從審計主體角度談獐子島的審計失敗

劉玲玲

【摘 要】 近年來，獐子島屢屢發(fā)生扇貝跑路、死亡事件。對于投資者和債權(quán)人而言，其事件的真實性無疑是他們最為關(guān)心的。造成審計失敗的原因有很多，而大華會計師事務(wù)所在審計過程中，并未能很好的履行審計職責(zé)。本文從審計主體的角度來分析獐子島的審計失敗事件。

【關(guān)鍵詞】 獐子島 審計失敗 審計主體

一、審計失敗

（一）審計失敗的概念。在《審計》一書中，審計失敗的概念被定義為注冊會計師在審計過程中未能嚴(yán)格遵從準(zhǔn)則要求給出了錯誤意見。目前，學(xué)術(shù)界對審計失敗存在著不同角度的詮釋，尚未形成統(tǒng)一的定論。通過對相關(guān)文獻(xiàn)的分析，可以將審計失敗的概念總結(jié)為以下兩種：一是審計過程失敗論。這一理論將審計失敗定義為被審計單位的財務(wù)信息有中重大缺失或錯報或者出現(xiàn)了財務(wù)舞弊現(xiàn)象，而審計人員在審計時沒有完全遵守審計準(zhǔn)則的要求，存在過失或者欺詐的行為，而出具了不當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?。評價是否審計失敗時，要考慮審計人員在審計過程中對審計準(zhǔn)則的遵守情況。二是審計結(jié)果失敗論。該理論將審計失敗定義為：被審計單位的財務(wù)信息有中重大缺失或錯報或者出現(xiàn)了財務(wù)舞弊現(xiàn)象，而注冊會計師出具了不當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?。對審計失敗的界定不僅要關(guān)注審計過程中審計人員對審計準(zhǔn)則的遵守情況，也需要確定事務(wù)所是否有出具不當(dāng)?shù)膶徲嬕庖娨约坝袩o達(dá)到審計目標(biāo)。

二者的區(qū)別在于，審計結(jié)果失敗論更關(guān)注結(jié)果，而審計過程失敗論更關(guān)注過程。審計結(jié)果失敗論只注重審計意見對被審計方的實際經(jīng)營情況是否一致，而審計過程失敗論在關(guān)注結(jié)果的同時，更關(guān)注審計過程中，審計人員是否嚴(yán)格執(zhí)行了審計準(zhǔn)則。

本文所探討的審計失敗，更偏向?qū)徲嬤^程失敗論。

（二）審計失敗的原因。對審計失敗的原因，可以從審計主體、審計客體和外部環(huán)境三個方面進(jìn)行分析。

1、審計主體。事務(wù)所的審計質(zhì)量出現(xiàn)問題為企業(yè)舞弊提供了便利。一是在審計過程中出現(xiàn)的審計程序不當(dāng)、審計證據(jù)的獲取不足是導(dǎo)致審計失敗的直接原因。二是事務(wù)所出于對利益的考量，節(jié)省成本、簡化審計流程;或者是是事務(wù)所內(nèi)部溝通不暢等因素也會導(dǎo)致審計失敗的產(chǎn)生。三是審計單位在審計過程中對審計風(fēng)險的控制不足也會導(dǎo)致審計失敗。

2、審計客體。對審計客體而言，一方面，被審計單位出于各種原因而進(jìn)行的財務(wù)舞弊也是導(dǎo)致審計失敗的原因;另外一方面，被審計單位的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)混亂和內(nèi)部控制的失效也是導(dǎo)致審計失敗的原因。

3、外部環(huán)境。一是法律制度。法律制度通過禁止、約束或者指引審計主體的行為來達(dá)到提高審計質(zhì)量的作用。法律制的寬松程度與審計失敗成正相關(guān)：監(jiān)管環(huán)境越是寬松，就越是有可能發(fā)生審計失敗。二是審計市場的競爭程度。審計服務(wù)屬于商品，同樣也具有商品的特性，審計市場中的不平衡供需關(guān)系會對審計質(zhì)量造成影響。當(dāng)審計市場存在供大于求的的現(xiàn)象時，事務(wù)所會迎合被審計單位的需求，這種迎合會降低審計質(zhì)量，從而導(dǎo)致審計失敗。

由于篇幅所限，本文將僅從審計主體的角度來分析獐子島審計失敗的原因。

二、獐子島事件回顧

獐子島集團(tuán)股份有限公司于2006年在深圳證券交易所上市，其主要產(chǎn)品為扇貝、海參等海鮮產(chǎn)品。而從2014年至2019年間，獐子島的扇貝狀況頻發(fā)，屢次發(fā)生業(yè)績變臉。

（一）2014年獐子島事件。2014年10月，獐子島發(fā)布公告稱，因北黃海遭遇冷水團(tuán)，公司在2011年和2012年播撒的100多萬畝即將進(jìn)入收獲期的蝦夷扇貝絕收。隨后，獐子島即對公司的生物資產(chǎn)展開了盤點。在進(jìn)行簡單抽測以后，即將2011年和2012年播撒的賬面成本約為7.35億元的蝦夷扇貝予以核銷，計入營業(yè)外支出。2011年年度播撒面積為760834畝，抽測面積為6.21畝，抽測比例僅為0.000816%;2012年總面積為295750畝，抽測面積為2.43畝，抽測比例僅為0.000822%。抽測比例明顯過低。

（二）2018年獐子島事件。2017年10月，獐子島發(fā)布公告，稱其通過存量抽測，該公司的存貨不存在減值風(fēng)險。而在2018年1月，獐子島公司發(fā)布修正公告，底播蝦夷扇貝存貨發(fā)生異常，經(jīng)過盤點之后，公司預(yù)計存貨核銷和計提存貨跌價準(zhǔn)備金額為6.28億元，隨后，在其2月發(fā)布的2017年業(yè)績快報中，公司2017年度凈利潤為-6.7億元。

（三）2019年獐子島事件。2019年4月，獐子島受災(zāi)，同年11月，獐子島又發(fā)生了“蝦夷扇貝大規(guī)模死亡事件”，隨后，在2019年11月12日，獐子島一字跌停。

三、從審計主體的角度分析獐子島審計失敗的原因

對獐子島的屢次業(yè)績大變臉，公眾和獐子島公司的投資者最關(guān)心的是，獐子島扇貝的失蹤和死亡，到底是天災(zāi)還是人禍？是事實還是涉及造假？而大華事務(wù)所對該公司的審計，是否已經(jīng)做到了盡職盡責(zé)，是否存在審計失?。?/p>

從審計過程失敗論的角度分析，答案毫無疑問是肯定的。大華事務(wù)所在在對獐子島公司開展的審計中存在著審計過程問題，依據(jù)所公開的資料，大華事務(wù)所在針對獐子島2014年的事件發(fā)布聲明中，認(rèn)為自己全面履行了存貨監(jiān)盤義務(wù)，并且監(jiān)盤數(shù)據(jù)與該公司存量調(diào)查報告相吻合，獐子島公司對于存貨的會計處理符合規(guī)定。從審計結(jié)果來看，大華事務(wù)所僅對獐子島2017年和2018年度的財務(wù)報表出具了保留意見的審計報告。

（一）事務(wù)所在審計過程中缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。資產(chǎn)的真實性是一項重要的審計目標(biāo)，注冊會計師在審計過程中需要對公司的各項資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行賬實核對、賬賬核對，以確保公司財務(wù)報告結(jié)果的真實性。在2014年的審計中，大華事務(wù)所僅使用了4天的時間對存貨進(jìn)行監(jiān)盤，監(jiān)盤程序簡單，時間短暫，無法獲得準(zhǔn)確的存貨監(jiān)盤數(shù)據(jù)。獐子島作為一家養(yǎng)殖業(yè)上市公司，其存貨在資產(chǎn)中所占比重較大，因此，在獐子島事件中，存貨的真實性一直是公眾關(guān)注的重點，而作為審計單位，注冊會計師在審計過程中應(yīng)該保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，嚴(yán)格按照準(zhǔn)則規(guī)定執(zhí)行存貨監(jiān)盤。