建設項目內(nèi)部審計咨詢發(fā)展及研究

匡林　王立群　陳東

摘 要：隨著中國經(jīng)濟的快速發(fā)展以及基礎設施項目建設的增多，項目建設開展過程中存在的風險也在加大。本文通過對建設項目內(nèi)部審計咨詢業(yè)務的發(fā)展脈絡的梳理，對建設項目內(nèi)部審計實踐中存在的問題進行分析，并提出改進思路，旨在通過本文的研究對國內(nèi)建設項目內(nèi)部審計工作提供有益的借鑒。

關鍵詞：建設項目;內(nèi)部審計;改進思路

文章編號：2095-4085（2020）04-0010-03

1 建設項目內(nèi)部審計概述

1.1 建設項目審計的分類

建設項目審計的主體共包括三個部分，分別為國家審計、內(nèi)部審計和社會審計。

1.國家審計 國家審計也叫做政府審計，由國務院設置的審計署，各省、市、自治區(qū)、直轄、市、縣等地方各級政府設置的審計廳（局），以及中央在地方設置的審計特派員辦事處構成。國家審計主要是對國務院各部門和地方各級人民政府、國家財政金融機構、國有企事業(yè)單位及其他國有資產(chǎn)的單位的財政、財務收支及其經(jīng)濟效益進行審計監(jiān)督。

2.內(nèi)部審計 中國內(nèi)部審計協(xié)會2005年頒布的《內(nèi)部審計實務指南第1 號——建設項目內(nèi)部審計》中解釋：建設項目內(nèi)部審計是指組織內(nèi)部審計機構和人員對建設項目實施全過程的真實、合法、效益性所進行的獨立監(jiān)督和評價活動。內(nèi)部審計是由本部門和本單位內(nèi)部專職的審計機構或人員所實施的審計，獨立于財會部門之外，直接接受本部門、本單位主要負責人的領導，依法對本部門、本單位及其下屬單位的財務收支、經(jīng)濟管理活動及其經(jīng)濟效益進行內(nèi)部審計監(jiān)督。

3.社會審計 社會審計是指經(jīng)有關部門審核批準成立的社會審計組織所實施的審計，包括財政地方部門審批的會計師事務所，以及建設部門審批的工程造價咨詢公司。社會審計的特點是受托審計，接受政府審計機關、國家行政機關、企事業(yè)單位和個人的委托，依法對被審單位的國家資產(chǎn)、財務收支及其經(jīng)濟效益等承辦審計查證，對建設項目全過程審計咨詢及項目管理與代建都委托造價咨詢單位來實施。其中工程竣工決算中的財務決算委托注冊會計師事務所來完成。

1.2 建設項目內(nèi)部審計外部化趨勢

內(nèi)部審計外部化是社會經(jīng)濟發(fā)展及專業(yè)化分工協(xié)作越來越細的結果。隨著市場競爭的不斷加劇，越來越多的企業(yè)將有限的資源集中于核心業(yè)務，同時委托咨詢公司參與管理中的部分職能。工程造價咨詢企業(yè)承擔工程造價內(nèi)部審計咨詢業(yè)務也是建設項目內(nèi)部審計外部化的一種表現(xiàn)，是內(nèi)部審計與社會審計相結合的一種審計方式。近年來，建設項目內(nèi)部跟蹤審計已成為多數(shù)建設單位選擇的審計模式，目前大多數(shù)建設單位的內(nèi)部審計機構由于機構設置、人員安排等多方面的因素，在工程審計方面人員配備不夠甚至缺乏，往往通過委托造價咨詢企業(yè)代為進行工程項目審計，成為內(nèi)部審計機構工作的一個重要內(nèi)容。

1.3 建設項目內(nèi)部審計的目標

建設項目內(nèi)部審計是以提高建設項目投資效益為核心，其目標是在保證“質量、進度、效益”和諧統(tǒng)一的條件下，最大限度提高資金的使用效益。咨詢與服務是內(nèi)部審計的一大特色，內(nèi)部審計的目標與項目管理的目標一致，投資效益審計是貫穿內(nèi)部審計的一條主線。

2 國內(nèi)外建設項目內(nèi)部審計的發(fā)展現(xiàn)狀分析

2.1 國外發(fā)展概述

美國《萊斯威特報告》（Lester Witte Report）中追溯了內(nèi)部審計發(fā)展的淵源，在第五卷中，倫納德·布郎（Ronald S.Brown）指出：內(nèi)部審計制度最早在1875年德國的克魯普公司實行①。隨著美國證券交易委員會于1934年成立，上市公司開始被要求提供經(jīng)審計的財務報表，同時在內(nèi)部設立審計機構。當時的內(nèi)部審計人員工作為協(xié)助外部審計師。20世紀中期，皮里克斯在《審計人員——他們的義務和職責》一書中首次論述了審計的基本理論，并提出了審計的規(guī)范流程和操作程序。進入21世紀后，審計理論的發(fā)展更側重商業(yè)環(huán)境的變化。安然公司的破產(chǎn)以及安達信會計師事務所的倒閉推動了美國政府頒布《薩班斯法案》并實施，進一步促進了內(nèi)部審計不斷地進步和完善。

2.2 我國現(xiàn)狀分析

我國內(nèi)部審計的概念和研究起步晚于國外，直至20世紀末才更多地得到學術和企業(yè)界關注。王光遠于1994年首次對我國內(nèi)部審計的發(fā)展方向做出論述，認為內(nèi)部審計應該逐步向企業(yè)管理方向過渡，并提出現(xiàn)代內(nèi)部審計的基本理念。中國注冊會計師協(xié)會于2002年發(fā)布的《內(nèi)部控制審核指導意見》對內(nèi)部審核的定義及其操作做出規(guī)定。2008年6月，我國五個部門先后發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》等規(guī)范性文件，指導企業(yè)內(nèi)部審計操作，提升企業(yè)財務報表的真實性，防范財務舞弊的發(fā)生，因此也被稱為中國版的“薩班斯法案”。2016年銀監(jiān)會發(fā)布了關于商業(yè)銀行內(nèi)部審計的指引，2017年6月，財政部發(fā)布文件，規(guī)范中小企業(yè)內(nèi)部控制行為，明確需要重點關注的內(nèi)控領域。2018年1月，審計署通過了《審計署關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，進一步健全了企業(yè)內(nèi)部審計制度，從制度、權利和職責分工等方面，規(guī)范了企業(yè)的內(nèi)部審計。

3 建設項目內(nèi)部審計咨詢的現(xiàn)狀分析

由于投資效益審計是貫穿建設項目內(nèi)部審計的一條主線，現(xiàn)階段我國建設項目內(nèi)部審計咨詢大部分是由工程造價咨詢企業(yè)來完成。

3.1 我國造價咨詢行業(yè)概況

我國造價咨詢行業(yè)隨著國內(nèi)市場經(jīng)濟體制的建立，從20世紀90年代開始逐步形成并發(fā)展起來。2005年國務院頒布《關于投資體制改革的決定》，大幅度簡化了我國投資管理流程。得益于我國固定資產(chǎn)投資保持持續(xù)增長，2019年達到了56.09萬億元（圖1），而我國工程造價咨詢行業(yè)的市場容量以平均每年20%以上的速度增長。2015年至今為造價咨詢

行業(yè)的成熟前期，工程咨詢行業(yè)增長速度放緩、行業(yè)利潤率下降、行業(yè)內(nèi)整合現(xiàn)象增多（圖2）。

行業(yè)市場容量及其增長率

3.2 國內(nèi)先進工程造價咨詢企業(yè)咨詢業(yè)務向高端擴展

我國工程造價咨詢行業(yè)的總體發(fā)展狀況與發(fā)達國家存在著較為明顯的差距，大多數(shù)工程造價咨詢企業(yè)尚不具備與國外同專業(yè)工程造價咨詢企業(yè)的競爭能力，相當數(shù)量的工程造價咨詢企業(yè)的咨詢服務產(chǎn)品還停留在分階段的專業(yè)性咨詢上。盡管如此，國內(nèi)部分工程咨詢企業(yè)充分吸收了發(fā)達國家在工程造價咨詢行業(yè)的經(jīng)驗，發(fā)揮自身優(yōu)勢，具備足夠的核心能力。本文以工程造價咨詢?yōu)槔?，對目前國?nèi)工程造價咨詢營業(yè)收入前十強，且位于上海市的三家工程造價咨詢企業(yè)進行了調(diào)研。以上公司主要業(yè)務范圍的對比如表1所示。

4 建設項目內(nèi)部審計咨詢存在的問題及改進思路

4.1 存在的問題

1.建設項目內(nèi)部審計咨詢服務范圍較窄。《建設項目全過程造價咨詢規(guī)程》①認為建設項目全過程造價咨詢可劃分為決策、設計、發(fā)承包、實施與竣工五個階段，工程造價咨詢企業(yè)的業(yè)務范圍貫穿了建設工程全過程，包括建設項目的可行性研究、投資估算、項目經(jīng)濟評價、工程概預算、竣工結算與決算、招標標底與投標報價的編制與審核、對工程造價進行監(jiān)控以及提供有關工程造價信息等，但是目前，我國工程造價咨詢企業(yè)承擔內(nèi)部審計咨詢的業(yè)務主要將重點放在傳統(tǒng)的工程計量計價的節(jié)點性業(yè)務上。

2.審計工作存在的延后性問題。在傳統(tǒng)內(nèi)部審計咨詢業(yè)務開展中普遍存在著工程竣工才進行造價審計的現(xiàn)象， 這明顯存在著不合理的現(xiàn)象， 因為部分工程在施工中存在著建設周期長的問題， 有些大型項目的建設時間跨度可以達到5～6年甚至更長的時間， 這對于諸多在項目完工后才開始審計工作企事業(yè)單位而言， 會造成施工的過程中很多不良的問題不能得到及時發(fā)現(xiàn)及時解決糾正，從而給企業(yè)與社會造成一定程度上的危害。

3.行業(yè)的執(zhí)業(yè)定位不準確，管理審計咨詢?nèi)笔?。目前社會上大多認為，造價工程師的執(zhí)業(yè)仍停留于交易和施工工程計價服務。多年來狹窄的業(yè)務范圍，在很大程度上誤導了人們的認識，包括政府部門出臺的一系列文件中，都將工程造價管理咨詢單位誤稱為工程造價咨詢單位，弱化了管理咨詢功能。工程造價咨詢企業(yè)承接內(nèi)部審計咨詢企業(yè)時，并沒有發(fā)揮管理審計優(yōu)勢，缺少對質量、工期、社會成本的集成管理審計缺少對工程建設參與各方主體協(xié)同性管理審計;缺少對各種風險因素的管理審計。導致審計咨詢服務不能滿足現(xiàn)階段工程建設單位對內(nèi)部審計的要求。

4.2 改進的思路

工程造價咨詢企業(yè)提供的審計、咨詢服務最終為滿足項目業(yè)主需要而設定的一系列審計咨詢作業(yè)的集合，因此工程造價咨詢企業(yè)承接建設項目內(nèi)部審計咨詢服務，改進思路也應拓展服務范圍，改變審計咨詢理念，將內(nèi)控管理審計納入其中，將內(nèi)部審計咨詢業(yè)務拓展至整個建設期，形成。

1.進行全面內(nèi)控審計咨詢。建設工程是一個復雜的系統(tǒng)工程，涉及參與工程項目建設的所有單位。項目建設單位要做好工程造價的控制和管理，指誰？業(yè)主？項目？必須先建立和完善一系列的涉及工程造價的內(nèi)部控制制度及相關的審批流程，并在項目實施過程中，檢查內(nèi)控制度的實施情況，建立相應的內(nèi)控矩陣，將責任落實到部門乃至個人。

2.進行全過程造價審計咨詢。我國工程造價咨詢企業(yè)，過去承接造價審計咨詢業(yè)務時，大多是針對建設項目某一階段的單一的工程造價的審計，如投資估算、概算、預算、結算、決算等;隨著社會的發(fā)展，業(yè)主在建設工程項目實施過程中，逐步感到建設工程項目各個階段的造價控制管理的重要性，將趨向于委托一家工程造價咨詢公司進行審計咨詢，一方面便于前后管理的一致性，另一方面也可以節(jié)省一部分咨詢費用，在這種情況下產(chǎn)生了建設工程項目全過程造價跟蹤審計咨詢。

參考文獻：

[1]李采.內(nèi)部審計外部化機遇與挑戰(zhàn)[J].合作經(jīng)濟與科技，2018，（01）：160-161.

[2]萬立業(yè).淺議內(nèi)部審計在工程建設中的作用》[J].中國總會計師，2016，（05）：122-123.

[3]李江輝.建設項目內(nèi)部審計的缺陷與提升思路[J].工程經(jīng)濟，2019，（07）：51-53.