政府會(huì)計(jì)制度對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的影響及對(duì)策研究

朱楠

摘 要 在我國財(cái)政部門的牽頭主導(dǎo)下，自2019年1月1日開始，我國各類行政事業(yè)單位正式實(shí)施新《政府會(huì)計(jì)制度》（以下簡稱“新制度”）。公立醫(yī)院是事業(yè)單位中的組成部分，不僅要貫徹落實(shí)新制度，還要實(shí)施與公立醫(yī)院相關(guān)的《醫(yī)院銜接規(guī)定》及《醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定》?？梢哉f，新制度的推行使得公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算工作有了較大的改變，公立醫(yī)院必須要逐步更新會(huì)計(jì)核算體系，為后續(xù)的財(cái)務(wù)管理工作奠定良好的環(huán)境基礎(chǔ)。本文以新政府會(huì)計(jì)制度為依據(jù)，研究新制度對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算工作的影響及相應(yīng)策略。

關(guān)鍵詞 政府會(huì)計(jì)制度 公立醫(yī)院 會(huì)計(jì)核算

一、政府會(huì)計(jì)制度對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算工作的影響

新《政府會(huì)計(jì)制度》確定了新的會(huì)計(jì)核算模式，由單一的核算體系向全面覆蓋的雙功能核算體系轉(zhuǎn)變，而會(huì)計(jì)執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)也逐漸走向統(tǒng)一化。對(duì)于公立醫(yī)院來說，新制度的實(shí)施不僅能夠真實(shí)地反映單位的資產(chǎn)儲(chǔ)量、負(fù)債結(jié)構(gòu)以及成本費(fèi)用等信息，還能夠進(jìn)一步增強(qiáng)公立醫(yī)院的公共服務(wù)質(zhì)量。從政策實(shí)施影響來看，新制度對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算工作的改革主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)口徑

長期以來，公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算工作都是以《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》展開的，主要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為核算基礎(chǔ)。而新制度的改革以資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用和凈資產(chǎn)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的五大要素，其中，凈資產(chǎn)類科目是變化較大的部分。除了專用基金科目以外，公立醫(yī)院需要特別注意累計(jì)盈余科目，該科目主要由無償調(diào)入或調(diào)出資產(chǎn)所產(chǎn)生的凈資產(chǎn)變動(dòng)額、上一會(huì)計(jì)年度盈余調(diào)整金額、再提福利基金后的金額等因素構(gòu)成。此外，新制度要求公立醫(yī)院要按照相關(guān)規(guī)定，分別編制資產(chǎn)負(fù)債表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表、收入費(fèi)用表以及現(xiàn)金流量表，全面反映公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀[1]。

（二）預(yù)算會(huì)計(jì)口徑

新制度對(duì)公立醫(yī)院的預(yù)算會(huì)計(jì)提出了新的要求，以平行記賬作為管理基礎(chǔ)，采用收付實(shí)現(xiàn)制的方式開展核算計(jì)量工作。其中，預(yù)算會(huì)計(jì)要素可以細(xì)化為預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余這幾個(gè)方面。目前，預(yù)算收入類科目需要公立醫(yī)院增設(shè)債務(wù)預(yù)算收入項(xiàng)目，以滿足預(yù)算法將債務(wù)納入部門預(yù)算管理的要求，并有效解決當(dāng)下收支不平衡的問題;同時(shí)，預(yù)算結(jié)余類科目主要包括財(cái)政撥款結(jié)余、財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)、非財(cái)政撥款結(jié)余、非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)等內(nèi)容。要注意的是合理區(qū)分專用結(jié)余科目和專用基金科目，前者是在預(yù)算科目下的結(jié)余科目，主要反映收支結(jié)余所提取的員工福利基金等;而后者則是指專用基金科目，如：醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金等。當(dāng)然，這兩項(xiàng)科目中的金額最終還要?dú)w集到資金結(jié)存科目當(dāng)中。此外，按照制度要求，公立醫(yī)院在實(shí)行“雙基礎(chǔ)、雙核算”模式的過程中，還需要增加預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表，即預(yù)算收入支出表，主要反映公立醫(yī)院在預(yù)算周期內(nèi)單位的預(yù)算收入、預(yù)算支出以及預(yù)算執(zhí)行差異等情況;同時(shí)，以預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余表為依據(jù)，反映公立醫(yī)院預(yù)算周期內(nèi)資金預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的變動(dòng)情況。

（三）核算口徑

從收入層面來說，新制度突出了平行記賬在公立醫(yī)院收入確認(rèn)的時(shí)間節(jié)點(diǎn)差異中的應(yīng)用。例如：病人的預(yù)繳款項(xiàng)以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)口徑下，一般是不計(jì)入收入確認(rèn)范疇當(dāng)中的，會(huì)計(jì)分錄處理也以應(yīng)收醫(yī)療款項(xiàng)為管理科目，實(shí)際醫(yī)療收入確認(rèn)以病人檢查配藥結(jié)算階段為節(jié)點(diǎn);而預(yù)算會(huì)計(jì)口徑下，病人的預(yù)繳款項(xiàng)是可以直接確認(rèn)收入的[2]。通過平行記賬的方式可以消除收入確認(rèn)的時(shí)間節(jié)點(diǎn)差，保證各項(xiàng)數(shù)據(jù)有效銜接互補(bǔ)。

從固定資產(chǎn)折舊與無形資產(chǎn)攤銷層面來說，在原制度的要求下，公立醫(yī)院中只有非財(cái)政科教資金所形成的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)核算需要計(jì)入成本費(fèi)用范疇中，而財(cái)政科教資金所形成的部分則沖減代沖財(cái)政項(xiàng)目基金或沖減代沖科教項(xiàng)目基金。新制度針對(duì)固定資產(chǎn)折舊以及無形資產(chǎn)攤銷進(jìn)行了明確規(guī)定，要求公立醫(yī)院要以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)口徑為基準(zhǔn)，一切資產(chǎn)折舊或攤銷都需要計(jì)入成本費(fèi)用范疇當(dāng)中，“待沖基金”科目不再應(yīng)用于資產(chǎn)類科目之中;同時(shí)，在預(yù)算會(huì)計(jì)口徑下，公立醫(yī)院購置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)時(shí)可以直接做會(huì)計(jì)分錄，在計(jì)提折舊時(shí)就不用重復(fù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。另外，新制度在固定資產(chǎn)計(jì)提折舊方面也有了新規(guī)定，以往公立醫(yī)院當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)不需要進(jìn)行計(jì)提折舊，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)則需要當(dāng)月內(nèi)計(jì)提折舊;而新制度則剛好相反，即當(dāng)月新增資產(chǎn)需要計(jì)提折舊，當(dāng)月減少的資產(chǎn)不需要計(jì)提折舊。

從基礎(chǔ)設(shè)計(jì)建設(shè)會(huì)計(jì)處理層面來說，新制度要求公立醫(yī)院取消基建會(huì)計(jì)單獨(dú)核算程序，將基建項(xiàng)目作為醫(yī)院的一項(xiàng)基本業(yè)務(wù)活動(dòng)并入項(xiàng)目核算中，不僅簡化了會(huì)計(jì)處理工作，也提升了會(huì)計(jì)信息的完整性。同時(shí)，在醫(yī)院相關(guān)的銜接及補(bǔ)充規(guī)定中還對(duì)在建工程科目進(jìn)行了明確，即醫(yī)院已經(jīng)支付了部分必要支出費(fèi)用，但工程正處于在建過程中，尚未達(dá)到交付使用的狀態(tài)。公立醫(yī)院所有的新建項(xiàng)目、改建項(xiàng)目、擴(kuò)建項(xiàng)目、技術(shù)改造以及設(shè)備更新等建設(shè)工程與安裝費(fèi)用應(yīng)當(dāng)全部納入資本性支出范疇中，形成的資產(chǎn)也以固定資產(chǎn)為屬性。為了核算方便，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)在在建工程科目下增設(shè)待攤投資、建筑安裝工程投資、設(shè)備投資、待核銷基建支出、基建轉(zhuǎn)出投資、其他項(xiàng)目投資等科目，保證核算信息的完整性。

從長期股權(quán)投資層面來說，按照以往的規(guī)定，公立醫(yī)院通常以成本法確認(rèn)長期股權(quán)投資項(xiàng)目，而該項(xiàng)目的賬戶余額基本保持不變。只有在追加投資或收回投資時(shí)，賬面數(shù)額才會(huì)隨之更新。股權(quán)持有期間，當(dāng)被投資單位或項(xiàng)目發(fā)放現(xiàn)金股利，則公立醫(yī)院依據(jù)應(yīng)當(dāng)享有的股份利潤確認(rèn)收入。而新制度要求公立醫(yī)院在長期股權(quán)持股過程中要以權(quán)益法核算作為會(huì)計(jì)處理手段;同時(shí)，醫(yī)院在取得長期股權(quán)以后，賬面余額也應(yīng)當(dāng)以投資單位的所有權(quán)益變化而實(shí)時(shí)更新。

二、政府會(huì)計(jì)制度下公立醫(yī)院優(yōu)化會(huì)計(jì)核算工作的有效策略

（一）依據(jù)新制度內(nèi)容明確會(huì)計(jì)核算流程

由于新制度在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算與預(yù)算會(huì)計(jì)核算這兩個(gè)方面變化較大，因而，公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理工作，基于醫(yī)院現(xiàn)行的資產(chǎn)核算制度、人力資源管理制度、醫(yī)療收費(fèi)制度、內(nèi)部控制管理制度等進(jìn)行不斷完善和優(yōu)化;同時(shí)，在新制度的指引下，公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身的發(fā)展現(xiàn)狀規(guī)范會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，進(jìn)一步健全會(huì)計(jì)管理工作機(jī)制。例如：嚴(yán)格遵循“雙基礎(chǔ)、雙功能、雙報(bào)告”的基本要求，對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)工作模式應(yīng)用、會(huì)計(jì)處理操作流程、會(huì)計(jì)科目設(shè)置、會(huì)計(jì)報(bào)表編制形式等內(nèi)容進(jìn)行明確規(guī)定，為后續(xù)的會(huì)計(jì)核算及財(cái)務(wù)管理工作提供制度保障[3]。

（二）全面清查醫(yī)院資產(chǎn)內(nèi)容

在新舊制度銜接之際，公立醫(yī)院不僅要做好制度方面的銜接和適應(yīng)，還需要對(duì)醫(yī)院現(xiàn)存的固定資產(chǎn)進(jìn)行全面盤查。按照制度指引對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行分類，包括資產(chǎn)性質(zhì)、資產(chǎn)價(jià)值等類別，詳細(xì)盤點(diǎn)固定資產(chǎn)的資金來源、用途以及使用年限等，既要做好報(bào)廢的資產(chǎn)價(jià)值損益折算工作，還要積極處理因資產(chǎn)問題遺留下來的未銷掛賬，不斷優(yōu)化公立醫(yī)院的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，減少負(fù)債壓力，也能夠?yàn)樾轮贫鹊膽?yīng)用提供良好的信息基礎(chǔ)。

（三）搭建財(cái)務(wù)管理信息化系統(tǒng)

新制度的推行落地必然會(huì)對(duì)公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)信息化應(yīng)用提出更高的要求，因而，公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)加大信息化建設(shè)投入工作，強(qiáng)化與外部軟件開發(fā)公司之間的聯(lián)系，積極開發(fā)“雙功能”的財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng);基于新制度要求在當(dāng)前的會(huì)計(jì)科目基礎(chǔ)上增設(shè)其他輔助核算科目，并設(shè)置報(bào)表自動(dòng)生成功能，依據(jù)相關(guān)人員的需要自動(dòng)生成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表。此外，公立醫(yī)院也要打通內(nèi)部信息傳輸渠道，將財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)、預(yù)算管理系統(tǒng)、資金管理系統(tǒng)、會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)、資產(chǎn)管理系統(tǒng)以及人事管理系統(tǒng)等模塊進(jìn)行端口對(duì)接，加速各項(xiàng)信息的對(duì)流效率，在各職能部門的充分配合下，有序開展會(huì)計(jì)處理工作，也能夠提升會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。

三、結(jié)語

公立醫(yī)院健全會(huì)計(jì)核算管理體系，是新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施要求，也是公立醫(yī)院實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的有效方式。在這一過程中，公立醫(yī)院要明確新制度內(nèi)容對(duì)會(huì)計(jì)工作的影響，并通過制度優(yōu)化、債務(wù)優(yōu)化以及系統(tǒng)優(yōu)化等方式，為會(huì)計(jì)核算體系的構(gòu)建奠定基礎(chǔ)，滿足公立醫(yī)院與時(shí)俱進(jìn)的發(fā)展目標(biāo)。

（作者單位為鹽城市大豐人民醫(yī)院）

參考文獻(xiàn)

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