稅收法定原則與我國(guó)稅收立法完善

劉建民 唐紅李 吳金光

[摘?要]完善稅收立法是我國(guó)落實(shí)稅收法定原則從而實(shí)現(xiàn)法治財(cái)政的關(guān)鍵，通過(guò)對(duì)比我國(guó)與美國(guó)的稅收立法，研究了我國(guó)稅收立法權(quán)、稅收立法體系和稅收立法程序的現(xiàn)狀，分析了我國(guó)現(xiàn)行稅收立法中存在的觀念誤區(qū)和實(shí)踐偏差。我國(guó)的稅收立法都是在稅制改革進(jìn)程中進(jìn)行的，基于稅制改革變動(dòng)性與稅收法律相對(duì)穩(wěn)定性之間的關(guān)系，本文提出完善我國(guó)稅收立法的路徑，以利發(fā)揮稅收立法對(duì)我國(guó)稅制改革的指引和推動(dòng)作用。

[關(guān)鍵詞]稅收法定原則;稅收立法;稅制改革

[中圖分類號(hào)]D922.22?[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A?[文章編號(hào)]1008—1763（2019）06—0043—05

Abstract： Perfecting tax legislation is the key to implementing the statutory taxation principle in China to realize legislation of public finance. Based on the current situation of tax legislation in China，?this paper compares the differences between China and the United States in tax legislative power， tax legislative system and tax legislation procedure， and analyzes the conceptual biases and practice deviations existing in China's current tax legislation. China's tax legislation is carried out in the context of tax reform. Based on the relationship between the volatility of tax reform and the relative stability of tax legislation， we propose recommendations on how to improve China's tax legislation in order to benefit the tax legislation to guide and promote China's tax system reform.

Key words： statutory taxation principle; tax legislation; tax reform

稅收法定原則是稅法領(lǐng)域的“帝王原則”[1]，落實(shí)稅收法定原則貫穿于稅制改革進(jìn)程之中，是我國(guó)貫徹全面依法治國(guó)的重要任務(wù)之一，也是建設(shè)現(xiàn)代稅收制度的必然要求。但從我國(guó)目前情況來(lái)看，稅收行政化和部門化等現(xiàn)象依然存在，這顯然與我國(guó)稅收法定原則的要求不相符合。因此，在稅收法定原則下完善稅收立法已成為一個(gè)重要的課題，這需要我們準(zhǔn)確把握稅收法定原則的精神實(shí)質(zhì)，發(fā)揮全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)主導(dǎo)作用，“立法為民”，使稅收立法不斷完善，邁向稅收收支一并貫通、全面保障納稅者基本權(quán)利的新階段。

一?稅收法定原則下的稅收立法觀

稅收法定原則又稱稅收法定主義，它的基本含義是立法者決定所有的稅收問(wèn)題[2]，法律是稅收主體征稅和納稅的唯一依據(jù)，如果沒有相應(yīng)的法律依據(jù)，政府無(wú)征稅權(quán)利，公民亦無(wú)納稅義務(wù)[3]?，F(xiàn)有學(xué)術(shù)成果對(duì)稅收法定原則沒有完全統(tǒng)一的定義。筆者認(rèn)為，真正理解稅收法定原則，一要厘清稅收法定與非法定之間的界限。首先，從法律范圍上講，稅收法定是指稅法的立法，不包括執(zhí)法、守法、救濟(jì)等;其次，從法律權(quán)屬上看，稅收法定是指最高立法機(jī)關(guān)制定的稅收法律，不包括國(guó)務(wù)院和其他政府部門制定的稅收行政法規(guī)、部門規(guī)章和其他稅收規(guī)定。二要把握稅收法定的精神實(shí)質(zhì)，即“無(wú)代表不納稅”[4]，指的是只有立法機(jī)關(guān)同意才可以征稅，加強(qiáng)國(guó)家立法機(jī)關(guān)的立法能力和有序擴(kuò)大人民參與是十分重要的。三要理解實(shí)現(xiàn)稅收法定原則的目的：政府“法無(wú)授權(quán)不可為”[5]，政府征稅權(quán)力應(yīng)有清晰的邊界，避免自由裁量權(quán)被濫用的情況[6]。

稅收立法主要包括稅收和立法兩個(gè)方面。稅收法定原則是稅法基本原則與立法基本原則的有機(jī)結(jié)合和統(tǒng)一，因而可以說(shuō)是稅收立法的基本原則。此外，稅收法定原則的目的在于規(guī)范征稅權(quán)，避免征稅隨意性，保證納稅人的合法權(quán)益不受侵犯。同時(shí)，規(guī)范征稅權(quán)的核心又在于稅收立法，可見落實(shí)稅收法定原則的首要條件和關(guān)鍵之處在于稅收課征“有法可依”。

二?中美稅收立法比較

我國(guó)自20世紀(jì)80年代稅制改革以來(lái)，為適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制發(fā)展要求，已初步建立了基本的稅收法律體系。美國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相對(duì)發(fā)達(dá)，在稅收立法方面，由憲法而下建立了較為完備的稅收法律體系，并以之為基礎(chǔ)形成了征管、監(jiān)督、審判、保障體系[7]，分析我國(guó)與美國(guó)稅收立法現(xiàn)狀的差異性，對(duì)于認(rèn)識(shí)我國(guó)稅收立法現(xiàn)狀和完善稅收立法具有積極作用。

（一）稅收立法權(quán)配置：中央集權(quán)與縱向分權(quán)

我國(guó)是單一制國(guó)家，稅收立法權(quán)的主要特征是中央集權(quán)化，其目的是在中央統(tǒng)一和集中領(lǐng)導(dǎo)下充分發(fā)揮各地區(qū)的主動(dòng)性和積極性，在稅收立法實(shí)踐過(guò)程中，唯一的指向標(biāo)就是“統(tǒng)一”[8]。我國(guó)《憲法》規(guī)定，全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)行使國(guó)家立法權(quán)，制定基本法律，有權(quán)對(duì)包括憲法在內(nèi)的任何法律進(jìn)行制定、修改和廢止。2015年3月15日修訂的《立法法》還規(guī)定了稅種設(shè)立、稅率確定和稅收征管等11大類事項(xiàng)只能由全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)制定。因此，我國(guó)稅收立法權(quán)高度集中在中央，且稅收法律的制定、修改、解釋等權(quán)力大都由全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)行使。地方不能擅自開征或停征稅種，一般情況下不允許以地方名義征稅，地方性稅收法規(guī)必須在稅收法律、行政法規(guī)明確規(guī)定的范圍內(nèi)制定[9]。

美國(guó)是聯(lián)邦制國(guó)家，它的立法體制是一元兩級(jí)、多主體的制衡體制。美國(guó)實(shí)行分稅制，國(guó)會(huì)立法的對(duì)象是聯(lián)邦政府征收的聯(lián)邦稅，各個(gè)州的州稅法則由各州議會(huì)確立，稅收立法權(quán)與各個(gè)州的體制相適應(yīng)，明確的稅收立法權(quán)劃分讓美國(guó)各州的稅收體系與當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)社會(huì)情況更相適應(yīng)。美國(guó)稅收立法在州以下實(shí)行單一制，州擁有獨(dú)立的稅收立法權(quán)，可以在與憲法不抵觸及與聯(lián)邦稅法不沖突情況下制定稅法，地方議會(huì)可以在自己的管轄范圍內(nèi)制定與之相適用的稅收法律。在美國(guó)，秉承“無(wú)代表、不納稅”的傳統(tǒng)，一切稅收立法均須通過(guò)議會(huì)等代議機(jī)構(gòu)進(jìn)行。在聯(lián)邦層面上，眾議院有權(quán)提出稅收法案，參議院有權(quán)對(duì)稅收法案進(jìn)行審議并提出修正案，總統(tǒng)對(duì)該法案持有限的否決權(quán)。

（二）稅收立法體系：金字塔結(jié)構(gòu)與多元化結(jié)構(gòu)

我國(guó)稅法體系里沒有稅收法典和稅收基本法，而是呈現(xiàn)以實(shí)體法和程序法為主體的金字塔結(jié)構(gòu)，主要由憲法、法律、行政法規(guī)組成。《憲法》明示了公民的納稅義務(wù)，而稅收程序法和實(shí)體法則以法律、行政法規(guī)、規(guī)章的形式頒行，到目前為止我國(guó)只有十部與稅法相關(guān)的法律，即稅收征管法，和個(gè)人所得稅法、企業(yè)所得稅法、車船稅法、環(huán)境保護(hù)稅法、煙葉稅法、船舶噸稅法、資源稅法、耕地占用稅法、車輛購(gòu)置稅法等九大實(shí)體法以及程序法。此外，規(guī)章也屬于《立法法》所規(guī)定的廣義的“法律”范疇，但在行政訴訟中只具備參照?qǐng)?zhí)行效力。規(guī)章以下，還有財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局及其地方各級(jí)財(cái)稅主管部門制定的為數(shù)眾多的稅收規(guī)范性文件，除了少量一些是對(duì)規(guī)章的立法解釋外，一般說(shuō)來(lái)，規(guī)范性文件屬于行政解釋范疇，在行政審判中只具有參照?qǐng)?zhí)行效力[10]，行政相對(duì)人可以對(duì)行政訴訟中的稅收規(guī)范性文件進(jìn)行附帶審查。

在美國(guó)，聯(lián)邦政府、州政府、地方政府都有各自的稅收法律，稅法體系十分復(fù)雜。在聯(lián)邦政府，稅法主要由《憲法》《國(guó)內(nèi)收入法典》和司法判例構(gòu)成。《憲法》規(guī)定了稅收課征的范圍，將提出稅收法案的權(quán)力賦予眾議院，并對(duì)稅法的基本程序和規(guī)則做出明確規(guī)定?！秶?guó)內(nèi)收入法典》（通常被簡(jiǎn)稱為“稅法典”）是主要的稅收實(shí)體法兼程序法，主要包括企業(yè)所得稅法、個(gè)人所得稅法、消費(fèi)稅法、社會(huì)保險(xiǎn)稅法和遺產(chǎn)贈(zèng)與稅法。稅法典的結(jié)構(gòu)十分復(fù)雜，法律事項(xiàng)規(guī)定得詳細(xì)而全面。在新的稅法頒布實(shí)施的同時(shí)，國(guó)會(huì)也會(huì)同步公布參議院和眾議院相關(guān)委員會(huì)的討論報(bào)告，這些報(bào)告有助于執(zhí)法機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)以及納稅人三方更好地理解和遵從稅法，是對(duì)稅法條文的重要說(shuō)明性文件。除稅法典本身之外，執(zhí)法機(jī)構(gòu)的解釋，如財(cái)政部制定的財(cái)政條例、國(guó)內(nèi)稅務(wù)局公布的稅收裁決、稅收規(guī)定和專業(yè)建議等，也是對(duì)稅法典的重要補(bǔ)充，但這些解釋均沒有法律效力，納稅人如果認(rèn)為某些解釋違反法律，可以向法院提起訴訟。由于美國(guó)實(shí)行判例法，法院在處理稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)行政相對(duì)人爭(zhēng)議產(chǎn)生的判例也構(gòu)成稅法的一部分。正因?yàn)槊绹?guó)的稅法淵源來(lái)源廣泛、規(guī)定復(fù)雜，普通人如需辦理涉稅事項(xiàng)，一般需要向律師或其他專業(yè)人員購(gòu)買相關(guān)服務(wù)。

（三）稅收立法程序：簡(jiǎn)易高效與成熟嚴(yán)密

稅收立法程序主要包括稅收法律議案的提出、審議和簽署等三個(gè)環(huán)節(jié)。具體而言，在稅收立法程序過(guò)程中，第一步就是針對(duì)每一個(gè)稅法方案，收集并匯總其會(huì)計(jì)、法律、經(jīng)濟(jì)等各個(gè)相關(guān)方面的材料，回顧歷史，就其方案對(duì)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)等方面的影響做出充分的討論、研究，并就其方案實(shí)施后未來(lái)較長(zhǎng)一段時(shí)間可能面臨的各種狀況做出合理的預(yù)期。我國(guó)與美國(guó)在稅收立法程序上的差別十分顯著（如表1所示），我國(guó)的稅收立法程序周期相對(duì)較短，特別是在稅收立法的審議和表決上具有簡(jiǎn)易高效的特點(diǎn)。相對(duì)而言，美國(guó)的稅收法律的提出、審議和簽署周期較長(zhǎng)，程序復(fù)雜而嚴(yán)密。雖然我國(guó)的稅收立法效率遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出美國(guó)，但是我國(guó)稅收立法程序缺乏整體性的立法規(guī)劃。我國(guó)的立法規(guī)劃始于20世紀(jì)80年代，這正是中國(guó)改革開放后經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的時(shí)期，在特殊的時(shí)代背景下，我國(guó)稅收立法程序在一定程度上忽視了整體性、前瞻性和可行性的立法規(guī)劃[11]，導(dǎo)致了我國(guó)現(xiàn)在稅收體系存在稅收法律體系不健全、科學(xué)性不夠、中央與地方的分配關(guān)系未理順、直接稅征管難度大、漏洞多等方面問(wèn)題。

三?我國(guó)稅收立法面臨的主要障礙

（一）觀念誤區(qū)

稅收法定原則是稅收基本原則中的核心原則，堅(jiān)定遵從稅收法定原則，既有利于稅法的穩(wěn)定性，也是實(shí)現(xiàn)稅收公平正義的法律保障。然而，我國(guó)的稅收立法與落實(shí)稅收法定原則的要求還有一定的差距，目前主要存在以下一些觀念誤區(qū)。一是對(duì)稅收法律的界定范圍過(guò)于寬泛。美國(guó)聯(lián)邦稅法主要來(lái)源于立法機(jī)關(guān)制定的法律，而財(cái)政法規(guī)、稅收裁定和司法判決通常是對(duì)美國(guó)國(guó)會(huì)頒布的法律的解釋，以避免在稅款征納實(shí)踐中出現(xiàn)歧義，引發(fā)糾紛。我國(guó)稅法較少，而條例、行政規(guī)章和其他規(guī)范性文件卻大量存在，這很容易導(dǎo)致行政立法逐漸侵犯立法機(jī)關(guān)的立法權(quán)[12]，在一定程度上影響了稅法的效力，也不利于稅法的穩(wěn)定。二是稅收立法策略較為保守。全國(guó)人大及其常委會(huì)在稅收立法實(shí)踐中傾向于經(jīng)驗(yàn)主義和實(shí)用主義立法策略，面對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的變化和財(cái)稅領(lǐng)域的改革，稅收立法的典型思路就是“成熟一個(gè)制定一個(gè)”。這種立法思維很難適應(yīng)落實(shí)稅收法定原則的需要，同時(shí)這種策略也容易產(chǎn)生稅收立法碎片化和枝節(jié)化的問(wèn)題[13]，無(wú)法保證稅收立法的系統(tǒng)性和前瞻性。三是稅收立法程序過(guò)于追求效率。相對(duì)于美國(guó)而言，我國(guó)的稅收立法程序能夠避免無(wú)謂重復(fù)議事帶來(lái)的資源浪費(fèi)，但是我國(guó)稅收立法程序的透明度和科學(xué)性有待進(jìn)一步提高。我國(guó)的稅收立法是與稅制改革相伴而生，頻繁的稅制改革又不能失去稅收立法的支撐，稅收立法追求效率容易導(dǎo)致稅收立法程序的簡(jiǎn)化，這是與稅收法定原則相悖的。

（二）實(shí)踐短板

首先，稅收立法權(quán)配置不合理。在稅收立法權(quán)的縱向配置中，我國(guó)的稅收立法權(quán)高度集中在中央。然而，中國(guó)的地區(qū)差異是顯而易見的，各區(qū)域經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展程度不同，在稅制設(shè)計(jì)上簡(jiǎn)單“一刀切”并不利于充分發(fā)揮地方開辟稅源、壯大財(cái)源的積極性，我國(guó)的分稅制有向分成制轉(zhuǎn)變的趨勢(shì);在稅收立法的橫向配置上，我國(guó)存在大量的稅收立法授權(quán)[14]。比如在當(dāng)前我國(guó)稅收法制總體不夠完善、改革任務(wù)繁重的情況下，全國(guó)人大及其常委會(huì)賦予國(guó)務(wù)院乃至地方一定的自主權(quán)。2012年開始實(shí)施的“營(yíng)改增”即是一例，這種授權(quán)立法也不可避免會(huì)增強(qiáng)稅收立法的行政主導(dǎo)色彩，在一定程度上侵蝕了國(guó)家最高權(quán)力機(jī)關(guān)的立法權(quán)，與稅收法定原則相背離。其次，我國(guó)稅收法律供給明顯不足。上文已經(jīng)對(duì)比了中美兩國(guó)的稅收立法情況，美國(guó)稅收征管每個(gè)環(huán)節(jié)都有法可依。我國(guó)不僅缺乏稅收基本法，稅收實(shí)體法在18個(gè)稅種中也僅有9個(gè)，真正的稅收立法占比只有二分之一，現(xiàn)行增值稅、消費(fèi)稅等都沒有正式的法律進(jìn)行規(guī)制，實(shí)踐中多參照國(guó)務(wù)院制定的稅收條例，而這些條例均沒有達(dá)到真正的立法層級(jí)，其穩(wěn)定性、嚴(yán)謹(jǐn)性和系統(tǒng)性不高[15]。再次，稅法操作性不強(qiáng)?，F(xiàn)行稅法體系中，迫于稅收征管需要法律依據(jù)，有的法律、法規(guī)頒布得比較倉(cāng)促，導(dǎo)致操作性大打折扣。因而往往需要財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署等部門做一些解釋和說(shuō)明，通過(guò)補(bǔ)充通知等打補(bǔ)丁方式來(lái)不斷解讀和完善。在實(shí)際工作中，納稅人對(duì)這些快速更新的文件和規(guī)定不熟悉，稅務(wù)人員落實(shí)這些規(guī)定也較為困難。

四?稅收法定原則與完善我國(guó)稅收立法

我國(guó)的稅收立法工作起步較晚。稅收一直僅被視為政府宏觀調(diào)控的經(jīng)濟(jì)手段，稅收法定原則在很長(zhǎng)一段時(shí)間都沒有得到重點(diǎn)關(guān)注，直到黨的十八大中央領(lǐng)導(dǎo)集體站在國(guó)家治理現(xiàn)代化的高度，將這一原則的深刻內(nèi)涵挖掘出來(lái)。完善稅收立法是我國(guó)落實(shí)稅收法定原則從而實(shí)現(xiàn)法治財(cái)政的關(guān)鍵，但與美國(guó)不同的是，我國(guó)的稅收立法都是在改革的背景下和改革的進(jìn)程中進(jìn)行的，因此在落實(shí)稅收法定原則的時(shí)候，一定要妥善處理稅收立法與改革的關(guān)系[16]。筆者認(rèn)為可以通過(guò)以下路徑來(lái)完善我國(guó)稅收立法。

（一）正確處理中央與地方縱向稅權(quán)分配關(guān)系

我國(guó)是單一制國(guó)家，加強(qiáng)中央集權(quán)是維護(hù)國(guó)家長(zhǎng)治久安、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的根本大計(jì)，在基本稅制全國(guó)統(tǒng)一的前提下，應(yīng)堅(jiān)持有利于地方經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的原則，建議給予地方一定的稅收立法權(quán)。但在稅收立法中需要妥善處理中央集權(quán)與地方分權(quán)的關(guān)系：一是遵循“集中有分”的總體思路，稅收立法權(quán)的縱向分配仍然以集權(quán)為主，可以適當(dāng)下放部分地方稅收的立法權(quán)，以實(shí)現(xiàn)集權(quán)立法與適度分權(quán)立法的有機(jī)統(tǒng)一;二是確保中央集權(quán)，地方立法權(quán)凡與國(guó)家稅收法律相沖突或相抵觸，中央有權(quán)進(jìn)行廢止，既維護(hù)國(guó)家稅法的統(tǒng)一，又實(shí)現(xiàn)了地方稅法的靈活性和本地化;三是地方稅收立法權(quán)必須以區(qū)域?qū)嶋H情況為依據(jù)，我國(guó)各地的自然、社會(huì)、經(jīng)濟(jì)條件存在不同的差異，各地對(duì)于稅收法律的需求也有所不同[17]。要調(diào)動(dòng)省級(jí)地方人大及其常委會(huì)積極性和提高社會(huì)經(jīng)濟(jì)的能動(dòng)性，中央就要賦予地方一定的稅收立法權(quán)，循序漸進(jìn)，分步實(shí)施，既能促進(jìn)地方稅負(fù)公平，又避免縱向稅權(quán)分配對(duì)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)穩(wěn)定造成沖擊和影響。

（二）謹(jǐn)慎處理稅收法定與授權(quán)立法的關(guān)系

稅收課征必須有明確的法律依據(jù)，才能更好地發(fā)揮稅收在國(guó)家治理中的財(cái)力保障作用和收入分配作用。在我國(guó)當(dāng)前稅法體系不夠完善的情況下，加之改革任務(wù)繁重，通過(guò)全國(guó)人大及其常委會(huì)授權(quán)的方式，賦予國(guó)務(wù)院一定的稅種、稅率調(diào)整權(quán)，有利于深化改革，應(yīng)對(duì)國(guó)際挑戰(zhàn)，加快形成科學(xué)完備的社會(huì)主義稅收法制體系。以“營(yíng)改增”為例，作為占全國(guó)稅收收入近五分之一的主體稅種的重大改革，由稅制轉(zhuǎn)換帶來(lái)的稅收管理體制、稅收征管方式、稅源監(jiān)控模式的變革以及稅務(wù)行政相對(duì)人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)處理方面的變化更是紛繁復(fù)雜，“營(yíng)改增”通過(guò)試點(diǎn)積累經(jīng)驗(yàn)、健全制度無(wú)疑是一種積極穩(wěn)妥的選擇。但是，這類稅收立法授權(quán)應(yīng)遵循一定的原則。第一，審慎授權(quán)原則。對(duì)國(guó)務(wù)院的稅收立法授權(quán)時(shí)，全國(guó)人大及其常委會(huì)必須嚴(yán)格遵守必要性和必須性原則，并且要建立適當(dāng)?shù)膶彶樵u(píng)估機(jī)制，確保將授權(quán)限制在規(guī)定范圍內(nèi)。第二，具體授權(quán)原則。立法授權(quán)必須具體，授權(quán)內(nèi)容必須明確，不能空泛，并且應(yīng)該有一個(gè)明確的時(shí)間限制。第三，不轉(zhuǎn)授原則。稅收授權(quán)立法不能轉(zhuǎn)授，國(guó)務(wù)院不能將立法權(quán)再度授予財(cái)政部或國(guó)家稅務(wù)總局。第四，遵循法律程序原則。全國(guó)人民代表大會(huì)及其常委會(huì)對(duì)國(guó)務(wù)院立法事項(xiàng)的授權(quán)，必須依照法定程序進(jìn)行，包括充分論證和一定范圍內(nèi)的表決，并法定的形式予以公布。

（三）權(quán)力制衡以保證稅收立法的可行性與科學(xué)性

稅收立法是對(duì)國(guó)民收入的再分配，不僅影響財(cái)政收入，也有調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、實(shí)現(xiàn)公平正義、促進(jìn)社會(huì)發(fā)展及實(shí)現(xiàn)特定目的等效果。因此，稅收立法需要建立科學(xué)的制衡機(jī)制，使各個(gè)方面的利益訴求能得到表達(dá)。為保證稅收立法的可行性與科學(xué)性，稅收立法要注意把握四個(gè)制衡：一是權(quán)力機(jī)關(guān)內(nèi)部制衡。明晰全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)的立法權(quán)限，稅收立法權(quán)原則上應(yīng)歸于全國(guó)人民代表大會(huì)，全國(guó)人大常委會(huì)側(cè)重于稅法的解釋和監(jiān)督。同時(shí)，也應(yīng)加強(qiáng)全國(guó)人民代表大會(huì)各專門委員會(huì)之間及與全國(guó)人大常委會(huì)之間的權(quán)力制衡;二是國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)與行政機(jī)關(guān)的制衡。在稅法的草擬過(guò)程中，政府有關(guān)部門要加強(qiáng)與全國(guó)人大專門委員會(huì)的合作溝通，全國(guó)人民代表大會(huì)專門委員會(huì)審議和討論稅法草案時(shí)，應(yīng)當(dāng)保證政府有關(guān)部門的負(fù)責(zé)人出席陳述和說(shuō)明解答;三是政府部門與財(cái)政部門之間的制衡。稅收問(wèn)題不僅是一個(gè)財(cái)政問(wèn)題，而且涉及政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、生態(tài)等各個(gè)方面。財(cái)政部門是稅法的主要草擬部門，在制訂稅法時(shí)，應(yīng)廣泛聽取有關(guān)政府部門、社會(huì)團(tuán)體和行業(yè)組織的意見;四是中央和地方的制衡。這主要是通過(guò)執(zhí)行全國(guó)人民代表大會(huì)制度來(lái)完成，在稅收立法中，省級(jí)代表團(tuán)不僅可以提出稅收立法的議案，而且還能對(duì)稅法草案提出修改意見并行使其投票權(quán)。

（四）建立健全中國(guó)特色社會(huì)主義稅收法律體系

為解決稅收立法供給不足的問(wèn)題，在條件成熟時(shí)，立法機(jī)關(guān)將現(xiàn)行稅收條例逐步上升為稅收法律，保證所有稅種的設(shè)立、征收和管理均有相應(yīng)的法律作為依據(jù)。[18，19]一是完善《憲法》涉稅條款，稅收法定原則應(yīng)納入憲法原則，它將在其他法律法規(guī)中發(fā)揮主導(dǎo)作用，為依法治稅提供堅(jiān)實(shí)的法律基礎(chǔ)，以充分保護(hù)納稅人合法權(quán)利;二是盡快研究制定稅收基本法，稅收基本法應(yīng)明確稅收立法的原則、稅收制度的改革方案，以及征稅雙方在法律形式上的權(quán)利義務(wù)等原則性問(wèn)題，為后續(xù)稅制改革指明方向;三是完善稅收實(shí)體法和程序法，提高稅收立法水平，立法機(jī)關(guān)盡快研究如何將現(xiàn)行非法定形式下公布的稅收條例提升為真正的稅收法律，尤其是抓住“營(yíng)改增”契機(jī)，對(duì)增值稅等主體稅種進(jìn)行立法，后面新開征的稅種應(yīng)全部納入全國(guó)人大立法范圍。此外，在國(guó)地稅合并后，立法機(jī)關(guān)應(yīng)進(jìn)一步修改完善《稅收征管法》，使其成為稅收征管轉(zhuǎn)型、稅制改革的有力的法律保障;四是制定《納稅人權(quán)益保護(hù)法》，平衡稅收征納雙方的利益。與消費(fèi)者權(quán)益保護(hù)法相類似，《納稅人權(quán)益保護(hù)法》明確規(guī)定納稅人的權(quán)利、征稅人的義務(wù)、糾紛的解決、法律責(zé)任等內(nèi)容，保護(hù)納稅人的合法權(quán)益，使其不僅可以對(duì)稅務(wù)行政機(jī)關(guān)的征稅權(quán)進(jìn)行約束和監(jiān)督，也為納稅人權(quán)利救濟(jì)提供法律依據(jù)。

（五）完善稅收立法程序中的公示聽證制度

媒體和公眾對(duì)稅收及其相關(guān)支出和立法的關(guān)注度在不斷提高，[20]為了貫徹以人民為中心的發(fā)展理念，凝聚社會(huì)共識(shí)、提高稅法權(quán)威和減少執(zhí)法阻力，我國(guó)的稅收立法需要得到社會(huì)公眾的認(rèn)知，一是要提高公民的法治素養(yǎng)，幫助公民系統(tǒng)性地認(rèn)識(shí)中國(guó)稅收問(wèn)題，理性地討論涉稅法律，建議加強(qiáng)每年的稅法宣傳工作，不僅要宣傳具體的稅收法律條文，還要宣傳立法思路。除了講解和計(jì)算具體稅收問(wèn)題，還要把問(wèn)題放到國(guó)家發(fā)展的大環(huán)境中去引導(dǎo)輿論，培養(yǎng)理性的公民，樹立“我是納稅人”“納稅光榮”的自信與自豪，使之能夠從基本國(guó)情出發(fā)，真正了解稅收和稅收立法;二是改善稅收立法公示聽證制度，通過(guò)聽證使稅法具有廣泛的民主性和人民代表性。稅收立法過(guò)程中要將立法的意圖和具體內(nèi)容通過(guò)媒體公開，建立聽證渠道和民意收集渠道，立法機(jī)關(guān)和稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)注重對(duì)非理性聲音的回復(fù)與解釋，最終使稅法能體現(xiàn)人民的利益和智慧，消解稅收立法中的矛盾，為稅收?qǐng)?zhí)法打下良好基礎(chǔ)。

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