風(fēng)險導(dǎo)向模型在公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)中的應(yīng)用研究

楊亮亮

隨著醫(yī)院規(guī)模的快速擴(kuò)張及新一輪醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的不斷深入，公立醫(yī)院逐漸取消藥品加成，實(shí)施醫(yī)?？刭M(fèi)及按病種付費(fèi)，貫徹分級診療制度，這使得公立醫(yī)院面臨重大的經(jīng)營危機(jī)。雖然自20世紀(jì)90年代公立醫(yī)院陸續(xù)成立了內(nèi)部審計(jì)部門，并取得了一定的成效，但其發(fā)展明顯滯后于醫(yī)院發(fā)展。如何運(yùn)用現(xiàn)代化的管理理念，完善醫(yī)院內(nèi)部控制水平，提高風(fēng)險管理能力，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院組織增值及可持續(xù)發(fā)展能力，是公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)急需解決的問題。本文通過分析公立醫(yī)院實(shí)施風(fēng)險導(dǎo)向的必要性，參照國際國內(nèi)風(fēng)險評估框架，結(jié)合公立醫(yī)院風(fēng)險管理現(xiàn)狀，建立了公立醫(yī)院風(fēng)險導(dǎo)向模型，以指導(dǎo)公立醫(yī)院進(jìn)行內(nèi)部風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

1 公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)實(shí)施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)的必要性

公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)發(fā)展較為滯后，當(dāng)前公立醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)仍然處于賬項(xiàng)審計(jì)為主的階段，審計(jì)計(jì)劃的科學(xué)性與審計(jì)實(shí)施的效果還有待進(jìn)一步加強(qiáng)。為適應(yīng)醫(yī)改新形勢下公立醫(yī)院發(fā)展戰(zhàn)略和風(fēng)險管理對內(nèi)部審計(jì)的新的要求，急需變革審計(jì)計(jì)劃與審計(jì)實(shí)施的方式。

1.1 實(shí)施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)是醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)合規(guī)管理的基本要求

從總體上看，公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)尚處在以賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)為主、風(fēng)險基礎(chǔ)審計(jì)為輔的過渡階段,當(dāng)前公立醫(yī)院采用的審計(jì)模式基本屬于賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式。審計(jì)過程中以全部業(yè)務(wù)和賬目為基礎(chǔ)，主要采用依賴于審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)判斷的抽樣審計(jì)方法或進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)，不能全面評估審計(jì)風(fēng)險產(chǎn)生的各個環(huán)節(jié)，不能有效地從多渠道搜集審計(jì)證據(jù)，審計(jì)重點(diǎn)不突出，不利于強(qiáng)化新形勢下公立醫(yī)院的風(fēng)險管理。公立醫(yī)院實(shí)施以風(fēng)險評估為基礎(chǔ)的內(nèi)部審計(jì)，是內(nèi)部審計(jì)部門基本的自身合規(guī)管理的需要。公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)部門的業(yè)務(wù)活動應(yīng)當(dāng)建立在符合監(jiān)管部門要求和行業(yè)慣例的基礎(chǔ)上。

1.2 有利于提高公立醫(yī)院的風(fēng)險管理能力

內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的評價和咨詢活動，旨在增加組織價值，改善組織運(yùn)營狀況。它通過應(yīng)用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，評價并改善風(fēng)險管理、控制和治理效果。隨著醫(yī)療業(yè)務(wù)創(chuàng)新層出不窮，醫(yī)院醫(yī)療業(yè)務(wù)日益復(fù)雜，公立醫(yī)院面臨的風(fēng)險也更加多樣化、復(fù)雜化，風(fēng)險管理已經(jīng)成為現(xiàn)代醫(yī)院管理的核心內(nèi)容和工作重點(diǎn)。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)以風(fēng)險識別和發(fā)現(xiàn)為目的，運(yùn)用規(guī)范化的方法進(jìn)行風(fēng)險評估，通過對公立醫(yī)院可能面臨的各類風(fēng)險進(jìn)行檢查、分析，在審計(jì)和監(jiān)督的過程中與管理層進(jìn)行溝通，指出經(jīng)營過程中存在的問題以及面臨的風(fēng)險，并向管理層提出規(guī)避風(fēng)險、轉(zhuǎn)移風(fēng)險、控制風(fēng)險的建設(shè)性意見，以達(dá)到提高公立醫(yī)院整體管理效率和效果的目的。

1.3 促使公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)逐步走向科學(xué)化和專業(yè)化的方向

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)是對傳統(tǒng)審計(jì)模式的拓展及延伸，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)從更廣闊的視野，包括公立醫(yī)院經(jīng)營環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部管理等諸方面進(jìn)一步認(rèn)識公立醫(yī)院的風(fēng)險所在，從而對審計(jì)風(fēng)險也有更為深刻的理解，在此基礎(chǔ)上開發(fā)出新的風(fēng)險識別、度量與分析工具。建立適合公立醫(yī)院的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，從而提高公立醫(yī)院整體風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)的應(yīng)用，進(jìn)而提高公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)工作的科學(xué)性、專業(yè)性和有效性。

2 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險評估模型的建立與應(yīng)用

公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)具有審計(jì)范圍大，業(yè)務(wù)專業(yè)性強(qiáng)，審計(jì)目標(biāo)多重性的特點(diǎn)，但從醫(yī)院內(nèi)部控制、風(fēng)險管理、醫(yī)院管理角度認(rèn)為，醫(yī)院審計(jì)風(fēng)險=醫(yī)院風(fēng)險×檢查風(fēng)險。在日常內(nèi)審工作中對于審計(jì)項(xiàng)目來說，模型中醫(yī)院風(fēng)險主要集中在經(jīng)營風(fēng)險、舞弊風(fēng)險、控制風(fēng)險及醫(yī)院管理風(fēng)險。本文重點(diǎn)以醫(yī)院財務(wù)報表審計(jì)為重點(diǎn)，將風(fēng)險劃分為重大錯報風(fēng)險、待識別特殊風(fēng)險及檢查風(fēng)險。內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險=(重大錯報風(fēng)險+待識別特殊風(fēng)險 )×檢查風(fēng)險。據(jù)此形成公立醫(yī)院審計(jì)風(fēng)險評估體系，見表1。

2.1 風(fēng)險因素選擇及應(yīng)用分析

公立醫(yī)院業(yè)務(wù)較為廣泛、復(fù)雜、專業(yè)性較強(qiáng)，根據(jù)醫(yī)院行業(yè)特點(diǎn)，其實(shí)際風(fēng)險主要集中在貨幣資金業(yè)務(wù)、重大基建業(yè)務(wù)、科研課題業(yè)務(wù)、藥品及耗材采購業(yè)務(wù)、藥品及耗材管理、醫(yī)療收費(fèi)六大審計(jì)領(lǐng)域。結(jié)合公立醫(yī)院自身的特點(diǎn)，依據(jù)重要性、代表性、數(shù)據(jù)資料采集的難易程度及可靠性原則，將醫(yī)院風(fēng)險包括的重大錯報風(fēng)險和待識別特殊風(fēng)險兩類一級子風(fēng)險分解為四類二級子風(fēng)險，包含14項(xiàng)重要風(fēng)險因素。其中，將重大錯報風(fēng)險分解為經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特征、經(jīng)營管理水平、內(nèi)部經(jīng)營環(huán)境、外部經(jīng)營環(huán)境四類二級子風(fēng)險，二級子風(fēng)險下包含12項(xiàng)重要風(fēng)險因素；將待識別特殊風(fēng)險劃分為2項(xiàng)重要風(fēng)險因素。在評估時，采用層次分解的策略，每層賦予不同的權(quán)重。

表1 公立醫(yī)院審計(jì)風(fēng)險評估體系

權(quán)重的確定，由審計(jì)處3人以上組成的核心小組成員，依據(jù)風(fēng)險大小相關(guān)度，結(jié)合醫(yī)院年度財務(wù)報表、醫(yī)院績效考核指標(biāo)管理辦法、醫(yī)院“三重一大”制度管理等要求確定各子風(fēng)險權(quán)重。核心小組成員針對每個風(fēng)險因素對應(yīng)風(fēng)險分值進(jìn)行打分，再根據(jù)打分和權(quán)重逐層加權(quán)平均，最后利用計(jì)算出的綜合結(jié)果進(jìn)行排序，根據(jù)得分由高到低的順序制定審計(jì)計(jì)劃和安排審計(jì)資源。見表2。

某二級子風(fēng)險評估得分=Σ（第i個風(fēng)險因素評級得分×第i個風(fēng)險權(quán)重）

按照上述方法得出不同子風(fēng)險因素得分后，根據(jù)各自所對應(yīng)的權(quán)重，相乘計(jì)算得出相應(yīng)的風(fēng)險評估得分。

醫(yī)院分險評估的分=Σ（第i個子風(fēng)險評級得分×第i個子風(fēng)險權(quán)重）

2.2 檢查風(fēng)險

檢查風(fēng)險=審計(jì)風(fēng)險/醫(yī)院風(fēng)險，在審計(jì)風(fēng)險一定的情況下，醫(yī)院風(fēng)險的評估水平?jīng)Q定了可接受的檢查風(fēng)險高低。可承受的審計(jì)風(fēng)險依據(jù)不同的審計(jì)項(xiàng)目變化而變化，一般可以采用高、偏高、中、偏低、低的度量模式確定審計(jì)風(fēng)險。依據(jù)評估體系確定的醫(yī)院風(fēng)險，計(jì)算出檢查風(fēng)險，選擇相應(yīng)的風(fēng)險測試方法，將檢查風(fēng)險控制在可接受范圍。

3 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型在內(nèi)部審計(jì)中的應(yīng)用建議

3.1 建立全面審計(jì)方式

按照風(fēng)險評估模型每年對被審計(jì)部門進(jìn)行風(fēng)險評估，根據(jù)評估結(jié)果，把被審計(jì)部門劃分為每年審計(jì)、每2年審計(jì)、每3年審計(jì)，并據(jù)以確定當(dāng)年的被審計(jì)部門。一般來講，即使1個被審計(jì)部門歷年風(fēng)險評估結(jié)果都較低，也應(yīng)在第3年進(jìn)行審計(jì)，總務(wù)、基建處、采購處應(yīng)每年進(jìn)行審計(jì)，重點(diǎn)對該部門采用內(nèi)部招標(biāo)形式招投標(biāo)流程進(jìn)行合規(guī)性審計(jì)。藥品采購目前由于實(shí)行陽光采購，建議2年審計(jì)1次，審計(jì)重點(diǎn)為退藥及新增藥品的流程審計(jì)等。

3.2 建立審計(jì)信息系統(tǒng)并收集有關(guān)數(shù)據(jù)資料

隨著審計(jì)重心的前移，要求醫(yī)院審計(jì)部門及審計(jì)人員在執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)工作時，先執(zhí)行風(fēng)險評估程序，在充分了解醫(yī)院整體經(jīng)營狀況基礎(chǔ)上，針對風(fēng)險不同的部門設(shè)計(jì)個性化的審計(jì)程序。而目前存在公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)人員缺乏對行業(yè)風(fēng)險和醫(yī)院經(jīng)營風(fēng)險全面、深入的認(rèn)識，獲得被審計(jì)對象的相關(guān)信息不夠充分，被審計(jì)部門信息系統(tǒng)建設(shè)滯后等問題，導(dǎo)致最終的風(fēng)險評估準(zhǔn)確度不高。審計(jì)部門必須建立強(qiáng)大的計(jì)算機(jī)審計(jì)信息系統(tǒng)，依托計(jì)算機(jī)的強(qiáng)大功能，從科學(xué)的角度進(jìn)行風(fēng)險評估。

3.3 開發(fā)分析性審計(jì)軟件程序

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法中，分析性程序占據(jù)非常重要的地位，而輔助審計(jì)軟件在其中發(fā)揮著舉足輕重的作用。醫(yī)院HIS系統(tǒng)等數(shù)據(jù)采集平臺及醫(yī)療大數(shù)據(jù)云平臺的發(fā)展，為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)進(jìn)行大數(shù)據(jù)分析提供了強(qiáng)大的數(shù)據(jù)支撐。目前，醫(yī)院在審計(jì)軟件中的經(jīng)費(fèi)投入依舊不足，分析性審計(jì)軟件的應(yīng)用仍是空白。隨著風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的開發(fā)與使用，應(yīng)加大分析性審計(jì)軟件的投入，把風(fēng)險評估提供技術(shù)支持。

表2 風(fēng)險評估體系數(shù)據(jù)來源及指標(biāo)解釋

3.4 加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)

大數(shù)據(jù)時代，海量的數(shù)據(jù)信息對審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了新要求。審計(jì)人員不僅要具備豐富的審計(jì)理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，還要具備必需的管理學(xué)知識、經(jīng)濟(jì)學(xué)知識和計(jì)算機(jī)知識，運(yùn)用先進(jìn)的信息技術(shù)從海量的結(jié)構(gòu)化、非結(jié)構(gòu)化信息中提煉出醫(yī)院所處的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r信息，對有可能導(dǎo)致醫(yī)院經(jīng)營風(fēng)險的內(nèi)外部因素進(jìn)行客觀、系統(tǒng)的分析與評價，將審計(jì)視角擴(kuò)展到內(nèi)部控制以外，從較高層面上多維度進(jìn)行評估風(fēng)險。同時，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)不僅僅是只在計(jì)劃階段進(jìn)行風(fēng)險評估，而是貫穿審計(jì)計(jì)劃到審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報告的全過程，這就需要審計(jì)人員在全過程都要具有經(jīng)營管理、經(jīng)營風(fēng)險的知識素養(yǎng)，從而能夠發(fā)現(xiàn)問題，提出合理化的經(jīng)營管理建議。