從疫情防控財政支持看政府補助的稅會差異及其處理

郝寶愛

(山西省財政稅務專科學校，山西 太原 030024)

2020年的春節(jié),新型冠狀病毒肺炎(以下簡稱新冠肺炎)肆虐,全國上下眾志成城,打贏疫情防御阻擊戰(zhàn)勢在必得。中央財政緊急采取一系列財稅金融支持政策,針對基本公共衛(wèi)生服務和基層疫情防控安排補助資金603.3億元,截至2月8日,各級財政已經安排疫情防控資金718.5億元,實際支出315.5億元。其中,中央財政共安排172.9億元。財政部、人民銀行、發(fā)展改革委、工業(yè)和信息化部、審計署等五部委強調要加大資金監(jiān)管力度,確保優(yōu)惠資金全部用于疫情防控相關的生產經營活動,及早惠及疫情防控重點保障企業(yè)以及受疫情影響的群眾、企業(yè)和地區(qū)。各類企事業(yè)單位在獲得資金支持時,該如何進行會計核算和稅務處理呢?本文結合《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》、增值稅法律法規(guī)和企業(yè)所得稅法律法規(guī),從政府補助的形式、政府補助的會計處理、政府補助的稅務處理以及政府補助的稅會差異分析等四個方面對政府補助的稅會處理進行具體的研究和闡述。

一、政府補助的形式及適用的會計準則

(一)政府補助性質收入適用《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》

政府補助是企業(yè)無償從政府部門獲得的表現(xiàn)為貨幣性資產或非貨幣性資產形式的經濟資源,企業(yè)來自于其他方的補助,若有確鑿證據(jù)表明該補助是其他方為政府部門代收代付的,也屬于政府補助。政府補助必須同時具備三個條件:首先,該資金來源于政府部門或者代政府履行付款義務的其他部門,必須有收到資金的事實,企業(yè)只是少支付稅費不屬于政府補助;其次,該資金無償使用,不需要向政府交付貨物、服務等;再次,企業(yè)取得該項資金與企業(yè)的經營活動類型有關,但是與經營活動取得的銷售收入并不直接掛鉤。政府補助一定要體現(xiàn)政府的政策意圖,該企業(yè)的經營活動屬于政府扶持、鼓勵的范圍。

本文將上述政府補助歸類為政府補助性質收入,其會計處理適用《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》。從目前頒發(fā)的有關文件看,屬于這部分政府補助的有:

1.財政貼息支持。2020年新冠肺炎疫情防控形勢嚴峻,財政部、人民銀行、發(fā)展改革委、工業(yè)和信息化部、審計署聯(lián)合發(fā)文對重要醫(yī)用物資生產、運輸、收儲和銷售企業(yè),重要醫(yī)用物資原輔材料生產企業(yè),重要設備制造企業(yè)和相關配套企業(yè)以及經營重要生活物資的骨干企業(yè)實行名單制管理。人民銀行以專項再貸款方式向金融機構提供低成本資金,由金融機構對名單內的企業(yè)按照優(yōu)惠利率給予信貸支持。在此基礎上,中央財政對享受人民銀行專項再貸款支持的企業(yè),發(fā)放財政貼息補助資金。該政府補助的申請方式為中央企業(yè)向財政部申請,地方企業(yè)向所在地財政部門申請。

上述相關企業(yè)從財政部門獲得的財政貼息補助就屬于按《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》核算的政府補助。

2.財政補助資金。2020年,中央財政安排專項補助資金603.3億元,該項補助資金全部落實到鄉(xiāng)村和城市社區(qū),主要用于基本公共衛(wèi)生服務和基層疫情防控工作,任何地方和部門不得擅自截留、擠占、挪用或改變資金用途,如各單位收到各級財政撥付的專用于向參加防治工作的醫(yī)務人員和防疫工作者發(fā)放臨時性工作補助的資金,醫(yī)療衛(wèi)生機構收到各級財政撥付的專用于采購疫情防控工作所需的防護物資、診斷和治療專用設備以及快速診斷試劑所需經費的補助資金。

各相關企事業(yè)單位和組織得到的上述補助資金也屬于按《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》核算的政府補助。

3.增值稅增量留抵退稅。根據(jù)財政部、稅務總局公告2020年第8號規(guī)定,疫情防控重點保障物資生產企業(yè)可以按月向主管稅務機關申請全額退還增值稅增量留抵稅額。增量留抵稅額是指與2019年12月底相比新增加的期末留抵稅額。

(二)經營性質收入適用《企業(yè)會計準則第14號——收入》

企業(yè)在銷售商品或提供服務等活動中,得到政府的經濟補償,該經濟補償與企業(yè)的銷售收入密切相關,是企業(yè)商品或服務的銷售價格或者是對價銷售價格的組成部分,這種補償實質上是企業(yè)向政府提供了商品或服務,是政府因購買行為而支付的對價。獲得的補助實質為商品或服務的銷售收入,適用《企業(yè)會計準則第14號——收入》?，F(xiàn)階段比較常見的該類收入有:

1.醫(yī)療機構診療費補助。根據(jù)《財政部、國家衛(wèi)生健康委關于新型冠狀病毒感染肺炎疫情防控經費有關保障政策的通知》(財社〔2020〕2號)精神,落實患者救治費用補助政策,對確診患者個人負擔費用實行財政兜底,中央財政補助60%;對疑似患者,由就醫(yī)地制定財政補助政策,中央財政酌情給予適當補助。醫(yī)療機構獲得該補助是與其提供醫(yī)療服務活動密切相關的,在獲得補助時,應核算為企業(yè)“主營業(yè)務收入”。

2.金融機構獲得的支持資金。金融機構對名單制管理企業(yè)提供優(yōu)惠利率的信貸支持,獲得人民銀行專項再貸款支持資金時,屬于企業(yè)提供服務活動密切相關的收入,應核算為企業(yè)“主營業(yè)務收入”。

(三)不確認收入的政府補助

國家通過減免企業(yè)各種稅收的方式對企事業(yè)單位的補助不需要核算收入。財政部、稅務總局公告2020年第8號規(guī)定,對疫情防控重點保障物資生產企業(yè)為擴大產能新購置的相關設備,允許一次性計入當期成本費用在企業(yè)所得稅稅前扣除;受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)2020年度發(fā)生的虧損,最長結轉年限由5年延長至8年。這些優(yōu)惠政策不需要確認收入,只需要根據(jù)《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》進行會計處理。

本文重點研究適用《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》的政府補助性質收入。

二、政府補助性質收入的會計處理

(一)政府補助性質收入的確認和計量

只有同時滿足以下兩個條件才能確認政府補助收入：一是企業(yè)已經具備政府補助所附條件。政府補助一般都附有一定的條件,這與無償性并不矛盾，如獲得政府補助的條件是在規(guī)定時間內不解雇或少解雇用工人員。二是企業(yè)已經通過審核,收到或確定能夠收到政府補助。

取得貨幣性資產形式政府補助的,應當按照已收到或應收的貨幣金額計量;取得非貨幣性資產形式政府補助的,如土地使用權、林地、海洋資源等,應當按照該資產公允價值計量;無法可靠獲得該資產公允價值的,按照該資產名義金額計量。

資產負債表日企業(yè)并未實際收到補助資金,但經有權部門審核,企業(yè)已經具備了政府補助相關政策規(guī)定的條件,從而獲得了收款權,此時企業(yè)應按照應收的政府補助金額計量。

(二)政府補助性質收入的會計核算

為方便會計核算,政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。與資產相關的政府補助是指企業(yè)取得政府補助后必須按規(guī)定用來購建或以其他方式取得長期資產的政府補助。例如，某科研院所獲得一項財政資助,要求其建立某疾病特效藥研發(fā)實驗室,補助資金只能用于實驗室相關設備的購置，該項政府補助就屬于與資產相關的政府補助。與收益相關的政府補助是指與資產相關的政府補助之外的其他政府補助性質收入。企業(yè)獲得的財政貼息補助就屬于與收益相關的政府補助。一項政府補助如果同時包含與資產相關部分和與收益相關部分,應當區(qū)分不同部分分別進行會計處理;難以區(qū)分的,應當整體作為與收益相關的政府補助進行會計處理。

1.與資產相關的政府補助的會計核算。

(1)收到政府補助時的核算。收到政府補助時,根據(jù)收到的資產類型確認收入金額,如收到貨幣資產為實收金額,收到非貨幣性資產有公允價值的為公允價值,無法取得公允價值的為名義金額。

此時核算為:

借:銀行存款(其他應收款或其他資產)

貸:遞延收益

(2)購買長期資產時的核算。如購買生產設備、實驗室設備、專用技術等時,

借:在建工程(固定資產、無形資產等)

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)

貸:銀行存款

(3)資產按實際使用情況折舊或攤銷時,會計處理有三種方法選擇。

第一種,凈額法——沖減賬面價值。凈額法下，企業(yè)應將獲得的政府補助沖減相關長期資產賬面價值,并按照沖減后的賬面價值和相關資產的剩余使用壽命計提折舊或進行攤銷。企業(yè)先取得政府補助,再利用補助資金采購或自建長期資產,應當在相關長期資產達到預定可使用狀態(tài)或預定用途時,將遞延收益沖減資產賬面價值。

借:遞延收益

貸:固定資產(無形資產)

如果先購置或自建長期資產,相關長期資產投入使用后,企業(yè)才取得與資產相關的政府補助,應當在取得補助時沖減相關資產的賬面價值。直接進行如下賬務處理:

借:銀行存款

貸:固定資產(無形資產)

第二種,總額法——計入當期收益?？傤~法下,企業(yè)應當在對相關資產計提折舊或進行攤銷時,按照合理、系統(tǒng)的方法將遞延收益分期計入當期收益。當期收益可以是“其他收益”或者“營業(yè)外收入”。其中,政府補助項目與企業(yè)日常經營活動相關的,應當按照經濟業(yè)務實質計入“其他收益”,如折舊、攤銷核算在管理費用、制造費用或生產成本等企業(yè)日常成本費用中的,遞延收益應該結轉到“其他收益”;政府補助項目與企業(yè)日常經營活動無關的,應當計入“營業(yè)外收入”。賬務處理為提取折舊或攤銷時：

借:制造費用(生產成本、管理費用等)

貸:累計折舊

借:遞延收益

貸:其他收益(營業(yè)外收入)

第三種,直接計入當期損益。按照名義金額計量的政府補助,直接計入當期損益。

2.與收益相關的政府補助的會計核算。

與收益相關的政府補助,按規(guī)定是用來補償企業(yè)未來期間的相關成本、費用或損失的,收到或應收時先確認為遞延收益,當確認相關成本費用或損失時,再從遞延收益結轉到當期損益或沖減相關成本。

與收益相關的政府補助是用來補償企業(yè)過去期間已發(fā)生的相關成本、費用或損失的,在收到政府補助或是具備應收政府補助條件時,直接計入當期損益或沖減相關成本。

(1)用于補償未來期間成本、費用或損失的政府補助的會計核算。

收到政府補助款時：

借:銀行存款

貸:遞延收益

發(fā)生相關成本、費用時:

借:研發(fā)支出(管理費用、銷售費用、財務費用等)

貸:銀行存款

結轉遞延收益時,可以選擇總額法和凈額法兩種方式。

第一種方式下:

借:遞延收益

貸:其他收益(與日常經營活動有關)

或營業(yè)外收入(與日常經營活動無關)

第二種方式下:

借:遞延收益

貸:研發(fā)支出(管理費用、銷售費用、財務費用等)

(2)用于補償已經發(fā)生的成本、費用、損失的政府補助的會計核算。收到政府補助時,直接計入當期收益或沖減相關成本、費用。

直接計入當期收益的處理為:

借:銀行存款

貸:其他收益(與日常經營活動有關)

或營業(yè)外收入(與日常經營活動無關)

直接沖減相關成本、費用的處理為：

借:銀行存款

貸:研發(fā)支出(管理費用、銷售費用、財務費用等)

3.企業(yè)取得政策性優(yōu)惠貸款貼息的會計核算。

政策性優(yōu)惠貸款貼息分為貸款銀行獲得貼息資金和借款企業(yè)獲得貼息資金兩種情形。

(1)貸款銀行獲得貼息資金。貸款銀行獲得貼息資金,與其提供金融服務密切相關,不屬于政府補助收入,應核算為銀行的營業(yè)收入,同時計算繳納增值稅。此時借款企業(yè)并未獲得政府直接補助的資金,只是以優(yōu)惠利率獲得資金使用權,相應會使企業(yè)的財務費用減少?！镀髽I(yè)會計準則第 16 號——政府補助》提供了兩種核算方法供企業(yè)選擇。

第一種,以實際收到的借款金額作為借款的入賬價值,按照借款本金和實際負擔的優(yōu)惠利率計算相關借款費用。這種方法不確認補助收入,按實際支出核算借款費用,簡單明了。

第二種,以借款的公允價值作為借款的入賬價值并按照實際利率法計算利息費用,實際收到的金額與借款公允價值之間的差額確認為遞延收益。遞延收益在借款存續(xù)期內采用實際利率法攤銷,沖減相關借款費用。這一方法可以反映企業(yè)獲得的資金支持力度,便于有關部門對該資金進行監(jiān)督管理和績效考評。

上述兩種方法一經選擇,應當一致地運用,不得隨意變更。

(2)借款企業(yè)獲得貼息資金。財政部門將貼息資金直接撥付給企業(yè),企業(yè)獲得的財政貼息資金按性質屬于與收益相關的政府補助,《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》要求企業(yè)將對應的貼息資金沖減相關借款費用，也就是用凈額法核算。本次疫情期間中央財政給予名單制管理企業(yè)的信貸支持資金,就是由財政直接撥付企業(yè)的,獲得資金的企業(yè)應按照本辦法進行會計核算。

三、政府補助的稅務處理

從狹義來看,企業(yè)取得政府補助涉及增值稅和企業(yè)所得稅兩個稅種,廣義來看還包括城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加。

(一)政府補助的增值稅處理

國家稅務總局公告2019年第45號第七條明確規(guī)定：“納稅人取得的財政補貼收入,與其銷售貨物、勞務、服務、無形資產、不動產的收入或者數(shù)量直接掛鉤的,應按規(guī)定計算繳納增值稅。納稅人取得的其他情形的財政補貼收入,不屬于增值稅應稅收入,不征收增值稅?！?/p>

對在疫情防控期間低價提供租賃、住宿、餐飲、運輸和快遞等服務的單位按其取得收入的一定比例給予補助,獲得補助收入的單位應將補助收入作為營業(yè)收入核算,屬于經營性質收入,同時計算繳納增值稅。

為保證疫情防控需要,要求重點防護物資經營企業(yè)以不超過正常市場價格銷售其產品,但是企業(yè)要在特殊時期組織生產,可能會比平時多發(fā)生人工費用等,從而導致企業(yè)生產成本和銷售費用以及管理費用的加大,加重企業(yè)負擔,此時政府假定根據(jù)其銷量給予一定的補助,該項補助收入與銷售貨物的收入相關,應核算營業(yè)收入,屬于經營性質收入,并計算繳納增值稅。

假定根據(jù)企業(yè)生產數(shù)量給予一定的補助,或者直接給予企業(yè)一定金額的補助資金,要求其用于新產品、新技術的研發(fā)或者產能的擴大等,該補助與企業(yè)的銷量不掛鉤,屬于政府補助性質收入,按照《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》處理,或者沖減成本費用,或者核算“其他收益”,不計算繳納增值稅。

(二)政府補助的企業(yè)所得稅處理

納稅人取得的與其銷售貨物、勞務、服務、無形資產、不動產的收入或者數(shù)量直接掛鉤的財政補貼收入,企業(yè)核算為營業(yè)收入,企業(yè)所得稅處理和企業(yè)日常經營活動中的收入處理相同,在這里不做特別研究,此處重點研究企業(yè)獲得的政府補助性質收入的企業(yè)所得稅處理。

根據(jù)企業(yè)所得稅規(guī)定,政府補助性質收入可以分為不征稅政府補助收入和應征稅政府補助收入兩類。

1.不征稅收入及其稅務處理。對于企業(yè)來說,不征稅收入主要指由國務院財政、稅務主管部門規(guī)定專項用途并經國務院批準的財政性資金,包括企業(yè)來源于政府部門的財政補助、財政貸款貼息以及其他各類財政專項資金,另外還包括規(guī)定了專門用途的增值稅即征即退、先征后退、先征后返、留抵稅額退回等。在計算應納稅所得額時從收入總額中減除不征稅收入。

根據(jù)財政部、稅務總局公告2020年第8號文,疫情防控重點保障物資生產企業(yè)可以按月向主管稅務機關申請全額退還增值稅增量留抵稅額。增量留抵稅額是指與2019年12月底相比新增加的期末留抵稅額。收到退回的留抵稅額,企業(yè)應核算為“其他收益”,這部分退回的增值稅,是為了支持疫情防控重點保障物資生產企業(yè)增加產能的,屬于不征稅收入。

企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金,凡同時符合下列條件的,可以作為不征稅收入,在計算應納稅所得額時從收入總額中減除:(1)企業(yè)能夠提供規(guī)定了專項用途的資金撥付文件;(2)資金撥付部門針對該資金專門制定了資金管理辦法或具體管理要求;(3)企業(yè)對該資金的取得與支出單獨進行核算。

2020年,中央財政安排的603.3億元針對基本公共衛(wèi)生服務和基層疫情防控的補助資金,納稅人得到這部分財政補助,能夠滿足上述條件就可以作為不征稅收入處理。根據(jù)企業(yè)所得稅收入與費用配比的原則,與不征稅收入配比的成本費用也不得稅前扣除。所以,這部分收入用于支出發(fā)生的費用,在計算應納稅所得額時不允許扣除;用于支出購置的資產,在計算應納稅所得額時不允許扣除其成本、折舊和攤銷。

2.應征稅收入及其稅務處理。企業(yè)取得不符合不征稅收入條件的政府補助,應一律在實際收到該補貼收入的年度作為企業(yè)所得稅的“其他收入”,并計入應納稅所得額,計算繳納企業(yè)所得稅。此處,企業(yè)所得稅對于政府補助收入確認時間采用了收付實現(xiàn)制,與會計核算的權責發(fā)生制產生了一定的差異。

四、政府補助收入的稅會處理差異分析

納稅人獲得的政府補助收入與其銷售貨物、勞務、服務、無形資產、不動產的收入或者數(shù)量直接掛鉤的,屬于政府購買貨物或服務應支付的對價,作為銷售方的企業(yè)應核算為 “主營業(yè)務收入”或者“其他業(yè)務收入”,按規(guī)定計算繳納增值稅。納稅人取得的其他情形的財政補貼收入,屬于政府補助的核算范圍,會計上或者沖減資產賬面價值、成本、費用，或者計入當期收益(主要是其他收益和營業(yè)外收入),不屬于增值稅應稅收入,不征收增值稅。增值稅處理與會計核算有一定的聯(lián)系,可以認為不存在差異。

納稅人核算的政府補助性質收入,在企業(yè)所得稅中作為不征稅收入時存在永久性差異,作為應征稅收入時會形成暫時性差異,下面具體進行分析。

(一)與資產相關政府補助的稅會處理差異

1.政府補助屬于不征稅收入時的處理方法。與資產相關的政府補助性質收入符合企業(yè)所得稅不征稅收入條件時,當會計上按總額法核算,計入“其他收益”“營業(yè)外收入”,或者按凈額法核算,沖減相應的成本費用時,都會使會計利潤有所增加,在企業(yè)所得稅應納稅所得額計算時需要進行納稅調整,減少應納稅所得額。同時企業(yè)所得稅規(guī)定,不征稅收入用于支出發(fā)生的費用,不得在計算應納稅所得額時扣除;用于支出購置的資產,不得在計算應納稅所得額時扣除其折舊和攤銷,相應的,在企業(yè)所得稅應納稅所得額計算時需要調整增加應納稅所得額。當會計上直接沖減相關資產賬面價值時,會造成資產的賬實不符,不能準確反映企業(yè)的資產擁有、磨損和價值,但此時不存在稅會差異。

現(xiàn)舉例說明如下:

甲企業(yè)2020年2月收到省財政廳補助的某項實驗室建設補助資金200萬元。按規(guī)定在2020年2月購入一批實驗室必需的設備,不含增值稅總價款176.99萬元,增值稅稅款23.01萬元,并投入使用。該政府補助性質收入屬于與資產相關的政府補助收入,符合企業(yè)所得稅不征稅收入的相關條件,企業(yè)選擇按不征稅收入處理。

2020年2月收到資金時:

借:銀行存款 2 000 000

貸:遞延收益 2 000 000

根據(jù)國家稅務總局公告2019年第45號,不繳納增值稅。

2020年2月購入實驗室設備：

借:固定資產 1 769 900

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)230 100

貸:銀行存款 2 000 000

2020年,全年有10個月計提折舊,折舊年限5年,折舊方法為直線法,不考慮殘值(不考慮折舊的稅會差異)：

借:管理費用 295 000

貸:累計折舊 295 000

年底確認其他收益:

借:遞延收益 295 000

貸:其他收益 295 000

此處實驗室建設與日常經營相關,計入“其他收益”；假定該活動與日常經營無關,則應核算為“營業(yè)外收入”。采用凈額法核算時可以沖減“管理費用”。

2020年企業(yè)所得稅匯算清繳,應進行兩項調整:

第一,不征稅收入形成的支出或折舊不允許稅前扣除,會計在管理費用中核算折舊29.5萬元，需要納稅調整增加29.5萬元。填寫企業(yè)所得稅年度納稅申報表中的A105040表(專項用途財政性資金納稅調整明細表),在本年支出情況項目對應的第10列填寫29.5萬元,第11列也填寫29.5萬元。

第二,該項補助屬不征稅收入,會計核算“其他收益”29.5萬元,應納稅調整減少29.5萬元。會計核算“營業(yè)外收入”或“管理費用”時,調整方法一致。填寫企業(yè)所得稅年度納稅申報表中的A105040表(專項用途財政性資金納稅調整明細表),在符合不征稅收入條件的財政性資金項目對應的第3列填寫200萬元,第4列填寫29.5萬元。

2.政府補助屬于應征稅收入時的處理方法。與資產相關的政府補助性質收入屬于應征稅收入時,會計核算時在相關資產使用壽命內按照合理、系統(tǒng)的方法分期計入當期損益,企業(yè)所得稅規(guī)定在取得該項收入年度確認應稅收入,會形成暫時性差異。

假定上述案例所屬政府補助不符合不征稅條件時,納稅調整方法如下:2020年,按稅法規(guī)定,折舊允許扣除,會計核算管理費用,不需要調整。會計將“遞延收益”結轉到“其他收益”“營業(yè)外收入”或者“管理費用”時,增加會計利潤29.5萬元。企業(yè)所得稅規(guī)定應在收到年度確認其他收入200萬元,計算年度應納稅所得額時應納稅調整增加170.5萬元。填寫企業(yè)所得稅年度納稅申報表中的A105020表(未按權責發(fā)生制確認收入納稅調整明細表),在“與資產相關的政府補助”所在的第11行,第2列賬載金額填寫29.5萬元,第4列稅收金額填寫200萬元,第6列納稅調整金額填寫170.5萬元。

(二)與收益相關政府補助的稅會處理差異

1.用于補償企業(yè)未來期間發(fā)生支出的政府補助。與收益相關的政府補助,用于補償企業(yè)未來期間的相關成本、費用或損失的,在確認相關成本、費用或損失的期間,計入當期收益或沖減相關成本。按企業(yè)所得稅規(guī)定屬于不征稅收入的,將會計計入當期收益或沖減相關成本的金額作納稅調整減少處理;按企業(yè)所得稅規(guī)定屬于應征稅收入的,應在收到補助款年度確認全部應征稅收入,與會計產生暫時性差異。假定某重點防疫物資生產企業(yè)2020年5月收到縣財政局補助資金120萬元,用于補貼該企業(yè)2020年6月開始的12個月的房租支出，屬補償將來發(fā)生支出的收益性政府補助。根據(jù)國家稅務總局公告2019年第45號,不繳納增值稅。具體情況見表1。

表1 用于補償企業(yè)未來期間發(fā)生支出的政府補助的稅會差異分析

2.用于補助企業(yè)過去期間已發(fā)生支出的政府補助。用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關成本、費用或損失的,會計上直接計入當期損益或沖減相關成本。按照企業(yè)所得稅規(guī)定屬于不征稅收入時,應納稅調整減少應納稅所得額;屬于應征稅收入時,沒有稅會差異。

同上例,假定2020年5月收到縣財政局補助資金120萬元,用于補貼該企業(yè)2020年度1—5月份已發(fā)生房租支出，屬補償已經發(fā)生支出的收益性政府補助。具體情況見表2。

表2 用于補償企業(yè)已經發(fā)生支出的政府補助的稅會差異分析

疫情防控重點保障物資生產企業(yè)按月向主管稅務機關申請全額退還的增值稅增量留抵稅額,屬于用于補償企業(yè)已發(fā)生支出的補償,應在收到時核算為“其他收益”,從企業(yè)所得稅來看屬于不征稅收入,處理方法應是將企業(yè)當年收到退回的留抵稅額作企業(yè)所得稅納稅調整減少處理。