新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則下關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露分析與建議

羅留陽

摘 要：2016年我國發(fā)布了新審計(jì)報(bào)告，報(bào)告中主要以增加1504號(hào)準(zhǔn)則為核心，要求審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露。然而在我國，關(guān)于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露時(shí)間較短，仍處于初級(jí)階段，關(guān)于審計(jì)報(bào)告中關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露仍不成熟。因此，主要從四方面歸納總結(jié)我國目前在審計(jì)報(bào)告中關(guān)于披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)方面的相關(guān)問題，即關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露、注冊會(huì)計(jì)師、被審計(jì)單位以及社會(huì)公眾，并對(duì)相關(guān)問題提出合理化的建議。

關(guān)鍵詞：關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng);信息披露;存在問題;改進(jìn)建議

中圖分類號(hào)：F239.1? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2020）08-0130-03

眾所周知，審計(jì)報(bào)告的作用是幫助用戶使用者對(duì)某企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況加以了解，幫助用戶對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營成果進(jìn)行分析，并讓注冊會(huì)計(jì)師與會(huì)計(jì)信息使用者在溝通中發(fā)揮作用。但是，隨著經(jīng)營業(yè)務(wù)的全球化、多樣化、復(fù)雜化的發(fā)展，規(guī)范統(tǒng)一、標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)報(bào)告已經(jīng)越來越不能滿足目前的財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者了，人們更希望從審計(jì)報(bào)告中獲得更有價(jià)值、更有效益、更有質(zhì)量的信息，用來減少自己對(duì)于被審計(jì)單位的信息不對(duì)稱性，幫助自己進(jìn)行投資決策。特別是在2008年的全球金融危機(jī)后，提高審計(jì)質(zhì)量和增加審計(jì)報(bào)告信息內(nèi)容的呼聲更加強(qiáng)烈。在此基礎(chǔ)上，世界各地的許多組織、機(jī)構(gòu)開展了改進(jìn)審計(jì)報(bào)告的工作。

一、關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定與描述

2016年12月23日，為了順應(yīng)廣大社會(huì)公眾與投資者的需要以及國際趨同，我國頒布了新審計(jì)準(zhǔn)則。本次準(zhǔn)則修訂的核心內(nèi)容為在審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露即第1504號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則，該項(xiàng)準(zhǔn)則還解釋了注冊會(huì)計(jì)師如何確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段，以及關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行溝通的形式和內(nèi)容。

在我國的審計(jì)準(zhǔn)則中，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)被定義為注冊會(huì)計(jì)師與治理層溝通。在進(jìn)行溝通的事項(xiàng)中，注冊會(huì)計(jì)師在自身的職業(yè)判斷下選出對(duì)這一時(shí)期財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)中最為重要的事項(xiàng)。如何合理判斷并確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)也是其中的重點(diǎn)。首先審計(jì)師與治理層進(jìn)行溝通，從中將關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)產(chǎn)出;其次，在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的產(chǎn)出中選出對(duì)于給予過較多審計(jì)關(guān)注的事項(xiàng);最后從“給予過較大審計(jì)關(guān)注的事項(xiàng)”中選出的最重要的事項(xiàng)。同時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)注意識(shí)別和確認(rèn)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)中的關(guān)鍵點(diǎn)：第一，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的選取應(yīng)是重大風(fēng)險(xiǎn)錯(cuò)報(bào)的一個(gè)較高方面;第二，識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn);第三，具有高度不確定性的會(huì)計(jì)估計(jì)，需要管理層判斷的領(lǐng)域;第四，本期重大的交易或事項(xiàng)。

在經(jīng)過一系列關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定后，注冊會(huì)計(jì)師將要對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行描述。新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)如何進(jìn)行描述給出解釋：首先，描述所選事項(xiàng)，注冊會(huì)計(jì)師需要對(duì)他們選擇的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)提供某些理由;其次，進(jìn)行說明審計(jì)應(yīng)對(duì)，即注冊會(huì)計(jì)師對(duì)該關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)如何進(jìn)行審計(jì)實(shí)施的;最后附上索引鏈接，將關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)部分鏈接上，以方便讀者更方便快捷的瀏覽，使信息更一目了然。

二、關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的分類

關(guān)于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的分類，我們可以粗略地將其分為兩大類。第一類主要涉及的是重大的財(cái)務(wù)事項(xiàng)以及注冊會(huì)計(jì)師對(duì)于這些事項(xiàng)的看法和管理層主觀判斷的領(lǐng)域，我們稱之為與被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況直接密切相關(guān)的事項(xiàng)。這些事項(xiàng)的披露可以使審計(jì)報(bào)告使用者對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告中的重要領(lǐng)域有所關(guān)注，從而有效地讓報(bào)表使用者及時(shí)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)，減少在投資中的部分風(fēng)險(xiǎn);同時(shí)，有利于提高審計(jì)報(bào)告的信息質(zhì)量。另一類主要涉及的是注冊會(huì)計(jì)師的重大職業(yè)判斷領(lǐng)域和審計(jì)過程中比較難辦的事情，它是直接與審計(jì)過程相關(guān)的。這類事項(xiàng)的披露能夠幫助報(bào)告使用者更為清楚了解注冊會(huì)計(jì)師的工作，使得審計(jì)的透明度提高。

三、我國關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的相關(guān)問題

并不是只要披露了關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，就可以提高審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，這其中還要注意可能存在的問題。根據(jù)現(xiàn)有的理論研究，本文將從關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露方面、注冊會(huì)計(jì)師方面、被審計(jì)單位方面以及社會(huì)公眾方面總結(jié)出以下幾點(diǎn)。

第一，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在披露中存在披露的相似程度很高、過于標(biāo)準(zhǔn)化、披露不同年度存在簡單重復(fù)、撰寫關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段不全面以及在審計(jì)應(yīng)對(duì)中未包含審計(jì)結(jié)論帶來的披露不足等問題，這使得關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露在一定程度上削弱了的它的決策有用性。

第二，注冊會(huì)計(jì)師在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露過程中存在一定的挑戰(zhàn)。首先，部分注冊會(huì)計(jì)師可能在沒有熟悉準(zhǔn)則的情況下進(jìn)行關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的撰寫，以至“不會(huì)寫”“不敢寫”“不能寫”“不想寫”。其次，在確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)存在注冊會(huì)計(jì)師與管理層的溝通困難。再次，注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷在披露中起著重要的作用，同時(shí)考驗(yàn)著注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德。最后，增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)意味著增加一定的工作量進(jìn)而增加了審計(jì)的信息成本，從而導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)報(bào)告出現(xiàn)信息量超載的問題，大量信息使審計(jì)過程過于透明化，從而不利于維護(hù)事務(wù)所自身的權(quán)益。

第三，對(duì)于被審計(jì)單位而言，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露可能揭露企業(yè)經(jīng)營管理的薄弱環(huán)節(jié)，影響企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，所以被審計(jì)單位在管理層和注冊會(huì)計(jì)師之間的溝通過程中“不讓寫”。

第四，對(duì)于投資者而言，增加關(guān)鍵事項(xiàng)可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告信息超載，審計(jì)報(bào)告中大量存在相關(guān)的專業(yè)知識(shí)，使得投資者難以理解關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的信息，難以正確區(qū)分信息價(jià)值，這不利于投資決策。

四、我國關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的改進(jìn)建議

關(guān)于我國關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的問題，主要分析和總結(jié)了關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露、注冊會(huì)計(jì)師、被審計(jì)單位以及社會(huì)公眾的四方面，以下針對(duì)相關(guān)問題提出改進(jìn)建議。

（一）審計(jì)報(bào)告信息披露的完善

1.報(bào)告披露個(gè)性化

通過前文關(guān)于我國關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的問題總結(jié)，了解到我國存在披露的相似程度很高、過于標(biāo)準(zhǔn)化。面對(duì)這一現(xiàn)象，準(zhǔn)則修訂的目的是為了給報(bào)表使用者以及相關(guān)的利益者提供與之前相比信息質(zhì)量更高的審計(jì)報(bào)告，我們應(yīng)該秉持初心。注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)中，應(yīng)該根據(jù)被審計(jì)單位的相關(guān)行業(yè)的獨(dú)特性，選出相比較而言有重大關(guān)注且重要的事項(xiàng)，并做到內(nèi)容完整準(zhǔn)確，而不是使公司的審計(jì)報(bào)告僅僅反映特定的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)差異，將報(bào)告中其他表述全部照搬復(fù)制過來，并形成基于模板式的審計(jì)報(bào)告，該報(bào)告只有數(shù)據(jù)具有一定的價(jià)值。因此，提出加強(qiáng)審計(jì)報(bào)告的信息披露。

2.規(guī)范關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)表述

面對(duì)披露不同年度存在簡單重復(fù)、撰寫關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段不全面的現(xiàn)象，這時(shí)對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的表述進(jìn)行規(guī)范就比較重要了。規(guī)范關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)表述應(yīng)做到以下方面：首先，報(bào)告中語言的描述要簡短準(zhǔn)確。其次，在不違背獨(dú)立性原則的情況下區(qū)分管理層責(zé)任和審計(jì)人員責(zé)任;同樣，運(yùn)用通俗易懂的語言使披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)更易于理解。最后，在披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)應(yīng)確保審計(jì)報(bào)告中關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)要素的完整性和重要性。它應(yīng)與被審計(jì)單位的具體情況密切相關(guān)，并發(fā)揮關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段的作用。

（二）提高注冊會(huì)計(jì)師信息披露的質(zhì)量

1.提升注冊會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力

從注冊會(huì)計(jì)師角度分析關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)問題的披露時(shí)，我們得出結(jié)論：部分注冊會(huì)計(jì)師存在“不會(huì)寫”、“不敢寫”、“不想寫”、“不能寫”這四類現(xiàn)象，出現(xiàn)這四類現(xiàn)象的根本原因是注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)中薄弱的專業(yè)能力。另外，新準(zhǔn)則的修訂是為了給社會(huì)公眾提供質(zhì)量更高的審計(jì)報(bào)告，而審計(jì)質(zhì)量的提高與注冊會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力水平有緊密聯(lián)系。內(nèi)容的增加同時(shí)是對(duì)注冊會(huì)計(jì)師能力的更高要求，它需要注冊會(huì)計(jì)師不斷提升自己的能力，而能力包括專業(yè)能力、綜合素質(zhì)能力、職業(yè)道德以及更高的專業(yè)判斷能力。注冊會(huì)計(jì)師須提升自己的各項(xiàng)能力，以確保識(shí)別和披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的合理性和準(zhǔn)確性。

2.加強(qiáng)質(zhì)量復(fù)核監(jiān)督體系

注冊會(huì)計(jì)師在信息披露的過程中同時(shí)需要外部的監(jiān)督與復(fù)核，一般地，我們時(shí)常會(huì)了解到部分會(huì)計(jì)事務(wù)所、審計(jì)人員受到證監(jiān)會(huì)的處罰，此時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立的質(zhì)量管理合理健全的質(zhì)量管理體系制度，特別是要與關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的信息密切相關(guān)。除此之外，要嚴(yán)格執(zhí)行組外復(fù)核的要求，復(fù)核的過程中要關(guān)注關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定原因，抑制注冊會(huì)計(jì)師的投機(jī)行為。監(jiān)管機(jī)構(gòu)在質(zhì)量符合中起著一定的作用，它確保了審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。

（三）被審計(jì)單位積極履行相關(guān)權(quán)責(zé)

1.加強(qiáng)與注冊會(huì)計(jì)師的溝通與交流

從被審計(jì)單位角度出發(fā)，我們總結(jié)歸納出注冊會(huì)計(jì)師存在“不會(huì)寫”、“不敢寫”、“不讓寫”三方面的問題。“不讓寫”表現(xiàn)為在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露的過程中存在一定的客戶不愿意披露某些關(guān)鍵事項(xiàng)，其次不愿意披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)中某些具體的內(nèi)容，這使得注冊會(huì)計(jì)師在披露方面遇到困難。面對(duì)這種現(xiàn)象，被審計(jì)單位應(yīng)該加強(qiáng)與注冊會(huì)計(jì)師的溝通與交流。理由如下：首先，有效的溝通將有助于注冊會(huì)計(jì)師準(zhǔn)確的表達(dá)審計(jì)報(bào)告，同時(shí)，使上市公司的主要問題讓公眾有所了解和認(rèn)識(shí)。其次，出現(xiàn)以上現(xiàn)象是因?yàn)樽詴?huì)計(jì)師的工作難以得到被審計(jì)單位理解支持，而溝通能減少被審計(jì)單位與注冊會(huì)計(jì)師之間的信息不對(duì)稱，從而使注冊會(huì)計(jì)師的工作得到肯定，更好地實(shí)施關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露。

2.健全財(cái)務(wù)報(bào)表的信息披露機(jī)制

在新修訂的準(zhǔn)則中，在審計(jì)報(bào)告改革的過程中，企業(yè)管理層作為財(cái)務(wù)報(bào)表編制者占有重要地位。審計(jì)報(bào)告的信息質(zhì)量的高低與被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的信息披露質(zhì)量的關(guān)系是呈正比的，只有當(dāng)被審計(jì)單位披露財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量高時(shí)，審計(jì)報(bào)告的信息質(zhì)量才會(huì)高;否則反之。所以，應(yīng)提升財(cái)務(wù)報(bào)表附注信息含量水平和培養(yǎng)企業(yè)管理者的主動(dòng)披露意識(shí)。為了健全財(cái)務(wù)報(bào)表的信息披露，我們應(yīng)該對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的信息含量進(jìn)行相應(yīng)的提升，并且要加強(qiáng)企業(yè)管理層自覺披露的思想觀念，從這兩方面來提高信息披露的質(zhì)量。

（四）提升投資者的專業(yè)素養(yǎng)，為投資者普及專業(yè)知識(shí)

目前，投資者難以理解關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的信息，難以正確區(qū)分信息的價(jià)值，使投資者難以做出投資決策。投資者對(duì)于審計(jì)報(bào)告中審計(jì)意見的給出不能進(jìn)行高質(zhì)量的信息提取，從而導(dǎo)致投資者與企業(yè)之間存在信息的不對(duì)稱。對(duì)于以上現(xiàn)象，我們需要提出相關(guān)的意見以應(yīng)對(duì)。投資者需要提高個(gè)人的專業(yè)素養(yǎng)，以達(dá)到對(duì)于經(jīng)濟(jì)信息的提取。同時(shí)，我們可以通過網(wǎng)絡(luò)媒介的方式對(duì)專業(yè)知識(shí)的傳播和普及。加強(qiáng)投資者對(duì)專業(yè)知識(shí)的學(xué)習(xí)，使其能夠更好地對(duì)審計(jì)報(bào)表進(jìn)行理解，從而利用這些信息來保護(hù)自身的利益不受到損害，并且在不受到傷害的同時(shí)能進(jìn)行投資決策。

結(jié)語

新審計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的增加是我國在審計(jì)報(bào)告模式上的國際趨同。新準(zhǔn)則中關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的增加，為審計(jì)報(bào)告增加了信息內(nèi)容，提高了審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。同時(shí)，它有助于投資者進(jìn)行更合理的經(jīng)濟(jì)決策，促進(jìn)資本市場持續(xù)有效發(fā)展，并促使注冊會(huì)計(jì)師更為謹(jǐn)慎和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)剡M(jìn)行審計(jì)，促進(jìn)我國審計(jì)理論與審計(jì)實(shí)踐的進(jìn)一步發(fā)展。但是，我們應(yīng)該了解到，我國在審計(jì)報(bào)告中對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露尚不成熟，仍然需要在實(shí)踐中不斷完善與更新。

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