互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)無形資產(chǎn)確認(rèn)與計量問題探討
——以騰訊控股為例

一、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)無形資產(chǎn)的相關(guān)概述

（一）無形資產(chǎn)的定義

我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》（2006財政部頒布），對無形資產(chǎn)的定義是：“無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。

（二）互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)無形資產(chǎn)的特點

1.知識類無形資產(chǎn)比例較大。互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的知識類無形資產(chǎn)如知識產(chǎn)權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)等共同構(gòu)成了互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的核心競爭力。因此，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)為了增強(qiáng)其競爭力、提高盈利能力就有必要改進(jìn)無形資產(chǎn)的確認(rèn)和計量過程。

2.以網(wǎng)絡(luò)環(huán)境為依托。互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)無形資產(chǎn)的一個重要特點就是依托于互聯(lián)網(wǎng)，其必須在網(wǎng)絡(luò)大環(huán)境下生存發(fā)展。沒有互聯(lián)網(wǎng)，無形資產(chǎn)就不能發(fā)揮應(yīng)有的作用。并且，互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)和其他行業(yè)的無形資產(chǎn)相比，最大的不同也是依賴互聯(lián)網(wǎng)大環(huán)境，傳統(tǒng)行業(yè)的無形資產(chǎn)比如土地使用權(quán)，互聯(lián)網(wǎng)大環(huán)境對其價值影響不太大。

3.以內(nèi)部研發(fā)為主導(dǎo)。無形資產(chǎn)作為互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)最核心的資產(chǎn)，能夠給企業(yè)帶來直接的利潤。為了增強(qiáng)企業(yè)競爭力獲得長遠(yuǎn)發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)必須自主研發(fā)，投入大量研發(fā)支出。研發(fā)支出也日益成為互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)經(jīng)常性的支出，數(shù)額也變得越來越大?；ヂ?lián)網(wǎng)企業(yè)之間的競爭主要就是在無形資產(chǎn)的研發(fā)方面的差異。

二、騰訊控股無形資產(chǎn)概述

（一）無形資產(chǎn)基本情況

據(jù)2018年有關(guān)調(diào)查數(shù)據(jù)顯示，騰訊控股2018年底的無形資產(chǎn)總額為566.5億元，是總資產(chǎn)723,5.21億的7.83%。其公司的無形資產(chǎn)主要包括：商譽(yù)、授權(quán)、技術(shù)、電腦軟件等。

2018年騰訊控股研發(fā)支出為247億，主要在創(chuàng)新及科技方面的有較大投資,將云計算技術(shù)與AI及數(shù)據(jù)分析功能結(jié)合。而財務(wù)報表中顯示2018比2017年無形資產(chǎn)只增加了163.84億元，除去本年的攤銷額，我們發(fā)現(xiàn)騰訊控股研發(fā)支出的33.67%進(jìn)行了費用化。

（二）無形資產(chǎn)的確認(rèn)

騰訊控股的研發(fā)支出中，少部分符合研究階段的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：1、在此階段具有探索性及研究成果不確定性；2、公司無法證明帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的無形資產(chǎn)的存在。因此，騰訊控股將少部分研發(fā)支出確認(rèn)為研究階段的支出，計入當(dāng)期損益。雖然33.67%這個比例較小，但實際金額較大，并且這些支出有利于無形資產(chǎn)的形成，預(yù)計會給公司帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入。將其確認(rèn)為費用會加大前期的虧損，夸大后期的盈利能力，存在不合理的現(xiàn)象。大部分研發(fā)支出符合開發(fā)階段的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：1、形成成果的可能性較大；2、有可靠的技術(shù)和資源支持；3、有使用或出售意圖；4、屬于該階段的支出能可靠計量。騰訊控股擁有充足的資金、相關(guān)的新技術(shù)、高質(zhì)量的管理團(tuán)隊、產(chǎn)品市場等，這些都是互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)確認(rèn)無形資產(chǎn)的條件。

騰訊控股眾多的研發(fā)尖端人員，給公司帶來了大量經(jīng)濟(jì)利益的流入，使騰訊控股成為先進(jìn)的互聯(lián)網(wǎng)公司。但由于研發(fā)人員的知識資產(chǎn)無法辨認(rèn)，不符合資產(chǎn)定義，騰訊控股沒有將高科技人才計入無形資產(chǎn)。

（三）無形資產(chǎn)的計量

騰訊控股無形資產(chǎn)在計量時采用歷史成本模式，也就是在取得或研發(fā)無形資產(chǎn)時按照實際支付的現(xiàn)金或者所付出的公允價值來進(jìn)行計量。符合資本化條件的研發(fā)支出計入“研發(fā)支出—資本化支出”反之計入“研發(fā)支出—費用化支出”。期末將“研發(fā)支出—費用化支出”的余額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。期末“研發(fā)支出—資本化支出”分為兩種情況，已經(jīng)達(dá)到預(yù)定用途的，將其轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)的成本。未形成無形資產(chǎn)的，仍在研發(fā)支出中保留，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時再轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)的成本。無法區(qū)分是研究階段還是開發(fā)階段的支出時，按照會計準(zhǔn)則的要求，在研發(fā)支出發(fā)生時將其計入當(dāng)期損益。

三、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)無形資產(chǎn)確認(rèn)計量中存在的問題

（一）無形資產(chǎn)確認(rèn)的范圍過窄

無形資產(chǎn)一個較大缺陷就是確認(rèn)范圍過窄。互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)相對于傳統(tǒng)企業(yè)無形資產(chǎn)占比更大。我國會計準(zhǔn)則規(guī)定符合無形資產(chǎn)的定義，且滿足確認(rèn)條件的資產(chǎn)才能卻認(rèn)為無形資產(chǎn)。但是互聯(lián)網(wǎng)中，很多能夠為企業(yè)創(chuàng)造價值的沒有實物形態(tài)的資產(chǎn)被排除在外，如域名、訪問量、新聞熱度等，這些資產(chǎn)都沒有在財報中體現(xiàn)，不符合會計完整性。

（二）無形資產(chǎn)的處置未被重視

對于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)來說，無形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造的價值遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了固定資產(chǎn)，但是我國會計準(zhǔn)則對于無形資產(chǎn)的后續(xù)計量并沒有像固定資產(chǎn)那樣完善，例如無形資產(chǎn)處置，直接將無形資產(chǎn)的賬面價值和攤銷額在相反方向沖銷，而固定資產(chǎn)先將賬面余額和累計折舊轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理科目。

（三）無形資產(chǎn)的計量方法不夠完善

根據(jù)現(xiàn)行會計準(zhǔn)則規(guī)定無形資產(chǎn)計量適用歷史成本模式。但對互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)來說，無形資產(chǎn)的實際價值會隨著企業(yè)的發(fā)展而不斷變化。存在一種普遍現(xiàn)象即互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)成立初期，其無形資產(chǎn)的價值并不是很高，但是隨著企業(yè)的發(fā)展和壯大，該企業(yè)無形資產(chǎn)的價值有了成倍的上升。所以歷史成本并不能反映企業(yè)無形資產(chǎn)的真實價值，因此也影響了企業(yè)的會計信息質(zhì)量。

（四）資本化條件的界限模糊

實務(wù)工作中，無形資產(chǎn)的研發(fā)過程復(fù)雜并產(chǎn)生較多的支出，判定研發(fā)支出資本化條件較困難。并且其確認(rèn)條件是籠統(tǒng)的文字表述，缺乏定量的標(biāo)準(zhǔn)。在實際操作中給企業(yè)留下了操縱利潤的空間，對財務(wù)報表的準(zhǔn)確性造成了影響。

四、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)無形資產(chǎn)確認(rèn)計量改進(jìn)建議

（一）擴(kuò)大無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍

1.將域名確認(rèn)為無形資產(chǎn)。互聯(lián)網(wǎng)公司的盈利都是在網(wǎng)絡(luò)中實現(xiàn)的，理所當(dāng)然網(wǎng)站也是給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的主要因素。而域名又是網(wǎng)站的名字，很多互聯(lián)網(wǎng)公司花巨資來購買域名。域名能夠給互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入，其成本又能可靠計量，但現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則并沒有將其納入無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍中。

2.將網(wǎng)站訪問量確認(rèn)為無形資產(chǎn)。網(wǎng)站訪問量反映一個公司的受歡迎程度。從客觀上訪問量能夠給互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入，網(wǎng)站的訪問量如果很火爆，這就會給企業(yè)帶來隱形的財富。例如廠商在網(wǎng)站的廣告投放量。網(wǎng)絡(luò)廣告對于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)來說是一種很好的盈利方式。并且訪問量是企業(yè)發(fā)展的重要基礎(chǔ)，如果一個企業(yè)尤其對于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)來說沒有這個基礎(chǔ)，那么企業(yè)就無法正常運行、實現(xiàn)更多的盈利。因此，網(wǎng)站訪問量應(yīng)該作為互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的無形資產(chǎn)。

3.將人力資源確認(rèn)為無形資產(chǎn)。企業(yè)的員工為企業(yè)創(chuàng)造了價值和財富，尤其互聯(lián)網(wǎng)這種靠腦力勞動的企業(yè)來說，員工的聰明與智慧能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入。但我國會計準(zhǔn)則沒將此項資源納入無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍，這就低估了企業(yè)價值，并且也影響了會計信息質(zhì)量。

（二）增設(shè)與無形資產(chǎn)有關(guān)的會計科目

1.新增對應(yīng)的明細(xì)科目。擴(kuò)大無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍，將域名、網(wǎng)站訪問量、人力資源等確認(rèn)為無形資產(chǎn)，為了更準(zhǔn)確對無形資產(chǎn)進(jìn)行計量，應(yīng)增設(shè)“域名”“人力資源”等與這些資源相對應(yīng)的二級明細(xì)科目。

2.增設(shè)“無形資產(chǎn)清理”科目.無形資產(chǎn)在處置時是直接沖銷成本和累計攤銷，剩余價值根據(jù)具體情況進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。這種做法不能清楚反映其在處置過程中的價值。應(yīng)增設(shè)過渡性科目“無形資產(chǎn)清理”，可以將無形資產(chǎn)清理過程中產(chǎn)生的各項費用和收入計入該科目。

3.在報表中增設(shè)“累計攤銷”“無形資產(chǎn)凈值”項目.互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)資產(chǎn)中大部分是無形資產(chǎn)，所以應(yīng)該增加財務(wù)報表中的項目列示，在財務(wù)報表中反映無形資產(chǎn)的原值、攤銷、減值等項目十分必要。這樣可以真實地反映無形資產(chǎn)的實際經(jīng)濟(jì)價值和收益狀況。

（三）完善無形資產(chǎn)的計量屬性

目前我國無形資產(chǎn)采用歷史成本計量。但無形資產(chǎn)的價值，尤其是互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，受很多因素的影響，市場的發(fā)展、競爭對手的技術(shù)進(jìn)步、金融危機(jī)、企業(yè)自身的利益勾結(jié)等都會影響企業(yè)對無形資產(chǎn)的價值。如果無形資產(chǎn)一直按歷史成本計量，這是不符合實際情況的。應(yīng)該根據(jù)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的具體情況，制定出無形資產(chǎn)后續(xù)計量可以采用公允價值計量的相關(guān)規(guī)定。

（四）重視研發(fā)支出資本化判定

對于研發(fā)支出資本化條件的評估，尤其是互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)應(yīng)該重視研發(fā)支出費用化和資本化支出的認(rèn)定。公司可邀請專業(yè)人員評估研發(fā)支出是否很可能形成無形資產(chǎn)。在互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，研發(fā)支出金額較大對報表的影響較大，聘請專家既有利于防止企業(yè)利用會計準(zhǔn)則的漏洞來操縱利潤，又有利于會計人員學(xué)習(xí)研發(fā)支出劃分的經(jīng)驗。在以后的會計處理中，可以提高其敏感度和專業(yè)判斷能力。

五、結(jié)語

本文的主要觀點是我國無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍較窄，計量模式等有待改進(jìn)。我國會計行業(yè)專家在無形資產(chǎn)核算某些方面還存在欠缺。尤其對于互聯(lián)網(wǎng)公司，無形資產(chǎn)的研發(fā)支出占總支出的比例較大，無形資產(chǎn)是互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)最重要的資源。企業(yè)應(yīng)該越來越重視無形資產(chǎn)，完善無形資產(chǎn)的核算，在財務(wù)報表中更充分得披露無形資產(chǎn)的價值。提高企業(yè)會計信息質(zhì)量，推動會計行業(yè)的健康發(fā)展。