基于公司治理結(jié)構(gòu)的企業(yè)全面預(yù)算管理研究

摘 要：“無規(guī)矩不成方圓”，預(yù)算對(duì)一個(gè)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)是至關(guān)重要的。預(yù)算管理作為一個(gè)連接企業(yè)戰(zhàn)略與經(jīng)營(yíng)績(jī)效的工具，使企業(yè)資源得到最佳的配置，而這需要公司治理結(jié)構(gòu)的配合。本文在全面預(yù)算管理相關(guān)概念和研究的基礎(chǔ)上，從公司治理的角度出發(fā)，構(gòu)建了與公司治理結(jié)構(gòu)相契合的全面預(yù)算管理體系，具體分為六個(gè)步驟，并指出了構(gòu)建時(shí)需要注意的問題。從公司治理角度理解全面預(yù)算，考慮了企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)和創(chuàng)造價(jià)值的目的，為我國(guó)企業(yè)更好地理解和運(yùn)用全面預(yù)算管理做另一種角度的解釋。

關(guān)鍵詞：全面預(yù)算管理;公司治理結(jié)構(gòu)

一、前言

“凡事預(yù)則立，不預(yù)則廢”這句話對(duì)于一個(gè)企業(yè)來說，指的是計(jì)劃和預(yù)算的決定性作用。財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)被認(rèn)為是企業(yè)價(jià)值最大化，而這個(gè)最大化就需要企業(yè)有戰(zhàn)略計(jì)劃，再預(yù)算，然后再執(zhí)行控制與評(píng)價(jià)。預(yù)算中的全面預(yù)算管理體系，對(duì)于企業(yè)資源的運(yùn)轉(zhuǎn)，保證企業(yè)正常運(yùn)作，從而持續(xù)生存和企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造都至關(guān)重要，但這還需要公司治理結(jié)構(gòu)參與。鑒于公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)于企業(yè)全面預(yù)算的重要性，加上日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，使得本文研究的內(nèi)容更有意義。

關(guān)于公司治理結(jié)構(gòu)和全面預(yù)算管理各自的研究較多，但基于公司治理結(jié)構(gòu)的對(duì)于全面預(yù)算管理的研究較少，因此本文首先試圖分別梳理有關(guān)公司治理結(jié)構(gòu)和全面預(yù)算管理的研究，其次將公司治理結(jié)構(gòu)與企業(yè)全面預(yù)算管理結(jié)合起來，闡述基于公司治理結(jié)構(gòu)下，全面預(yù)算管理體系的構(gòu)建以及企業(yè)整體對(duì)全面預(yù)算管理的運(yùn)作，最后指出理解與公司治理結(jié)構(gòu)相匹配的全面預(yù)算管理需要注意的問題。

二、公司治理結(jié)構(gòu)

根據(jù)現(xiàn)有文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，我國(guó)提出的“公司治理”這一概念和1975年威廉姆森提出的“治理結(jié)構(gòu)”概念很相近。根據(jù)Denis和McConell分類，公司治理分為內(nèi)部治理和外部治理，內(nèi)部治理包括董事會(huì)治理、股東治理和高級(jí)管理層治理，展現(xiàn)了內(nèi)部治理特征，外部治理主要針對(duì)供應(yīng)商、政府部門、大小股東等利益相關(guān)者，而公司治理結(jié)構(gòu)的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)是由我們經(jīng)常說的出資者和專業(yè)管理人員等組成的，外部治理結(jié)構(gòu)涉及的相關(guān)利益方有產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)、政府、供應(yīng)商以及勞動(dòng)力市場(chǎng)等，本文指的是前者。

一般來說，一家企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)主要是由股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和管理層等構(gòu)成，分別履行企業(yè)不同層級(jí)的責(zé)任和權(quán)利。股東大會(huì)是企業(yè)的總舵手，負(fù)責(zé)和管理著企業(yè)中最重要和宏大的總體目標(biāo)，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)履行受托代理職責(zé)，監(jiān)事會(huì)履行監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部活動(dòng)的層級(jí)。公司治理結(jié)構(gòu)最主要的目的是解決因?yàn)榻?jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)分離而導(dǎo)致的委托代理問題，其實(shí)質(zhì)就是一種控制和激勵(lì)并存的制度安排，利用這種制度安排來保證股東、投資者、債權(quán)人、政府以及供應(yīng)商等相關(guān)利益者之間的經(jīng)濟(jì)利益。

三、全面預(yù)算管理

全面預(yù)算的“全面”之意，就是要做好事前規(guī)劃、事中控制和事后評(píng)價(jià)和總結(jié)。事前規(guī)劃要求企業(yè)首先要有全面預(yù)算管理的意識(shí)，著手準(zhǔn)備預(yù)算管理的相關(guān)事務(wù)，要求根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略目標(biāo)，合理規(guī)劃和安排企業(yè)的一系列生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng);事中控制要求秉承總體原則，及時(shí)記錄報(bào)告預(yù)算執(zhí)行情況;事后評(píng)價(jià)和總結(jié)就需要反思和總結(jié)全面預(yù)算管理的執(zhí)行結(jié)果。

1.全面預(yù)算管理的組織體系

全面預(yù)算管理有序開展的基礎(chǔ)環(huán)境，就是要在企業(yè)中建立起相應(yīng)的全面預(yù)算管理組織體系。全面預(yù)算管理體系主要包括預(yù)算決策機(jī)構(gòu)、日常管理機(jī)構(gòu)和預(yù)算執(zhí)行機(jī)構(gòu)。

全面預(yù)算管理決策機(jī)構(gòu)，顧名思義，是企業(yè)做重大決策的機(jī)構(gòu)，是整個(gè)全面預(yù)算管理體系最重要的部分，相應(yīng)地，與公司治理結(jié)構(gòu)相匹配的組成一般有公司股東大會(huì)、董事會(huì)以及非常設(shè)機(jī)構(gòu)全面預(yù)算管理委員會(huì)。預(yù)算管理委員會(huì)一般是由總經(jīng)理、副總經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)以及各職能部門領(lǐng)導(dǎo)人組成，貫穿于企業(yè)全面預(yù)算管理整個(gè)過程當(dāng)中，是預(yù)算管理的第一負(fù)責(zé)機(jī)構(gòu)，也是全面預(yù)算管理決策機(jī)構(gòu)的主要部分，責(zé)任重大。

全面預(yù)算日常管理機(jī)構(gòu)是替全面預(yù)算管理委員會(huì)分憂解勞的，全面協(xié)助委員會(huì)整體的工作，由于該機(jī)構(gòu)有很多工作與財(cái)務(wù)部門是有重疊和關(guān)聯(lián)的，因而，在部分企業(yè)中，財(cái)務(wù)部門以及企業(yè)其他部門的人員組成了這一機(jī)構(gòu)，少數(shù)大型企業(yè)選擇獨(dú)立設(shè)置該機(jī)構(gòu)。

全面預(yù)算管理執(zhí)行機(jī)構(gòu)主要是由企業(yè)中的各個(gè)職能部門組成的，這個(gè)職能部門是以責(zé)任單位的形式存在于企業(yè)的，每個(gè)職能部門在其內(nèi)部具有一定的權(quán)限。預(yù)算職能部門可以是企業(yè)的子公司分公司等，也可以是企業(yè)的各個(gè)職能部門和責(zé)任中心等，具體的要視企業(yè)實(shí)際情況而定。該機(jī)構(gòu)具體執(zhí)行的環(huán)節(jié)，是由具體的預(yù)算執(zhí)行機(jī)構(gòu)組織開展本部門和崗位的預(yù)算執(zhí)行工作，并確保上級(jí)下達(dá)的預(yù)算指標(biāo)能夠按時(shí)保質(zhì)保量地完成。

2.主要職責(zé)

預(yù)算管理委員會(huì)主導(dǎo)有關(guān)全面預(yù)算管理的一切重大事務(wù)，參與全面預(yù)算管理的全程。其日常工作的內(nèi)容主要有：（1）在預(yù)算預(yù)編制之前，定期或不定期地召開全面預(yù)算工作會(huì)議;組織相關(guān)部門對(duì)企業(yè)準(zhǔn)備實(shí)行預(yù)算管理的項(xiàng)目進(jìn)行財(cái)務(wù)分析及預(yù)測(cè);審批企業(yè)的全面預(yù)算管理的重大決策，但這些決策必須上報(bào)給股東大會(huì)或董事會(huì)。（2）預(yù)算編制時(shí)：在收集資料和征求意見過程中，會(huì)出現(xiàn)信息不對(duì)稱的情況，產(chǎn)生矛盾，需要及時(shí)進(jìn)行溝通和協(xié)調(diào);將初步編制好的預(yù)算需要提交給股東大會(huì)或者董事進(jìn)行初步審批，待審批回復(fù)后，再進(jìn)行修改，直到修改滿意為止;（3）預(yù)算執(zhí)行過程中：檢查、記錄和監(jiān)督預(yù)算實(shí)際執(zhí)行情況。（4）分析預(yù)算差異和調(diào)整階段：根據(jù)預(yù)算日常管理機(jī)構(gòu)提交上來的預(yù)算執(zhí)行情況記錄表和預(yù)算執(zhí)行機(jī)構(gòu)提交的預(yù)算差異分析表，分析預(yù)算執(zhí)行情況，結(jié)合實(shí)際情況給出改進(jìn)建議。

全面預(yù)算日常管理機(jī)構(gòu)的主要職責(zé)有：根據(jù)經(jīng)股東大會(huì)或者董事會(huì)審批的預(yù)算目標(biāo)、預(yù)算編制方法和編制程序進(jìn)行預(yù)算的編制;傳達(dá)預(yù)算的編制程序和方法，據(jù)此指導(dǎo)各分廠和各職能部門進(jìn)行各自的預(yù)算草案編制，并負(fù)責(zé)收集預(yù)算編制草案，做好匯總，仔細(xì)核查無誤之后，提交給全面預(yù)算管理委員會(huì)進(jìn)行初步審查，待審查回復(fù)后，再進(jìn)行完善。

3.全面預(yù)算管理體系的框架

全面預(yù)算管理的體系，從流程上來分，可以分為靜態(tài)體系框架和動(dòng)態(tài)體系框架。靜態(tài)框架從組織體系建立為起始點(diǎn)，經(jīng)過目標(biāo)設(shè)定、預(yù)算編制、執(zhí)行等，最后記錄在信息技術(shù)管理當(dāng)中。動(dòng)態(tài)的全面預(yù)算管理的框架是：以公司戰(zhàn)略為起點(diǎn)，戰(zhàn)略層制定戰(zhàn)略目標(biāo)，據(jù)此進(jìn)行預(yù)算編制，而后就是根據(jù)編制執(zhí)行預(yù)算，記錄執(zhí)行結(jié)果，進(jìn)行評(píng)價(jià)，到最后的結(jié)果評(píng)估，然后再反饋給下一年度的戰(zhàn)略計(jì)劃上面，形成了一個(gè)計(jì)劃、預(yù)算、績(jī)效的封閉環(huán)形系統(tǒng)。

四、基于公司治理結(jié)構(gòu)的全面預(yù)算管理流程

基于公司治理結(jié)構(gòu)建立的全面預(yù)算管理，是一種全方位的行為管理，即全面預(yù)算管理的整個(gè)運(yùn)作過程必須與所在公司治理結(jié)構(gòu)緊密相互聯(lián)系。這個(gè)相互聯(lián)系有如下特點(diǎn)：一是要實(shí)現(xiàn)公司治理結(jié)構(gòu)和全面預(yù)算管理的對(duì)接，公司治理結(jié)構(gòu)貫穿始終，兩者共同進(jìn)行全面預(yù)算的控制。二是公司治理結(jié)構(gòu)相當(dāng)完善，明確公司治理結(jié)構(gòu)中的三大層級(jí)之間的關(guān)系以及各自的權(quán)、責(zé)、利分布。公司是全面預(yù)算管理實(shí)行的基礎(chǔ)環(huán)境，公司治理結(jié)構(gòu)的相對(duì)完善是更加有效實(shí)行預(yù)算管理的催化劑。因此本文主要從全面預(yù)算管理的動(dòng)態(tài)構(gòu)建過程來理解基于公司治理結(jié)構(gòu)的全面預(yù)算管理體系。

一般而言，全面預(yù)算管理的構(gòu)建流程分為預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行以及預(yù)算考核與評(píng)價(jià)。具體而言，分為六個(gè)小環(huán)節(jié)：明確企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，并將該目標(biāo)進(jìn)行分解;按照分解的戰(zhàn)略目標(biāo)構(gòu)建相應(yīng)的全面預(yù)算管理組織體系;編制預(yù)算并確定企業(yè)的預(yù)算指標(biāo);執(zhí)行全面預(yù)算;監(jiān)督和考核全面預(yù)算;全面預(yù)算的分析與調(diào)整。

1.明確企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，并分解目標(biāo)

明確企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)是全面預(yù)算管理流程的起點(diǎn)，企業(yè)需要根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，結(jié)合企業(yè)的內(nèi)外部實(shí)際情況，進(jìn)行全面預(yù)算的編制和執(zhí)行。在這個(gè)過程中，企業(yè)必須明確企業(yè)實(shí)行全面預(yù)算管理的目標(biāo)。除此之外，企業(yè)還需要按照公司治理結(jié)構(gòu)的不同層級(jí)以及對(duì)應(yīng)的目標(biāo)重要程度將該戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行層層分解。在目標(biāo)分解的過程中，要注意目標(biāo)的分解要是階段性的，要?jiǎng)澐旨?xì)分項(xiàng)目，但細(xì)分項(xiàng)目簡(jiǎn)單的總和并不等于企業(yè)的總體目標(biāo)，還需要各層級(jí)對(duì)各自崗位預(yù)算的充分執(zhí)行?？傮w目標(biāo)是一個(gè)長(zhǎng)期目標(biāo)，中層目標(biāo)可以是一個(gè)3年至5年的戰(zhàn)略規(guī)劃，基層目標(biāo)一般是年度預(yù)算和季度預(yù)算，最后細(xì)分到每月的經(jīng)營(yíng)進(jìn)度。

2.構(gòu)建全面預(yù)算管理組織體系

構(gòu)建全面預(yù)算管理的組織體系，需要注意以下幾個(gè)問題：首先企業(yè)要明確劃分公司治理結(jié)構(gòu)，這是明確權(quán)、責(zé)、利關(guān)鍵性的一步，要清楚股東大會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層等人員劃分;其次全面預(yù)算管理委員會(huì)必須有各種職能部門領(lǐng)導(dǎo)人的參與，因?yàn)樗麄兪侵贫ü菊w預(yù)算的基礎(chǔ)，相比高管層，部門領(lǐng)導(dǎo)人更清楚自己部門的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況，沒有他們的第一手資料，企業(yè)總體預(yù)算就是紙上談兵;最后重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)的財(cái)務(wù)部門，要保證財(cái)務(wù)部門與其他部門配合好，履行全面預(yù)算日常管理機(jī)構(gòu)的主要職責(zé)。

3.編制預(yù)算，確定預(yù)算指標(biāo)

預(yù)算編制的方式有很多，目前企業(yè)使用最多的是自上而下和自下而上相結(jié)合，因?yàn)樵谶@種方式下，預(yù)算管理委員會(huì)確定好預(yù)算目標(biāo)，再將預(yù)算目標(biāo)層層進(jìn)行分解，讓日常管理機(jī)構(gòu)傳達(dá)給各職能部門和各責(zé)任中心的負(fù)責(zé)人，這樣能確保企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)與預(yù)算目標(biāo)的一致性。各職能部門和各責(zé)任中心根據(jù)上級(jí)傳達(dá)下來的編制要求，結(jié)合自身的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況，著手編制本部門的預(yù)算草案，全面預(yù)算管理日常機(jī)構(gòu)會(huì)負(fù)責(zé)收集草案，最后提交委員會(huì)，委員會(huì)審批下來需要修改的地方，日常管理機(jī)構(gòu)和各職能部門再進(jìn)行完善，這樣循環(huán)往復(fù)的修改調(diào)整過程，就是一種上下相結(jié)合方式的體現(xiàn)，目的是使得制定的全面預(yù)算能夠最真實(shí)接近企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況。這種方式平衡了預(yù)算管理委員會(huì)和各職能部門的利益，符合公司整體的利益，也能夠激勵(lì)員工更愿意為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，從而有利于發(fā)揮全面預(yù)算管理的作用。

4.執(zhí)行全面預(yù)算

預(yù)算的執(zhí)行包括四步，分別是落實(shí)責(zé)任、控制預(yù)算執(zhí)行、分析預(yù)算執(zhí)行和調(diào)整預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。

執(zhí)行全面預(yù)算過程中，要時(shí)刻記錄和關(guān)注實(shí)際執(zhí)行情況和預(yù)算之間的差距，差距較大的要根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況以及內(nèi)外部環(huán)境變化情況進(jìn)行分析，上報(bào)給日常管理機(jī)構(gòu)，根據(jù)下達(dá)的指令做出相應(yīng)的調(diào)整，這樣有利于對(duì)全面預(yù)算管理過程的整體把握。全面預(yù)算管理，自產(chǎn)生之初，直至全面預(yù)算執(zhí)行和分析評(píng)價(jià)結(jié)束，中間需要很多交互式溝通，正如John（2009）研究認(rèn)為：預(yù)算管理中出現(xiàn)的矛盾，可以通過協(xié)商和溝通來解決，這從充分體現(xiàn)了管理會(huì)計(jì)“以人為本”的管理思想。因此不管是上下級(jí)之間，還是同級(jí)同部門之間，全面預(yù)算日常管理機(jī)構(gòu)要履行好這一職責(zé)。

5.監(jiān)督和考核全面預(yù)算

全面預(yù)算日常管理機(jī)構(gòu)需要定期或者不定期地對(duì)各職能部門和各責(zé)任中心就預(yù)算實(shí)際完成情況進(jìn)行監(jiān)督與評(píng)價(jià)。有效的考核和監(jiān)督可以使得預(yù)算管理委員會(huì)了解預(yù)算的實(shí)際完成情況，據(jù)此他們將進(jìn)行下一年度的預(yù)算編制為調(diào)整做準(zhǔn)備。在施行全面預(yù)算的過程中，應(yīng)加大監(jiān)督和考核的力度，建立相應(yīng)的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰措施，這樣有利于調(diào)動(dòng)員工的積極性，杜絕員工做出傷害企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的行為。企業(yè)通過獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰措施，能夠確保企業(yè)預(yù)算階段性目標(biāo)的完成，有助于預(yù)算工作的順利進(jìn)行。

6.全面預(yù)算的分析與調(diào)整

在預(yù)算管理過程中，對(duì)于實(shí)際情況與預(yù)算情況產(chǎn)生的差異，需要先進(jìn)行差異原因分析，然后再確定是否需要進(jìn)行預(yù)算調(diào)整。

（1）預(yù)算分析

預(yù)算差異分析，首先需要確定是哪些項(xiàng)目發(fā)生了實(shí)際與預(yù)算之間產(chǎn)生了差異，收集相關(guān)資料，計(jì)算差異。根據(jù)企業(yè)自身的實(shí)際情況定量和定性分析判斷差異額重要程度，若是小額差異，對(duì)企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和整個(gè)全面預(yù)算管理過程產(chǎn)生較小的影響，在報(bào)告中說明金額，但如果是大額差異，需要對(duì)形成的差異進(jìn)行分析，然后報(bào)告和確認(rèn)差異的原因。

（2）預(yù)算調(diào)整

差距較大的項(xiàng)目，預(yù)算管理委員會(huì)需要結(jié)合企業(yè)內(nèi)外部資源和環(huán)境變化進(jìn)行及時(shí)調(diào)整。但是，企業(yè)的全面預(yù)算指標(biāo)一經(jīng)確定下達(dá)，就不能隨意變更了。

企業(yè)在下列四種情況下才可以調(diào)整全面預(yù)算。

①預(yù)算產(chǎn)生的重大偏差是由于企業(yè)外部環(huán)境發(fā)生重大變化引起的，比如由政策法規(guī)和市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)環(huán)境導(dǎo)致的企業(yè)員工、材料的重大變化。

②董事會(huì)進(jìn)行了專門的分析之后，決定需要調(diào)整企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，這時(shí)候企業(yè)全面預(yù)算也應(yīng)該跟著調(diào)整。

③企業(yè)內(nèi)部發(fā)生了重大的人事變更。

④企業(yè)發(fā)生了或者受到了不可抗力的外部沖擊。

五、構(gòu)建過程中更需要注意的問題

預(yù)算編制之前首先要注意參與預(yù)算管理的各主體之間職務(wù)的相分離，因?yàn)橐坏┞殑?wù)劃分不清，很容易出現(xiàn)“一手遮天”和“無人負(fù)責(zé)”的情況，導(dǎo)致預(yù)算如一紙空文，并且還浪費(fèi)企業(yè)資源;其次，在預(yù)算編制時(shí)，要求編制程序要規(guī)范，強(qiáng)調(diào)高效率的橫向和縱向溝通;最后在全面預(yù)算管理的考評(píng)和監(jiān)督中，權(quán)、責(zé)、利必須落實(shí)到相對(duì)應(yīng)的機(jī)構(gòu)上。

六、結(jié)論

企業(yè)做預(yù)算的最終目的是創(chuàng)造價(jià)值，企業(yè)應(yīng)用全面預(yù)算管理，有助于調(diào)動(dòng)員工的積極性，降低企業(yè)的成本費(fèi)用，更合理地配置資源，發(fā)揮企業(yè)在整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈中的價(jià)值。本文是站在公司治理角度闡述全面預(yù)算管理，為了給我國(guó)全面預(yù)算的研究?jī)?nèi)容增磚添瓦，未來的研究還可以從公司戰(zhàn)略、公司資源配置和公司執(zhí)行力等角度來研究全面預(yù)算管理。

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作者簡(jiǎn)介：馬小琴（1995.10- ），女，回族，籍貫：甘肅省天水人，在讀研究生，研究方向：公司財(cái)務(wù)與公司治理