同一控制下企業(yè)合并財務報表的編制

曾婷

摘要：同一控制企業(yè)合并是我國企業(yè)之間有效整合資源，發(fā)揮企業(yè)協(xié)同的重要形式，在企業(yè)合并中，由于財務報表編制程序較為復雜，包括資產負債表，利潤表等編制，因此，對企業(yè)的財務人員提出了諸多要求，本文正是基于這種背景下，對同一控制企業(yè)合并做了闡述，首先，闡述同一控制企業(yè)合并的內容，其次，闡述了財務報表編制的原則與依據，最后，闡述了同一控制企業(yè)合并財務報表編制的方法，最終有效促進企業(yè)的發(fā)展與進步。

關鍵詞：同一控制;企業(yè)合并;財務報表;編制方法

一、同一控制企業(yè)合并概述

同一控制合并是指受最終控制方控制的兩方企業(yè)或者多方企業(yè)進行了一系列的合并，以便提升資源整合效率，這里需要注意的是，最終控制方取得對各個企業(yè)的控制權，不是暫時性的，而是長期性的，對于企業(yè)集團來說，可以看成是資源的充分劃分與整合，實現了資源的內部流動，原因在于雖然資源在企業(yè)之間進行了流動，但是從最終控制方的角度來說，權益，資產，負債等都沒有流入或者流出，屬于內部資源的整合，因此，有關的交易是不能作為出售或者購買來進行處理的。該類合并具有以下特點，首先，企業(yè)各方所擁有的凈資產價值不會發(fā)生變動，不會造成凈資產流失或者產生新的凈資產，其次，缺乏一定的公允性，由于屬于內部關聯(lián)交易，因此，很多資產沒有通過公允價值進行衡量，最后，合并報告主體應當視同最終控制方取得控制權的一體化延續(xù)，也就是在合并之后，企業(yè)的資產，負債，經營成果等都需要持續(xù)計算，不能中斷。

二、同一控制下企業(yè)合并報表編制的依據與處理原則

同一控制企業(yè)合并財務報表的編制是一項較為復雜的工作，雖然在各個企業(yè)之間發(fā)生了資產，負債，權益等變動，但是實質上，從最終控制方的角度來說，只是發(fā)生了內部資產，負債以及所有者權益的轉移，并沒有發(fā)生經濟利益的流入或者流出，因此，本質上不是購買，在進行合并報表編制的過程中需要考慮抵消或者調整等問題，以保證總體的權益的一致性與延續(xù)性。

（一）統(tǒng)一性原則

通過以上的分析可以知道，從最終控制方的角度來說，其下屬企業(yè)合并不會產生新的資產或者負債，只是內部資源轉移，因此，在進行資產，負債以及權益的確認時，應該對賬面的資產，負債進行清查，既要避免遺漏，也不能增加資產，以原始賬面為依據進行確認，如果入賬價值和支付的對價上產生了差額，那么也不能確認為新商譽，要保證最終控制方在合并前后的報表統(tǒng)一性。

（二）一致性原則

由于合并企業(yè)與被合并企業(yè)在合并之前很有可能采用的不同的會計政策，因此，在合并之后，需要統(tǒng)一兩者的會計政策，將資產，負債，權益進行重新計量，對賬面價值做出相應的調整，以保證后續(xù)會計核算的開展，在此基礎上反映企業(yè)的實際經營成果。

（三）所有者權益調整原則

對于最終控制方而言，同一控制下的企業(yè)合并本質上市內部資源的調整，而沒有實際的經濟利益的改變，因此，在編制合并財務報表時，對價價值和賬面價值產生差異時，不應該將其差額記為利潤，而是應該將差額在所有者權益科目進行調整，進而實現賬面平衡。

（四）謹慎性原則

在同一控制下的企業(yè)合并財務報表中，由于編制流程較為繁瑣，首先編制工作底稿，然后，需要編制相應的資產負債表，利潤表以及現金流量表等，并且要保證凈資產總額不發(fā)生變動，因此，需要根據謹慎性原則，認真研讀會計準則，對賬面價值進行核對，找出差異，然后調整相應的所有者權益，編制相應的合并報表。

三、同一控制下企業(yè)合并財務報表的編制方法

在同一控制下，企業(yè)合并財務報表編制較為繁瑣，主要有以下程序，首先，會計人員應該根據企業(yè)的資產情況，編制工作底稿，工作底稿中的內部應該包括但不僅限于資產負債表，利潤表，現金流量表等的相關指標，通過工作底稿開展相應的財務業(yè)務處理，其次，需要將兩個企業(yè)的財務數據全部錄入工作底稿中，對財務數據進行匯總，計算各個科目的數量，再次，由于同一控制下企業(yè)合并經濟利益沒有流入或者流出，屬于內部資源調整，因此，根據統(tǒng)一性的原則，需要在工作底稿中編制抵消或者分錄，最后，將工作底稿的相關財務數據錄入到合并財務報表中，最終形成完整的合并財務報表。

（一）抵消分錄需要注意的問題

合并財務報表主要包括資產負債表，合并利潤表以及合并現金流量表等，由于財務數據較多，極易發(fā)生風險，因此，在編制過程中需要注意以下問題，首先，在編制資產負債表時，應該將子公司的資產，負債以及賬面價值并入到工作底稿中，統(tǒng)一財務數據，其次，對于母公司與子公司在合并日以及以前期間發(fā)生的交易，應該作為內部交易互相抵消，例如，就兩個企業(yè)買賣商品而言，銷售方將取得的收入視為銷售收入，而購買方應該記為采購成本，但是，對于最終控制方而言，只是內部資源調整，沒有產生真正的利潤，因此，應該在合并日予以抵消，具體的方法是：對于已經實現銷售的商品，一律按照已經實現相應的利潤，應該借記營業(yè)收入，貸記營業(yè)成本，同時，對于期末未實現銷售的存貨，應該借記營業(yè)收入，貸記營業(yè)成本和存貨，通過以上的抵消分錄的處理，可以實現最終控制方的經濟利益的統(tǒng)一性，同時，對于母公司對子公司的股權投資數額與子公司的所有者權益中屬于母公司的份額要予以抵消，并將相關金額確認為子公司的少數股東權益;在合并利潤表的編制中，應該注意利潤核算的延續(xù)性，應該將參與合并的各方自合并當期的期初至合并日所發(fā)生的收入，費用以及利潤全部準確記錄，具體來講，就是在合并日合并的利潤要反映之前的利潤情況;對于合并現金流量表，應該根據延續(xù)性的原則，在合并當期期初到合并日的現金流量應該在表中予以反映，充分反映合并之前的現金流量情況，通過以上的分析，筆者認為應該根據同一控制的原則進行分錄抵消，即同一控制下的企業(yè)合并，最終控制方沒有發(fā)生內部經濟利益的流入與流出，只是發(fā)生了內部資源轉移。

（二）調整分錄應該注意的問題

根據會計主體的一體化存續(xù)原則，需要注意對以下科目的調整，首先，應該對被合并企業(yè)的長期股權投資進行調整，在合并之前，長期股權投資運用的是成本法，但是，在合并之后，應該使用權益法進行調整，具體的調整方法是將被合并企業(yè)以前的留存收益及其他綜合收益等科目轉入長期股權投資，其次，應該注意支付對價與凈資產賬面價值之間的差額，由于同一控制下，企業(yè)整體不會產生的新的凈資產，因此，應該將兩者之間的差額確認為所有者權益相關科目，而不應該影響當期的利潤表，最后，應該將被合并企業(yè)的多年累積的留存收益進行會計調整，按照投資方占據被投資方的持股比例，計算投資方的留存收益數值，然后將前者的資本公積轉入到合并報表的留存收益科目中，實現科目的調整。

四、針對同一控制下企業(yè)合并報表的編制提出的建議

通過以上分析，在同一控制下，企業(yè)合并報表編制較為復雜，不僅需要制定相應的工作底稿，并且在工作底稿中分別錄入資產負債表，利潤表以及現金流量表的相關數據，而且還需要注意會計科目的抵消與調整，因此，筆者認為企業(yè)在同意控制下合并財務報表時需要完善兩個方面的內容，一方面，提升企業(yè)內部人員的業(yè)務處理水平，由于財務報表的編制是一項繁雜的工程，因此，財務人員需要認真研讀會計準則以及相關政策，并且盡快熟悉合并企業(yè)以及被合并企業(yè)的資產負債情況，企業(yè)應該提供必要的培訓，相關會計資料，保證會計人員在編制財務報表時做出正確的會計處理，另一方面，為了保證財務報表的編制正確，企業(yè)要設定監(jiān)察審核制度，被合并企業(yè)應該與合并企業(yè)之間達成共識，組建專業(yè)的內部審計團隊，對財務報表的編制進行定期的審核，制定內部審計報告提交給管理層，幫助管理層進行科學決策，需要注意的是，為了保證審計效果，可以設置審計輪崗制度，提升審計透明度，實現財務報表編制的科學性與準確性。

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