對營改增稅率設(shè)置研究

劉林

一、營改增的背景及研究

對于進(jìn)入改革深水區(qū)的我國，財稅體制的改革刻不容緩，其中營改增被看做是這次財稅體制改革中的急先鋒。營改增首先在2012年1月1日的上海開始試點，選擇交通運輸業(yè)、技術(shù)研發(fā)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、有行動產(chǎn)租賃以及鑒證咨詢等作為營改增項目；到了2013年8月1日之前的試點行業(yè)開始覆蓋全國的營改增，同時增加廣播影視作品的制作、播映、發(fā)行作為營改增的新范圍；到了2014年1月1日，營改增的行業(yè)擴(kuò)展到了鐵路運輸和郵政；在2016年的兩會中提出要在2016年5月1日之前全面完成營改增。

我國許多的經(jīng)濟(jì)學(xué)者都做過關(guān)于營改增的研究：有對營改增改革必要性和可行性的分析；或是對于營改增的具體改革步驟都做規(guī)劃；還有對營改增稅率應(yīng)該如何設(shè)置及不會給納稅人增加稅負(fù)等的研究。其中也有對營改增稅率做出研究，但是這種研究也僅僅是穿插在營改增改革稅負(fù)研究中進(jìn)行，而且是一小部分說明沒有進(jìn)行細(xì)致深入的探討，本文就是正對對營改增后稅率設(shè)置改革進(jìn)行研究。

二、營改增之前稅率設(shè)置

我國現(xiàn)行的稅制是在1994年分稅制改革以后形成的，將整個商品勞務(wù)劃分繳納營業(yè)稅和增值稅。到了營改增之前增值稅和營業(yè)稅的稅率設(shè)置分為以下情況：

增值稅的稅率設(shè)置按照納稅人的類型不同設(shè)置不同檔次稅率：一般納稅人銷售貨物提供應(yīng)稅勞務(wù)的基本稅率為17%；但為了公平稅負(fù)、規(guī)范稅制、促進(jìn)資源節(jié)約等原因，將糧食、自來水、天然氣等生活必須資源和圖書報紙等文化產(chǎn)品以及飼料、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、化肥等農(nóng)業(yè)生產(chǎn)用品為低稅率13%；還有一種特別的情況是零稅率，零稅率不是簡單的免稅它是指對出口貨物和應(yīng)稅服務(wù)除了在最后的出口環(huán)節(jié)免征增值稅以外，同時對該產(chǎn)品或勞務(wù)之前繳納的增值稅給予退稅。小規(guī)模納稅人的稅率稱為征收率，一般規(guī)定為3%。

營改增之前營業(yè)稅的設(shè)置相對于增值稅是按照行業(yè)不同進(jìn)行的設(shè)置，對于建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、交通運輸業(yè)、文化體育業(yè)是按照3%的稅率繳納營業(yè)稅；娛樂業(yè)是5%-20%的浮動稅率；剩下的像金融保險業(yè)、服務(wù)業(yè)、銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)就按照5%的營業(yè)稅率繳納。相對于增值稅這么多的稅率設(shè)置，營業(yè)稅率還是相對簡單。

三、營改增后稅率設(shè)置

我國在2012開始營改增將部分營業(yè)稅征稅行業(yè)改為增值稅征稅范圍，稅率業(yè)發(fā)生極大變化。交通運輸業(yè)由之前的5%營業(yè)稅改為一般納稅人11%的增值稅稅率，技術(shù)研發(fā)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助以及鑒證咨詢等變?yōu)?%的增值稅率，特別的是將有行動產(chǎn)租賃從原來5%的營業(yè)稅變?yōu)?7%的增值稅。之后又?jǐn)U大營改增的試點地區(qū)和試點行業(yè)，雖然沒有再設(shè)置新的稅率標(biāo)準(zhǔn)，但是現(xiàn)在的稅率設(shè)置也算復(fù)雜，基本的17%，低稅率13%，交通運輸業(yè)11%，郵政業(yè)11%，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)6%，簡易稅率6%或4%，營改增中規(guī)定的特殊的零稅率，3%的小規(guī)模納稅人征稅率。在2016年5月1日后，國家規(guī)定的全面營改增對于全面營改增稅率的設(shè)置，現(xiàn)在也多種報道主要集中在房地產(chǎn)業(yè)按照11%的稅率，金融保險業(yè)改為6%的稅率，截止本文發(fā)稿這些大多為經(jīng)濟(jì)學(xué)家的猜測，具體的規(guī)定也只有等待國家稅務(wù)總局的公告。

但是不論何種稅率，我們都可以看到我國現(xiàn)行的增值稅稅率都檔次太多過于復(fù)雜產(chǎn)生一些負(fù)面影響。首先，我們從理論上分析的多種增值稅稅率不符合增值稅中性原則；增值稅區(qū)別其他稅種的一大特點就是稅收的中性，不論是多環(huán)節(jié)，還是多重增值額都是按照單一稅率保持了稅收中性。其次，多重稅率也會造成行業(yè)稅負(fù)不均衡，我們可以理解國家將生活必需品、農(nóng)業(yè)相關(guān)、教育相關(guān)的產(chǎn)品設(shè)置為低稅率。但是部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)是單獨設(shè)置6%的稅率，郵政和交通運輸業(yè)11%的增值稅稅率。這樣多檔差別稅率可能會導(dǎo)致行業(yè)間稅負(fù)不均衡，最終可能會使整個經(jīng)濟(jì)運行扭曲[1]。然后，多檔次差別稅率的設(shè)置也不利于資源的有效配置，稅率檔次越少，稅制越簡單，稅收對整個經(jīng)濟(jì)資源配置的干預(yù)也越少。最后，多檔次稅率的設(shè)置也增加了稅收的征管成本，對納稅人而言，多檔稅率的設(shè)置在納稅時復(fù)雜了他們納稅流程、增加納稅時間；對稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，多檔稅率使稅務(wù)機(jī)關(guān)在辦理稅收征管事宜時增加征稅時間和成本，既是現(xiàn)在金稅三期上線，這樣多檔稅率的設(shè)置會讓稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作人員在辦公時增加辦公時間。

雖然現(xiàn)階段還處于營改增的過渡階段一些行業(yè)剛剛改為增值稅征稅范圍，如果統(tǒng)一為基本的17%稅率會增加企業(yè)稅負(fù)，不利于企業(yè)發(fā)展，所以作為過渡階段我國設(shè)置多檔稅率是可以理解。但是從未來和發(fā)到國家增值稅的設(shè)置看，應(yīng)該向簡單單一的增值稅稅率方向發(fā)展。

四、營改增后稅率設(shè)置改革建議

我國是在1994年分稅制后開始設(shè)立增值稅，對于增值稅的改革相對于歐洲一些早已將增值稅作為主體稅種的發(fā)達(dá)國家，我們在營改增以后稅率的設(shè)置改革上有很多可以向法國或者英國等國家借鑒。

例如英國一般貨物銷售和進(jìn)口商品都是按照基本稅率；也有一部分商品或勞務(wù)是遵循低稅率，主要是像：慈善事業(yè)的供給的燃料，家庭裝配的節(jié)能材料，領(lǐng)取養(yǎng)老金或低收入家庭的供熱及安全設(shè)備的安裝，婦女衛(wèi)生用品等慈善環(huán)保節(jié)能或是生活必須的衛(wèi)生產(chǎn)品；但是英國的零稅率卻包含了很多商品和勞務(wù)：普通食品，下水道服務(wù)及民用水，報紙書刊，供盲人使用的有聲讀物和收音機(jī)等，以及居住或慈善事業(yè)使用的新建筑物和非居住用房改建為住房的二手房，還有對于英國是政府提供的醫(yī)療所以處方藥及殘疾人用藥都是零稅率，英國的零稅率還有很多這里不一一例舉，但是通過這寫例舉的項目可以看出英國對于生活用品是給了很多優(yōu)惠，減少了最終消費者的稅收負(fù)擔(dān)。

而作為增值稅發(fā)源地的法國，他的增值稅稅率設(shè)置為三檔：標(biāo)準(zhǔn)稅率19.6%，低稅率5.5%和2.1%，零稅率。標(biāo)準(zhǔn)稅率是除了不適用于免稅交易和少數(shù)符合其他稅率的交易外，對于絕大部分商品和勞務(wù)都適用，同時標(biāo)準(zhǔn)稅率也是其他特殊稅率制定的參照標(biāo)準(zhǔn)；低稅率中的5.5%主要是針對生活必需品如食品、飲料、交通客運、書籍等；低稅率中的2.1%則主要是針對日報、藥品、部分音樂演出。銷售家畜給非納稅人等情況；而出口貨物或勞務(wù)則適用零稅率。

根據(jù)上面的發(fā)達(dá)國家增值稅率設(shè)置情況分析和我國現(xiàn)實狀況的分析，提出營改增后稅率設(shè)置的如下改革建議。

1、設(shè)置一個增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率，且這個標(biāo)準(zhǔn)稅率是設(shè)置其他稅率的參照稅率。這個標(biāo)準(zhǔn)稅率也要能適用于絕大多數(shù)的商品和勞務(wù)流轉(zhuǎn)情況。而且這個標(biāo)準(zhǔn)稅率的稅率設(shè)置高低可以參照OECD的平均值18.7%，或是OECD在2006年出臺新第六指令，該指令規(guī)定增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率不得低于15%，優(yōu)惠稅率不得低于5%。

2、低稅率要拉開與標(biāo)準(zhǔn)稅率之間的差距，體現(xiàn)出低稅率中的“低”。進(jìn)一步拉開標(biāo)準(zhǔn)稅率與低稅率之間的差距。而且低稅率的適用范圍應(yīng)當(dāng)適當(dāng)擴(kuò)大，首先是基本都生活必需品如藥品、盈利性醫(yī)療、食品、自來水、天然氣等；其次傳統(tǒng)上就被認(rèn)為是公共事業(yè)的特定服務(wù)，如公共交通、郵政等；最后是一些有利于道德提升和文化發(fā)展的行為，如慈善活動，文化體育服務(wù)和活動等。（作者單位：四川大學(xué)）

參考文獻(xiàn)：

[1]胡怡建，田志偉.“營改增”財政經(jīng)濟(jì)效應(yīng)研究.北京：中國稅務(wù)出版社，2014，8，264-265.

[2]王國華主編.外國稅制.北京：中國人民大學(xué)出版社，2007，108-128