上市公司管理舞弊防范分析

王婧瀾 鄧珺文

摘要：舞弊事件自資本市場(chǎng)成立以來就屢禁不止，審計(jì)失敗更影響了社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的信任。本文基從舞弊三角理論出發(fā)，探析上市公司管理舞弊動(dòng)機(jī)及手段，并基于獨(dú)立審計(jì)視角，提出上市公司管理舞弊的防范對(duì)策。

關(guān)鍵詞：舞弊 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 審計(jì)

舞弊事件自資本市場(chǎng)成立以來就屢禁不止，雖然近年來監(jiān)管趨勢(shì)愈發(fā)嚴(yán)格，但是很多公司在利益驅(qū)動(dòng)下仍然選擇鋌而走險(xiǎn)。在過去的三十幾年里，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗也屢見不鮮，一系列審計(jì)失敗的案例說明了我國(guó)管理舞弊行為的猖獗和防治舞弊方面的不足，更影響了社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的信任，更嚴(yán)重威脅資本市場(chǎng)穩(wěn)定。

我國(guó)在防治舞弊的手段上有很多種，例如政府監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督等，在當(dāng)下復(fù)雜的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師們須承擔(dān)起責(zé)任，獨(dú)立審計(jì)對(duì)企業(yè)舞弊現(xiàn)象的防治更加需要傾注管理和監(jiān)察的力度。

一、上市公司舞弊動(dòng)因分析

本文運(yùn)用CSMAR數(shù)據(jù)庫(kù)，以2014年至2019年近五年受中國(guó)證監(jiān)會(huì)、上海證券交易所、深圳證券交易所所處罰的上市公司為基礎(chǔ)，篩選出242家上市公司舞弊違規(guī)事件，進(jìn)行管理舞弊的制造業(yè)共193家。

通過統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn)，我國(guó)制造業(yè)上市公司管理舞弊體現(xiàn)了隱蔽性高和多樣化強(qiáng)的特點(diǎn)，且可以將舞弊行為分為兩類，一是財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊，二是信息違規(guī)披露舞弊，且兩者在舞弊中出現(xiàn)的頻率不分高低。

財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊，指的是發(fā)生在信息披露環(huán)節(jié)之前，企業(yè)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表科目進(jìn)行有實(shí)質(zhì)性活動(dòng)的操縱行為，在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)不按照相關(guān)的準(zhǔn)則和制度所規(guī)定的要求，故意欺瞞并虛假反應(yīng)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息狀況，致使財(cái)務(wù)報(bào)告具有虛假的特征，其披露出的虛假信息是真實(shí)的反映虛假的財(cái)務(wù)活動(dòng)。

信息披露舞弊僅限于發(fā)生在披露環(huán)節(jié)的行為，是指企業(yè)為達(dá)到一定目的，違反了相關(guān)法律法規(guī)進(jìn)行的舞弊行為，例如不準(zhǔn)確披露信息、推遲披露信息等。

（一）壓力因素

當(dāng)企業(yè)無法保持穩(wěn)定的盈利水平、管理層無法達(dá)到目標(biāo)預(yù)期等狀況都可能構(gòu)成舞弊的壓力因素，這往往是導(dǎo)致舞弊行為發(fā)生的直接動(dòng)因。企業(yè)為了取得上市或增發(fā)資格、隱瞞真實(shí)經(jīng)營(yíng)狀況、防止ST甚至退市，或者迫于重大的的業(yè)績(jī)壓力，常常會(huì)利用編造虛假財(cái)務(wù)信息舞弊。

（二）機(jī)會(huì)因素

機(jī)會(huì)因素指的是企業(yè)能夠?qū)嵤┪璞仔袨榈臋C(jī)會(huì)或者實(shí)施舞弊后逃過國(guó)家部門審查處罰的機(jī)會(huì)。上市公司由于自身治理機(jī)制不完善、股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理、“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象十分明顯，公司的經(jīng)營(yíng)者即內(nèi)部人掌握公司的重大權(quán)力，而企業(yè)所有者即股東們難以對(duì)其行為進(jìn)行有效監(jiān)管。在企業(yè)作為委托人與注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽訂的合同中，經(jīng)營(yíng)者通過決定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的續(xù)聘、審計(jì)收費(fèi)等事項(xiàng)來對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)施加壓力，審計(jì)的獨(dú)立、客觀難以保證。

（三）借口因素

借口因素主要是指為自身舞弊行為尋找某種合理化的解釋，使得管理舞弊的行為與管理者本人的道德觀念、行為準(zhǔn)則相契合，例如：借用資金的用途是正當(dāng)?shù)?、?huì)及時(shí)歸還等。新任高管人員推卸責(zé)任、會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德缺失，在高管的示意影響下，往往做出違背了職業(yè)道德的選擇。

近年來隨著企業(yè)數(shù)量的增長(zhǎng)，帶動(dòng)了對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的需求，無論是數(shù)量還是收入規(guī)模上，中國(guó)的獨(dú)立審計(jì)行業(yè)都有著顯著的發(fā)展，國(guó)家對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展扶持力度明顯加大。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所是具有獨(dú)立法人資格的第三人，獨(dú)立于管理層和報(bào)表使用者之外。近年來我國(guó)政府?dāng)U大了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的活動(dòng)空間，監(jiān)督能力得到加強(qiáng)。它既有規(guī)范規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序、規(guī)范企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的重大責(zé)任，又有維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)信息安全，促進(jìn)資本市場(chǎng)健康發(fā)展的作用。

二、上市公司管理舞弊防范對(duì)策

（一）加強(qiáng)獨(dú)立審計(jì)方相關(guān)建設(shè)

1.加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)。我國(guó)當(dāng)今的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和社會(huì)環(huán)境下，社會(huì)公眾對(duì)會(huì)計(jì)和審計(jì)工作的評(píng)價(jià)下降，上市公司管理舞弊事件頻發(fā)，使人們對(duì)會(huì)計(jì)、審計(jì)人員職業(yè)道德產(chǎn)生疑義。完善建設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德體系和道德評(píng)價(jià)體系，可在《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》的基礎(chǔ)上，出臺(tái)更加細(xì)致的規(guī)范指南。

2.加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)指的是由于財(cái)務(wù)報(bào)告漏報(bào)、錯(cuò)報(bào)等因素使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出不正確的審計(jì)意見發(fā)生的概率。它是客觀存在且只能降低不會(huì)被消除的，客觀性決定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法消除，只能識(shí)別各種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)地采取措施進(jìn)行規(guī)避和管理。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)加強(qiáng)所對(duì)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防控力度，準(zhǔn)確了解被審計(jì)公司的詳細(xì)信息，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)判，制定出嚴(yán)謹(jǐn)、詳細(xì)的審計(jì)計(jì)劃。

（二）規(guī)范審計(jì)外部環(huán)境

1.完善相關(guān)法律法規(guī)。我國(guó)應(yīng)當(dāng)在嚴(yán)格執(zhí)行現(xiàn)有法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，完善管理舞弊相關(guān)法律，增強(qiáng)監(jiān)督，加大對(duì)管理舞弊企業(yè)及個(gè)人的懲罰力度。當(dāng)前針對(duì)舞弊的懲罰，往往是以經(jīng)濟(jì)處罰為主，行政處罰或者刑事處罰較少，對(duì)企業(yè)高管沒有充足的震懾力。因此，完善相關(guān)法律法規(guī)，加大上市公司管理舞弊出發(fā)力度，遏制管理層舞弊。

同時(shí)，應(yīng)健全管理舞弊民事責(zé)任機(jī)制，與管理舞弊有關(guān)的法律責(zé)任可以分為三種：民事責(zé)任、行政責(zé)任、刑事責(zé)任。民事責(zé)任主要體現(xiàn)為“補(bǔ)償損失”，行政責(zé)任和刑事責(zé)任主要體現(xiàn)為“懲罰”。從當(dāng)前我國(guó)管理舞弊上市公司受到的處罰來看，主要為行政處罰和刑事責(zé)任，較少涉及民事處罰。然而只有加強(qiáng)民事處罰才能使虛假財(cái)務(wù)信息的受害者得到真正的補(bǔ)償，才能使廣大投資者的利益得到切實(shí)的保障。加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的賠償責(zé)任，按照失敗情況對(duì)事務(wù)所的過失分為：一般過失、重大過失、故意欺詐，并對(duì)其劃分標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合理科學(xué)的指定，真正的做到有法可依、有法必依。

2.完善企業(yè)信息披露制度，維護(hù)投資者利益。信息披露制度，也稱公示制度、公開披露制度，是指上市公司為了維護(hù)社會(huì)投資者的利益便于投資者做出投資決策，上市公司資源接受監(jiān)督并依據(jù)法律規(guī)定報(bào)告自身的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)信息，并向社會(huì)公開。

加強(qiáng)信息披露的建設(shè)一方面需要優(yōu)化信息披露規(guī)范，另一方面需要建立具體化信息披露指引。優(yōu)化信息披露規(guī)范，增加信息披露渠道，制定關(guān)于上市公司相關(guān)披露問題衡量標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)務(wù)規(guī)范，如披露哪些信息、何時(shí)披露信息等，來達(dá)到現(xiàn)在我國(guó)大多公眾投資者強(qiáng)烈的網(wǎng)上了解信息的要求。其次，建立具體化信息披露指引，增強(qiáng)信息披露內(nèi)容的可比性。

加強(qiáng)公司內(nèi)部的人員素質(zhì)，不僅要提高他們的法律意識(shí)，讓他們了解法律嚴(yán)格遵守法律，還要經(jīng)常對(duì)其進(jìn)行職業(yè)道德培訓(xùn)，樹立誠(chéng)實(shí)守信的價(jià)值觀。除此之外還要加強(qiáng)對(duì)企業(yè)高管的培訓(xùn)，加深其守法經(jīng)營(yíng)的理念，從源頭上杜絕管理舞弊。還要充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，在地位上保證內(nèi)審的充分獨(dú)立性和權(quán)威性。

3.強(qiáng)化政府監(jiān)管，完善企業(yè)自律，加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督。加強(qiáng)相關(guān)國(guó)家行政機(jī)關(guān)對(duì)上市公司管理舞弊事項(xiàng)的監(jiān)視和管理，是現(xiàn)今社會(huì)必不可少的一項(xiàng)監(jiān)管方式。而政府監(jiān)管既強(qiáng)調(diào)政府監(jiān)督又強(qiáng)調(diào)行業(yè)自律，缺一不可，兩者形成了互相制約互相補(bǔ)充的機(jī)制。政府監(jiān)管的范圍和能力畢竟有限，企業(yè)不自律的情況也時(shí)有發(fā)生，因此應(yīng)當(dāng)發(fā)展具有人數(shù)多、范圍廣優(yōu)勢(shì)的社會(huì)監(jiān)督，使得社會(huì)公眾自覺參與對(duì)上市公司的監(jiān)督，一是加強(qiáng)宣傳教育，提高社會(huì)監(jiān)督意識(shí)，樹立社會(huì)公眾的責(zé)任感與主人翁意識(shí)，使社會(huì)公眾可以進(jìn)行有效的社會(huì)監(jiān)督活動(dòng)，積極宣傳鼓勵(lì)人民參與到社會(huì)監(jiān)督中去，為我國(guó)股票市場(chǎng)營(yíng)造積極向上的環(huán)境;二是加強(qiáng)建章立制，完善社會(huì)監(jiān)督機(jī)制，發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督影響，提供引導(dǎo)正面社會(huì)輿論去監(jiān)督企業(yè)日常活動(dòng)、財(cái)務(wù)狀況和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)過程，發(fā)現(xiàn)舞弊后積極的進(jìn)行曝光。

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王婧瀾單位：中國(guó)礦業(yè)大學(xué)徐海學(xué)院;鄧珺文單位：太平人壽保險(xiǎn)有限公司徐州中心支公司