歐洲數(shù)字服務稅征收探討與啟示

許麗 殷思益

[摘 要]隨著數(shù)字經(jīng)濟的蓬勃發(fā)展，法國、英國等國開始征收數(shù)字服務稅。由于數(shù)字服務稅的征收原則、稅基分配、征收方式等還存在爭議，因此重點分析數(shù)字服務稅征收原因及存在的問題，如數(shù)字服務稅征收原則不明確，常設機構(gòu)較難認定，征收導致稅收不公平性，新技術(shù)使得稅收征管困難。提出對我國的一些啟示，應積極參與國際稅收規(guī)則的制定，適時推出數(shù)字服務稅試點方案，主動應對。

[關鍵詞]數(shù)字服務稅;征收;啟示

[中圖分類號] F120.4 ? ? ? ? ? ? [文獻標識碼] A ? ? ? ? ? ? ? ?[文章編號] 2095-3283（2020）07-0080-03

Discussion and Enlightenment of European Tax Collection on Digital Services

Xu Li1 ? ?Yin Siyi2

（1.Zhenjiang College， Zhenjiang Jiangsu 212000; 2. Chongqing University， Chongqing 400044）

Abstract： with the rapid development of digital economy， France， Britain and other countries began to levy digital service tax. As there are still disputes on the collection principle， tax base distribution and collection methods of digital service tax， this paper focuses on the analysis of the causes and problems of taxing on digital services， and puts forward some enlightenment for China.

Key Words： Digital Service Tax; Collection; Enlightenment

隨著數(shù)字經(jīng)濟的蓬勃發(fā)展，谷歌、蘋果、臉書和亞馬遜等企業(yè)在全球開展內(nèi)容搜索、流媒體播放、在線廣告等互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務，取得巨額數(shù)字業(yè)務收入。不少歐州國家認為這些企業(yè)在本國取得高收入而繳納的稅很少，導致稅收不公平，需要對其額外征稅。法國在2019年7月開始對大型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的數(shù)字廣告及跨境數(shù)據(jù)流動等數(shù)字交易行為按其在法國營業(yè)收入的3%征收數(shù)字服務稅（Digital Services Tax， DST）。英國于2020年4月1日對互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)征收2%的數(shù)字服務稅，征收對象是亞馬遜、臉書和谷歌等社交媒體平臺、搜索引擎以及針對英國用戶的網(wǎng)上商城。此外意大利、捷克、印度、馬來西亞、土耳其等國家也紛紛開始征收類似稅種，這反映出各國為應對數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展改革現(xiàn)行稅收框架的緊迫性。但是由于數(shù)字服務稅的征收原則、稅基分配、征收方式等還存在爭議，國際稅收規(guī)則也沒達成一致，因此本文重點分析探討數(shù)字服務稅征收原因及存在的問題，并提出對我國的一些啟示。

一、數(shù)字服務稅的內(nèi)容

互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)跨境避稅問題長期存在。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）2015年提出了稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移項目（BEPS）行動計劃通過強調(diào)實質(zhì)經(jīng)營活動，提高稅收透明度和確定性，以應對國際稅收新挑戰(zhàn)。

法國和英國征收的數(shù)字服務稅并不完全適用上述BEPS計劃，是對大型跨國互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在其境內(nèi)所銷售的數(shù)字服務單邊征收的一種稅，數(shù)字服務內(nèi)容沒有統(tǒng)一標準，主要針對在線廣告、數(shù)字化平臺及數(shù)據(jù)出售、電影音樂等流媒體播放下載、軟件或云計算服務等跨境數(shù)據(jù)流動。數(shù)字化服務具有三個特征：1.在一個國家不一定擁有實體也能提供服務獲得營收。2.服務價值創(chuàng)造高度依賴知識產(chǎn)權(quán)、軟件等無形資產(chǎn)，但所在地很難清晰的分開。3.數(shù)據(jù)及用戶的參與對提升產(chǎn)品服務非常重要，用戶越多的企業(yè)往往處于壟斷頭部位置（比如谷歌的搜索引擎、臉書的社交平臺）。由于這三個特點導致數(shù)字服務征稅范圍不同，形式也不一樣。數(shù)字服務稅目前以增值稅或商品服務稅（如OECD和G20成員國）、預提稅（如菲律賓、馬來西亞）、流轉(zhuǎn)稅或平衡稅（如法國、印度、意大利）等形式存在。征收稅率各國也并不相同，法國、英國、捷克、意大利以及土耳其等國家征收稅率從2%到7.5%不等，土耳其的稅率最高7.5%。

二、數(shù)字服務稅征收原因及存在問題

（一）數(shù)字服務稅征收原因

數(shù)字服務稅的征收實際上是各國信息技術(shù)產(chǎn)業(yè)鏈分工不同導致稅收收入不平衡，最終形成國際稅制規(guī)則主導權(quán)的爭奪和稅收利益的博弈。美國互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)憑借自身強大的科技實力，在互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)發(fā)展過程中處于頭部地位，占據(jù)了全球主要信息產(chǎn)業(yè)市場份額并攫取高額利潤，形成收入來源國與居民國之間的征稅權(quán)的不平衡。征稅國家為了增加財政收入，緩解財政赤字壓力將其作為政治問題解決，比如法國認為利益分配不公征收數(shù)字稅來補貼教育、醫(yī)療支出。美國等國家強烈反對單邊征稅行動，認為會破壞全球稅制的公平性，將采取加征關稅等貿(mào)易限制措施進行反擊。

（二）數(shù)字服務稅征收存在問題

1.數(shù)字服務稅征收原則不明確

數(shù)字服務稅征收理論依據(jù)和原則并不明確，與傳統(tǒng)稅收經(jīng)濟活動地和價值創(chuàng)造地原則相背離，存在很大爭議。OECD提出通過實現(xiàn)稅收與實質(zhì)經(jīng)濟活動和價值創(chuàng)造相匹配，解決稅基侵蝕風險，強調(diào)收入和成本的配比原則實現(xiàn)各國稅負公平。但是以什么原則來平衡數(shù)字服務稅來源國與居民國稅收權(quán)限面臨很大問題。例如英國的臉書用戶使用社交平臺瀏覽了廣告，但是臉書卻從英國境外的企業(yè)獲得廣告費，這個過程中沒有英國境內(nèi)企業(yè)獲得收入或者用戶對外支付費用。再比如客戶可以不需要支付任何費用而觀看跨境流媒體服務，供應商也無需使用客戶數(shù)據(jù)，我們很難得出非居民企業(yè)在來源國開展業(yè)務或創(chuàng)造價值的結(jié)論，準確評價數(shù)字化企業(yè)在收入來源國創(chuàng)造的價值大小并進行分配。

歐盟提出以“顯著數(shù)字化存在（Significant Digital Presence）”方式（比如是否在線訂立合同、應用數(shù)字化服務和應用本地網(wǎng)站等）來評價資產(chǎn)及風險的歸屬關系，然后基于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價原則，將價值創(chuàng)造歸屬至“顯著數(shù)字化存在”，以解決稅收收入與實際經(jīng)濟活動相分離的問題，但是由于難以操作，“顯著數(shù)字化存在”原則并沒有得到其他國家的認同。

2.常設機構(gòu)較難認定

數(shù)字服務稅不以納稅人企業(yè)是否在本國有物理常設機構(gòu)為前提，而是聚焦于數(shù)字服務本身，即數(shù)字平臺和提供互聯(lián)網(wǎng)廣告服務，以最終消費所在的管轄區(qū)征收，需要通過擴展稅收協(xié)定引入“虛擬常設機構(gòu)”，來應對收入來源地的確認方式。例如在數(shù)字流媒體或在線軟件銷售時，應由客戶經(jīng)常居住地的稅務機關對該出售行為征稅，由于IP地址代理或隱藏問題較難辨別客戶經(jīng)常居住地，因此實際執(zhí)行中較難制定規(guī)則來確定常設機構(gòu)。當非居民企業(yè)遠程向境內(nèi)客戶提供在線服務時，那么該企業(yè)將在擁有應稅存在，多邊工具采取的方法是基于收入或客戶數(shù)量的有明確適用標準的測試，特別是非居民企業(yè)在收入和客戶數(shù)量超過一定的門檻，則該非居民企業(yè)將被視同在該國常設機構(gòu)，但是客戶和收入數(shù)量規(guī)定很難有一個標準。

3.征收導致稅收不公平性

互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)公平繳稅是全球性的議題，但法國、英國等國開征數(shù)字稅的單邊征稅措施，容易引發(fā)貿(mào)易摩擦，改變?nèi)驍?shù)字經(jīng)濟的稅收規(guī)則，導致全球化稅收的不公平性和不確定性，也不利于信息技術(shù)行業(yè)創(chuàng)新發(fā)展。

數(shù)字服務稅是以營業(yè)收入為基礎的征收，混淆了直接稅與間接稅界限，突破了現(xiàn)行國際稅制規(guī)則的稅收管轄權(quán)界定，雖然由提供稅收服務的企業(yè)交納，但最終能被轉(zhuǎn)嫁給收入來源國的消費者承擔，同時原征收的增值稅等稅并沒有減少，很容易造成對企業(yè)的雙重征稅。數(shù)字服務稅從短期看能增加本國財政收入，從長期看違背了稅收中性原則，不利于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的發(fā)展。稅款計算以收入為基礎，主觀因素極強，不利于市場健康發(fā)展。

4.新技術(shù)使得稅收征管困難

未來隨著5G技術(shù)、物聯(lián)網(wǎng)等技術(shù)快速發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)國界越來越模糊，征稅范圍和征收手段受到挑戰(zhàn)。比如在線銷售平臺消費者的信息包括消費者的賬單地址、IP地址或手機SIM卡位置、付款的銀行賬戶位置、所附的銀行賬單地址或信用卡賬戶位置等可能存在于多個國家。采取何種征收手段跟蹤及記錄相關交易，特別是像最新區(qū)塊鏈等非中心化的加密技術(shù)的普及使得消費者信息獲取的越來越復雜，造成數(shù)字服務相關稅收征收監(jiān)管越來越困難。

三、數(shù)字服務稅國際稅收規(guī)則進展

信息技術(shù)的無界性使得互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)能在一國提供數(shù)字化服務獲取重大收入，卻不用在此國從事上述構(gòu)成常設機構(gòu)的活動。新的數(shù)字化商業(yè)模式需要對國際稅收中聯(lián)結(jié)度和利潤分配規(guī)則進行“擴充”，來判斷一國居民企業(yè)需就其多少利潤在另一國納稅。2019年5月OECD發(fā)布了《形成應對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)共識性解決方案的工作計劃》提出雙支柱方案致力于解決稅收挑戰(zhàn)。支柱1提出從用戶參與、營銷型無形資產(chǎn)和顯著經(jīng)濟存在三個方面，重新分配稅收管轄權(quán)劃分問題，修訂聯(lián)結(jié)度規(guī)則與利潤分配規(guī)則，突破物理聯(lián)結(jié)度，將新征稅權(quán)更多地給予與價值創(chuàng)造密切相關的市場國或用戶所在國。通過制定具體規(guī)則，形成全球性最低稅、稅基侵蝕支付征稅兩類政策，防止由于相關稅收管轄區(qū)未行使或未完全行使征稅權(quán)等原因?qū)е碌娜蚍秶鷥?nèi)的BEPS問題，是對國際稅收規(guī)則的極大突破。比如英國政府認為大量用戶通過使用軟件發(fā)布內(nèi)容所創(chuàng)造的價值對于社交網(wǎng)絡軟件的成敗至關重要，因此只要用戶使用平臺軟件提交生成數(shù)字化內(nèi)容，深度參與平臺建設就可以認為符合新的聯(lián)結(jié)度規(guī)則，因為用戶參與提供的內(nèi)容和服務能為企業(yè)創(chuàng)造價值。

四、數(shù)字服務稅征收對我國的啟示

隨著5G、人工智能、物聯(lián)網(wǎng)等技術(shù)加速普及，未來數(shù)字經(jīng)濟會遇到越來越多的發(fā)展機遇，創(chuàng)新出更多的互聯(lián)網(wǎng)商業(yè)模式。為應對數(shù)字經(jīng)濟帶來的挑戰(zhàn)和機遇，我國應積極地響應并密切關注國際社會對數(shù)字稅收規(guī)定的制定和發(fā)展。

（一）積極參與國際稅收規(guī)則的制定

經(jīng)濟數(shù)字化對稅收的影響是一個全球議題，唯有通過國際合作才能保證數(shù)字化稅收的類型公平、代際公平和國際公平。解決數(shù)字服務稅征收中的問題首先要求各國在全球范圍內(nèi)達成政治共識，改變現(xiàn)行國際征稅權(quán)的劃分，否則會造成來源國及居民國對利潤的雙重征稅。各國應盡可能加強協(xié)作，避免單邊行動給企業(yè)造成的雙重征稅等問題。我國擁有全球最活躍的數(shù)字化投資與創(chuàng)業(yè)生態(tài)系統(tǒng)，擁有全球最大的電子商務市場，應積極參與到OECD等國際組織完善稅制，達成全球共識的解決方案。

（二）適時推出數(shù)字服務稅試點方案

對新經(jīng)濟模式的征稅可能從政治和投資等方面對一個國家的經(jīng)濟發(fā)展產(chǎn)生影響。為了促進數(shù)字經(jīng)濟的增長和創(chuàng)新，短期內(nèi)我國不宜借鑒歐州國家開征數(shù)字稅，但長遠來看，為維護國家利益和探討新的數(shù)字技術(shù)對稅收征管影響，小規(guī)模的推出企業(yè)數(shù)字服務稅試點方案是必要的。通過試點能加強稅務部門之間的國際合作，確保稅收征管工作的效率性。對越來越普遍的由加密貨幣和區(qū)塊鏈技術(shù)形成的逃稅風險及其可能的對策進行分析，對我國稅收征管技術(shù)提升有很大幫助。

（三）企業(yè)積極主動應對

中國互聯(lián)網(wǎng)用戶人數(shù)達7.21億，位居全球第一，同時是數(shù)字經(jīng)濟生產(chǎn)國和消費國，發(fā)展出天貓、微信等各種數(shù)字平臺。同時隨著“一帶一路”倡議在全球展開，中國的大型電子商務公司大幅擴張海外業(yè)務，如抖音等企業(yè)開始向國外提供服務，將面對國外的稅收問題，應積極應對國外數(shù)字服務稅，從而減少紛爭。企業(yè)除了要合理利用數(shù)字經(jīng)濟帶來的商業(yè)紅利之外，同樣需要做好應對稅收改革的準備。

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（責任編輯：張彤彤 梁宏偉）