(jié)果，并將減值的依據(jù)和影響等相關(guān)信息內(nèi)容標(biāo)注下方。這樣，以便投資者真實(shí)了解企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值，更加準(zhǔn)確地做出決策。

4.完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)的內(nèi)部控制制度

良好的內(nèi)部控制制度能夠給公司會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性提供合理的保證。為了完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的內(nèi)部控制，公司應(yīng)該從以下兩個(gè)方面來實(shí)行。

（1）對(duì)于不相容職務(wù)，必須嚴(yán)格執(zhí)行分離制約。資產(chǎn)減值的估算、計(jì)提和轉(zhuǎn)回要做到權(quán)責(zé)分離，達(dá)到相互制約、相互監(jiān)督的目的，從而使企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提可以真實(shí)地、客觀地反映企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值。此外，企業(yè)應(yīng)該建立一個(gè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)預(yù)算制度，并健全完善其制度，使企業(yè)能夠準(zhǔn)確地估計(jì)資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，提高資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)用的謹(jǐn)慎性和有效性。

（2）建立資產(chǎn)減值內(nèi)部審計(jì)制度。公司會(huì)計(jì)行為的監(jiān)督不僅靠外部機(jī)構(gòu)監(jiān)督，還要靠?jī)?nèi)部監(jiān)督，如內(nèi)部審計(jì)制度，它能夠在公司內(nèi)部控制系統(tǒng)中起到監(jiān)督的作用。所以，內(nèi)部審計(jì)必須跟進(jìn)資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量、估算、轉(zhuǎn)回和記錄整個(gè)過程，使資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的內(nèi)部管理得以加強(qiáng)。公司還應(yīng)重視資產(chǎn)減值這一問題的審計(jì)，如專項(xiàng)審計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)減值的計(jì)提，其中涵蓋恰當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)減值計(jì)提方法、確切的資產(chǎn)減值數(shù)額以及充裕的減值信息披露等，然后開出專題報(bào)告，并且在有必要的時(shí)候，內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)該全力配合外部審計(jì)的公司。

參考文獻(xiàn)：

[1]王琴.資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量改進(jìn)研究[J].財(cái)會(huì)月刊，2014，（05）：3～5.

[2]任進(jìn)軍，咼冰.有關(guān)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)理論的探討[J].財(cái)會(huì)月刊，2006，（04）：10～11.

[3]戴禹堯.企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息中的問題與決策研究[J].中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2017，（04）：78～81.

[4]李一.現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值問題探討[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2018，（24）：61～62.

[5]陳甄.上市公司資產(chǎn)減值問題的研究[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2020，（10）：129+131.

作者簡(jiǎn)介：

1.熊瑛瑤，中南林業(yè)科技大學(xué)碩士研究生;研究方向：內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理。

2.馮如，中南林業(yè)科技大學(xué)碩士研究生;研究方向：財(cái)務(wù)報(bào)表分析與應(yīng)用。