淺析跨國企業(yè)轉(zhuǎn)移定價的涉稅風(fēng)險

孫少萌

摘 要：當(dāng)今世界正步入經(jīng)濟全球化時代，跨國企業(yè)已成為助推世界經(jīng)濟發(fā)展的重要力量。因轉(zhuǎn)移定價已成為跨國企業(yè)調(diào)節(jié)利潤，規(guī)避稅收的重要手段，稅務(wù)風(fēng)險逐日加大。隨著防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）行動計劃的推出，跨國轉(zhuǎn)移定價業(yè)已引起各國的廣泛關(guān)注。本文主要從跨國企業(yè)運用轉(zhuǎn)移定價的原因、轉(zhuǎn)移定價存在的涉稅風(fēng)險，對跨國企業(yè)轉(zhuǎn)移定價策略的制定進行探討。

關(guān)鍵詞：跨國企業(yè)? 轉(zhuǎn)移定價? BEPS? 稅務(wù)風(fēng)險

中圖分類號：F742? 文獻標識碼：A? 文章編號：2096-0298（2020）04（b）--02

隨著貿(mào)易全球化的發(fā)展，我國已成為跨國企業(yè)重要的戰(zhàn)略市場。商務(wù)部最近數(shù)據(jù)顯示，2018年我國外商投資企業(yè)新增加6.05萬家，同比增長69%。另外，眾多優(yōu)秀國內(nèi)企業(yè)也走出國門，積極在他國進行投資并購。截至2018年底，我國超2.7萬家境內(nèi)企業(yè)在全球設(shè)立投資企業(yè)4.3萬家，全球80%以上國家（地區(qū)）都有中國企業(yè)的投資。伴隨著跨國企業(yè)的快速發(fā)展，內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價被越來越普遍的應(yīng)用，是跨國企業(yè)為實現(xiàn)全球戰(zhàn)略而采用的重要經(jīng)營策略。

1 轉(zhuǎn)移定價的內(nèi)涵和形式

轉(zhuǎn)移定價也叫內(nèi)部價格，是企業(yè)通過母子企業(yè)之間、子企業(yè)之間、關(guān)聯(lián)企業(yè)之間制定的價格策略。

轉(zhuǎn)移定價的形式主要包括：實物轉(zhuǎn)移定價、勞務(wù)轉(zhuǎn)移定價、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移定價、資金轉(zhuǎn)移定價、租賃轉(zhuǎn)移定價等。

轉(zhuǎn)移定價更多反映了企業(yè)的主觀意愿，以達到規(guī)避各類稅收風(fēng)險、降低企業(yè)營業(yè)成本、強化對子公司監(jiān)管評估等目的，最終實現(xiàn)集團整體利益最大化。

2 跨國企業(yè)運用轉(zhuǎn)移定價的原因

跨國企業(yè)大量運用轉(zhuǎn)移定價在關(guān)聯(lián)企業(yè)間進行交易，會基于很多原因，但終究還是因為受到利益的驅(qū)使，以整體最低的成本獲得最高的利益，進而有效的擊敗競爭對手，鞏固市場占有份額。其中對稅收有影響的包括以下三方面：

2.1 減輕稅負

世界各個國家經(jīng)濟發(fā)展情況不同，其對于稅收的需求程度也不同，部分國家為發(fā)展本國經(jīng)濟、解決國內(nèi)就業(yè)等問題，給予企業(yè)較低的所得稅率來吸引外商投資辦廠。由于各國征稅稅率存在差異性，跨國企業(yè)可以運用稅收籌劃通過轉(zhuǎn)移定價來減輕企業(yè)整體稅負，如：中國香港利得稅為16.5%、美國企業(yè)所得稅大多為34%～39%、中國境內(nèi)企業(yè)所得稅為25%、開曼群島等島國甚至不需要繳納企業(yè)所得稅?？鐕髽I(yè)在不同國家開立子企業(yè)或者合資公司，通過轉(zhuǎn)移定價把營業(yè)利潤從高稅率的企業(yè)轉(zhuǎn)移到低稅率的企業(yè)，以減少企業(yè)整體層面的應(yīng)納稅所得額。部分跨國企業(yè)更是利用低稅率的地區(qū)，通過多次轉(zhuǎn)移定價降低稅負。例如：ABC三家企業(yè)為美國跨國企業(yè)S在三個國家開設(shè)的子企業(yè)，A企業(yè)（美國）以較低的售價將產(chǎn)品出售給B企業(yè)（開曼群島），以降低A企業(yè)在美國的應(yīng)納稅所得額;B企業(yè)再以較高的售價將該產(chǎn)品出售給C企業(yè)（中國），B企業(yè)由于為開設(shè)在避稅港的離岸公司，只要繳納非常低的稅負;C企業(yè)以較高的價格購入后，可抵扣的營業(yè)成本增加，應(yīng)納稅所得額相應(yīng)也減少?？鐕髽I(yè)通過這樣的轉(zhuǎn)移定價操作，大大降低了企業(yè)的整體稅負，同時又獲得了利潤最大化。

2.2 規(guī)避關(guān)稅

中美之間貿(mào)易摩擦不斷，美方不時對我國出口貨物加征進口關(guān)稅，我國也堅決對美出口貨物出臺關(guān)稅措施進行反制，國際貿(mào)易形式不容樂觀。關(guān)稅稅率的高低對于跨國企業(yè)經(jīng)營影響巨大，為保證企業(yè)的利益，跨國企業(yè)可以視不同國家關(guān)稅稅率的高低，合理運用轉(zhuǎn)移定價規(guī)避東道國關(guān)稅，通過較低的商品價格來降低進口關(guān)稅。但企業(yè)也要了解，關(guān)稅減少會增加企業(yè)利潤和所得稅額，跨國企業(yè)需要綜合考慮減少的關(guān)稅與增加的所得稅對企業(yè)整體利潤的影響程度。若出口國所得稅率比進口國高，降低轉(zhuǎn)移定價對企業(yè)整體有利;若出口國所得稅率比進口國低，則要根據(jù)具體的關(guān)稅稅率及所得稅率權(quán)衡制定合理的轉(zhuǎn)移定價，保證企業(yè)整體層面利益。

2.3 粉飾會計報表

轉(zhuǎn)移定價是跨國企業(yè)粉飾報表的手段之一，跨國企業(yè)可以視子企業(yè)的不同需求對報表進行調(diào)節(jié)。這在上市公司中尤為常見，跨國企業(yè)通過轉(zhuǎn)移定價調(diào)節(jié)其下屬上市公司凈利潤、資產(chǎn)負債率、銷售凈利率等指標，掩蓋其真實的經(jīng)營狀況和盈利能力，以滿足增發(fā)、股權(quán)激勵等相應(yīng)條件，吸引市場投資者，抬高股價獲取利益。且由于跨國轉(zhuǎn)移定價的審計難度較大，審計人員也較難收集其不合理性的證據(jù)。

3 跨國企業(yè)轉(zhuǎn)移定價存在的涉稅風(fēng)險

跨國企業(yè)進行轉(zhuǎn)移定價的出發(fā)點是規(guī)避各類稅負和調(diào)節(jié)關(guān)聯(lián)企業(yè)間利潤，保證企業(yè)整體利益的最大化。但由于轉(zhuǎn)移定價大幅降低了高稅率國家的稅收收入，且對市場競爭公平性造成了一定程度的影響及內(nèi)部化的趨勢，當(dāng)前已日益受到母國和東道國的關(guān)注。在各國稅收制度不斷完善的背景下，跨國公司轉(zhuǎn)移定價產(chǎn)生的稅收法律風(fēng)險越來越突出。

并且在后BEPS（防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移）時代，無論是從稅務(wù)機關(guān)角度而言，還是從公眾角度而言，稅收透明度已經(jīng)對業(yè)界產(chǎn)生了巨大的影響。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）有關(guān)國別報告擴大實施范圍和進行相應(yīng)的磋商也將提速。

3.1 國內(nèi)稅收法律風(fēng)險

就國內(nèi)稅收法律而言，由于避稅不存在非法一說，因此稅收籌劃的合理性就成為問題關(guān)鍵。我國最新修訂的企業(yè)所得稅法第四十一條規(guī)定：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則的收入或者成本，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理的方法調(diào)整或者分攤。由于新稅法的推出，跨國企業(yè)在我國通過轉(zhuǎn)移定價來規(guī)避稅負、轉(zhuǎn)移操縱利潤將受到一定的限制。

3.2 國際稅收法律風(fēng)險

隨著防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）行動計劃的推出，跨國轉(zhuǎn)移定價已引起各國的廣泛關(guān)注。安永在2018年對48個主要經(jīng)濟國家和地區(qū)進行調(diào)查并完成了《全球稅收政策展望報告》，報告提到轉(zhuǎn)移定價問題將是各國稅務(wù)稽查的重點。2019年這一報告仍以48個主要經(jīng)濟國家和地區(qū)為調(diào)查對象，報告顯示：對BEPS行動計劃中的轉(zhuǎn)讓定價領(lǐng)域，目前已有較多國家（地區(qū)）逐步采取相應(yīng)的措施，但總體而言仍待進一步的實施。雖然48個國家（地區(qū)）中只有12個（占比25%）預(yù)計在2019年的轉(zhuǎn)讓定價方面的稅負將會增加（2018年為45%，2017年為32%）。目前而言，某些國家（地區(qū)）在轉(zhuǎn)讓定價領(lǐng)域采取單邊稅收行動的態(tài)勢仍在持續(xù)。此外，各國（地區(qū)）對轉(zhuǎn)讓定價標準的解釋和適用仍存在不一致性，這些都是業(yè)界關(guān)注的轉(zhuǎn)讓定價方面的問題。

4 跨國企業(yè)轉(zhuǎn)移定價策略的制定

轉(zhuǎn)移定價的合理運用對于跨國企業(yè)的整體利益影響重大，如何在最小的稅務(wù)風(fēng)險下制定企業(yè)轉(zhuǎn)移定價策略，是跨國企業(yè)需要審慎考慮、研究的問題。

以D跨國公司為例：

D跨國公司作為一家境外制造企業(yè)，在美洲及歐洲市場的銷售多為零售業(yè)務(wù)，市場競爭壓力小，市場穩(wěn)定。由當(dāng)?shù)刈庸举I斷商品，再對外銷售，銷售差價的利潤留在東道國，較為符合公允市場的利潤水平。

D公司在中國的子公司分別設(shè)在中國香港和上海，并因中國香港較中國大陸的利得稅稅率較低，雖然銷售工作都是在上海子公司完成的，但通過調(diào)節(jié)中國香港子公司和上海子公司之間的轉(zhuǎn)移價格，使上海子公司形成微利或不盈利的經(jīng)營狀況，降低了集團總體稅負水平，但造成了在東道國的避稅風(fēng)險。

由于D公司在中國市場以及美洲、歐洲市場的定價策略的上述區(qū)別，又造成母國產(chǎn)生對D公司向中國市場轉(zhuǎn)移利潤的質(zhì)疑。

D公司的轉(zhuǎn)移定價策略雖然爭取了集團利益的最大化，降低了整體稅負，有助于市場的開拓，但也造成了東道國和母國的雙重質(zhì)疑，給公司帶來了雙重風(fēng)險。

結(jié)合D跨國公司的情況，從以下幾個方面考慮轉(zhuǎn)移定價策略的制定：

4.1 進行避稅風(fēng)險評估

跨國企業(yè)為了防范避稅風(fēng)險，需認真研究各國最新涉稅法律法規(guī)，定期對企業(yè)所在國制定的轉(zhuǎn)移定價政策的涉稅風(fēng)險進行評估。主要關(guān)注企業(yè)是否存在連續(xù)虧損情況、各年度利潤波動幅度、與關(guān)聯(lián)企業(yè)交易的利潤是否與其他交易有較大利差、制定的轉(zhuǎn)移定價政策是否具有連續(xù)性、上市公司披露的關(guān)聯(lián)方交易是否全面、與所在國同行業(yè)的利潤率是否具有較大差異等各類信息。對于評估發(fā)現(xiàn)存在的風(fēng)險，應(yīng)及時對轉(zhuǎn)讓定價政策進行調(diào)整，將風(fēng)險控制到最低限度。充分了解企業(yè)所在國相關(guān)法律法規(guī)，是跨國企業(yè)制定轉(zhuǎn)移定價策略的重要風(fēng)險防范點。

4.2 合理制定轉(zhuǎn)移定價

跨國企業(yè)應(yīng)視不同所在國的政治環(huán)境、宏觀經(jīng)濟條件、物價水平等各項因素，因地制宜地制定轉(zhuǎn)移定價策略。從世界范圍來看，預(yù)約定價（APA）被認為是解決轉(zhuǎn)移定價反避稅的最有效方式。APA機制最核心的原則就是企業(yè)通過與稅務(wù)機關(guān)進行協(xié)商討論，預(yù)先確定稅務(wù)機構(gòu)和企業(yè)雙方同意的關(guān)聯(lián)交易定價原則，即將轉(zhuǎn)移定價的事后稅務(wù)審計變?yōu)槭虑凹s定。它目前已成為美國、經(jīng)合組織國家、韓國、新西蘭、墨西哥、中國香港等二十個國家和地區(qū)普遍使用的反避稅調(diào)整方法。

作為國際通行的納稅方式，預(yù)約定價使得政府部門的漏征稅風(fēng)險與審查成本減輕，跨國公司也可以降低被稽查后雙重征稅的成本。在事前約定和事后稽查的利益博弈中，跨國公司往往選擇前者，從而實現(xiàn)稅務(wù)機關(guān)和跨國公司的雙贏。

4.3 做好轉(zhuǎn)移定價相關(guān)文檔的記錄保存

目前全球共有27個國家稅務(wù)機關(guān)明確規(guī)定了轉(zhuǎn)移定價文檔規(guī)范。為應(yīng)對所在國政府部門的定價轉(zhuǎn)移稅務(wù)稽查，跨國企業(yè)應(yīng)在全球范圍內(nèi)做好涉及轉(zhuǎn)移定價制定的相關(guān)文件記錄、相關(guān)同期資料的保存工作，隨時接受稅務(wù)當(dāng)局對其關(guān)聯(lián)方業(yè)務(wù)的檢查。同時，應(yīng)做好行業(yè)同期資料的收集保管，為轉(zhuǎn)移定價的合理性提供依據(jù)，對于因轉(zhuǎn)移定價而造成經(jīng)營指標異常的情況，提前收集相關(guān)舉證資料，如：匯率波動、行業(yè)經(jīng)濟環(huán)境、自然災(zāi)害等，充分做好解釋記錄的保存工作。

4.4 向跨國咨詢公司咨詢

與企業(yè)自身有限的資源相比，跨國咨詢公司在處理轉(zhuǎn)移定價策略上擁有專業(yè)的團隊、豐富的全球資源和從業(yè)經(jīng)驗。向經(jīng)驗豐富的跨國咨詢公司尋求幫助也是跨國企業(yè)采用的轉(zhuǎn)移定價策略制定的重要方式。如A企業(yè)為控制在東道國的轉(zhuǎn)移定價風(fēng)險，根據(jù)BEPS以及東道國的政策法規(guī)提供充足合理的證據(jù)材料，并采用預(yù)約定價策略同東道國的稅務(wù)機構(gòu)形成良好的信息交流，保證境外子公司的合理利潤。面對母國的質(zhì)疑，企業(yè)依據(jù)可比性原則進行了同類企業(yè)的經(jīng)營分析。A企業(yè)為規(guī)避上述風(fēng)險，也可邀請第三方跨國咨詢公司進行轉(zhuǎn)移定價策略籌劃，以達到更專業(yè)全面的風(fēng)控效果。

5 結(jié)語

綜上所述，轉(zhuǎn)移定價已成為全球性關(guān)注的問題，通過轉(zhuǎn)移定價來轉(zhuǎn)移、操縱利潤已受到越來越多的限制。為保證跨國企業(yè)在全球范圍內(nèi)的經(jīng)濟利益，轉(zhuǎn)移定價工作需統(tǒng)籌安排、細致規(guī)劃，不斷完善轉(zhuǎn)移定價策略，在實現(xiàn)經(jīng)營利益最大化的同時，有效規(guī)避各國稅務(wù)風(fēng)險。在跨國企業(yè)追逐利益的同時，應(yīng)更關(guān)注相應(yīng)的風(fēng)險，制定合理地內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，做好關(guān)聯(lián)方及其交易信息的披露工作，才能降低跨國企業(yè)整體的納稅負擔(dān)及涉稅風(fēng)險，從而增強競爭力。

參考文獻

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