傳承泰斗會計學術思想推進新時代會計法治建設

徐玉德

傳承泰斗會計學術思想推進新時代會計法治建設

徐玉德

2017年時值楊紀琬教授百年誕辰。楊紀琬教授作為新中國會計法律制度規(guī)范建設的第一代舵手，篳路藍縷，砥礪前行，描繪出我國會計法律制度規(guī)范建設的偉大航線，為推動中國特色社會主義會計法治建設做出了卓越貢獻。站在新的歷史方位上，傳承和弘揚楊紀琬教授會計法律制度規(guī)范研究學術思想，明確會計法律制度規(guī)范的地位、作用，探索會計法律制度規(guī)范建設的實現(xiàn)路徑，對推動會計更好地服務新時代中國特色社會主義事業(yè)蓬勃發(fā)展具有重要的理論價值和現(xiàn)實意義。

會計法律制度規(guī)范楊紀琬會計學術思想

一、引言

黨的十九大報告指出，全面依法治國是國家治理的一場深刻革命，必須堅持厲行法治，推進科學立法、嚴格執(zhí)法、公正司法、全民守法，深化依法治國實踐，以良法促進發(fā)展、保障善治?！稌嫺母锱c發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》進一步明確提出，法治是會計改革與發(fā)展的可靠保障，會計行業(yè)必須按照科學民主立法要求，運用法治思維和法治方式，加強會計法律法規(guī)體系建設，把會計工作納入法治化軌道，依法推進會計改革與發(fā)展，形成有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究的法治環(huán)境。2017年11月4日，中華人民共和國第十二屆全國人民代表大會常務委員會第三十次會議表決通過《全國人民代表大會常務委員會關于修改〈中華人民共和國會計法〉等十一部法律的決定》，新修訂的《中華人民共和國會計法》于2017年11月5日起施行，這對深入推進新時代中國特色社會主義會計法治建設、積極維護社會主義市場經濟秩序、有效應對供給側結構性改革中會計行業(yè)發(fā)展的新問題與新情況意義重大、影響深遠。

會計法律制度規(guī)范作為我國會計改革與發(fā)展的制度基礎和法治準繩，其改革與完善一直以來都是我國會計實踐工作的重要任務和會計理論研究的重要課題?！奥淦鋵嵳咚计錁?，飲其流者懷其源”，楊紀琬教授是我國社會主義會計制度的奠基人之一，組織領導了我國首部《會計法》的起草工作。他把會計和法律結合起來，歸納和總結出了針對性、可行性、責任可衡量性、重要性和相對穩(wěn)定性等五條原則，并對法律規(guī)范形式表述會計的性質、任務、職能和會計管理體制等問題進行了開創(chuàng)性的研究，為發(fā)展我國會計法規(guī)建設做出了重要貢獻（王世定、汪建熙，1996）。通過系統(tǒng)回顧和梳理楊紀琬會計法律制度規(guī)范研究理論成果，并在此基礎上結合新時代中國特色社會主義會計事業(yè)發(fā)展的新內容與新挑戰(zhàn)，進一步明確會計法律制度規(guī)范的地位作用，探索會計法律制度規(guī)范建設的實現(xiàn)路徑，對推動會計更好地服務新時代中國特色社會主義事業(yè)蓬勃發(fā)展具有重要的理論價值和現(xiàn)實意義。

二、楊紀琬教授會計法律制度規(guī)范研究及貢獻

楊紀琬教授會計學術思想深受新中國五十載會計制度發(fā)展與建設進程的巨大影響，在制度演進的現(xiàn)實問題與理性思考的鏡像觀照里，謀求學術思想上的突破與創(chuàng)見（徐玉德、韓彬，2017）。其中，楊紀琬教授會計法律制度規(guī)范研究標記在新中國成立至二十世紀末會計改革與發(fā)展的時間坐標上，關于會計法律制度規(guī)范問題的思索綿延在其畢生學術研究文脈中。楊紀琬教授立足國情，從經濟體制改革的維度著手深入研究和探索了我國會計法律制度規(guī)范建設及改革等問題，系統(tǒng)論證了法律制度規(guī)范在會計行業(yè)建設和國民經濟發(fā)展中的重要意義，促進了新會計法律制度規(guī)范的推廣和普及，為我國會計法律制度規(guī)范的改革與完善做出了杰出貢獻。

在會計法律研究方面，楊紀琬教授深入研究了《會計法》的理論基礎，論述了《會計法》的必要性、指導思想、主要內容、結構設計，并提出會計法在會計屬性問題上的理論觀點是“管理職能論”的論斷。楊紀琬教授（1990）認為，《會計法》的立法宗旨主要是為加強會計工作，保障會計人員依法行使職權，以充分發(fā)揮會計工作在社會主義市場經濟中的重要作用。會計法作為法律不可能在條文中論述會計的性質，但在決定會計法內容時，這個問題所依據(jù)的理論基礎是會計是經濟管理的重要組成部分，因此會計法在會計屬性問題上的理論觀點是“管理職能論”（楊紀琬，1986）。在此基礎上，楊紀琬教授進一步歸納和總結了制定會計法的“針對性、可行性、責任可衡量性、重要性和相對穩(wěn)定性”五項原則。有力地推動了會計法律法規(guī)理論研究的深入開展，并為我國會計法律法規(guī)體系的建立和完善奠定了堅實基礎。楊紀琬教授在《〈會計法〉的歷史使命》（1990）一文中指出，“我國《會計法》同西方國家相比，在形式和內容上具有很大的特色，隨著我國經濟體制改革的完善，隨著計劃經濟與市場調節(jié)相結合原則的貫徹，隨著《會計法》規(guī)定的基本任務已圓滿實現(xiàn)，執(zhí)行這些任務已經成為習慣，成為‘自由’。到了那個時候，新中國第一部以認真進行會計核算，嚴格執(zhí)行會計核算為核心內容的《會計法》就得完成了它的歷史使命，替代它的將是能夠充分體現(xiàn)具有中國特色的會計理論方法體系的另一部嶄新的《會計法》。”

在注冊會計師法規(guī)研究方面，楊紀琬教授作為恢復重建新中國注冊會計師制度的發(fā)起人和負責人之一，組織和領導了《注冊會計師條例》的起草工作，并參與中國首部《注冊會計師法》的制定，同時對注冊會計師行業(yè)發(fā)展過程中的法規(guī)建設問題展開了卓有成效的研究。楊紀琬教授（1986）認為，注冊會計師制度是商品經濟發(fā)展到一定階段的產物，《注冊會計師條例》符合商品經濟運動內在的客觀規(guī)律，有助于社會主義商品經濟的順利發(fā)展，為經濟體制改革順利完成從舊模式到新模式的轉換，創(chuàng)造了必要條件。隨著經濟體制改革的不斷深化，社會主義市場經濟的不斷發(fā)展和完善，注冊會計師所擔負的任務會愈加復雜、艱巨。楊紀琬教授深入分析了《注冊會計師法》頒布后我國注冊會計師行業(yè)面臨的新機遇和新挑戰(zhàn)，明確界定了《注冊會計師法》在會計改革與發(fā)展中的地位屬性，提出了一系列有待深入研究的新問題，在此基礎上詳細對比分析了《注冊會計師法》與《注冊會計師條例》的異同，并指出社會主義市場經濟下《注冊會計師法》在優(yōu)化會計師事務所模式、規(guī)范注冊會計師行業(yè)上發(fā)揮了重要作用。此外，楊紀琬教授還特別強調了我國審計市場和注冊會計師職業(yè)考試的對外開放，認為我國審計市場的對外開放，既有利于學習和借鑒國外會計師事務所的先進經驗，又有助于通過競爭機制提升國內會計師事務所職業(yè)水平，并對《注冊會計師法》下的審計市場開放問題進行了有益探索。

在會計準則研究方面，楊紀琬教授不僅親自參與和指導二十世紀九十年代初期我國會計準則的國際交流與合作，還對我國會計準則的理論基礎和實際問題進行了深入的理論研究與探索，全面論述了我國企業(yè)會計準則制定的地位、原則、適用范圍、目標及與相關制度的關系，并對我國企業(yè)會計準則的發(fā)展前景做出了謀劃和展望，對推動我國會計改革與發(fā)展進程中會計準則體系建設做出重要貢獻。楊紀琬教授強調“會計準則，是會計人員從事會計核算必須遵守的基本原則，是會計行為的規(guī)范化要求，也是會計工作法制化的重要組成部分；會計準則，既涉及會計理論和方法，又影響會計實務和操作，在整個會計領域中具有極其重要的作用和影響”，會計準則體系建設作為會計改革的核心內容之一，對經濟體制轉軌時期社會主義會計改革與發(fā)展意義重大。楊紀琬教授提出了建立我國會計準則體系的九項原則：目的性原則；統(tǒng)一與區(qū)別對待相結合的原則；獨立性原則；系統(tǒng)完整原則；國際化原則；國家化原則；可比性原則；相對穩(wěn)定原則和重要性原則。在制定會計準則時應注意正確處理會計準則與現(xiàn)行統(tǒng)一會計制度的關系，正確處理會計制度與財政、財務、稅收管理體制的關系，正確處理會計準則與整個經濟體制的關系，正確處理借鑒外國與總結自身經驗的關系和正確處理理論研究與工作實踐之間的關系。上述觀點和論斷在我國會計準則體系的初步建立過程中發(fā)揮了重要的指導作用，為我國會計準則持續(xù)發(fā)展和完善提供了理論支撐。

三、新時代中國特色社會主義會計法律制度規(guī)范的地位作用

“天下未亂計先亂，天下欲治計先治”。新中國成立以來，會計法律制度規(guī)范的改革與發(fā)展有力地支撐了會計服務社會主義經濟建設，呵護著社會主義市場經濟的茁壯成長。同時，我國社會主義經濟改革與發(fā)展進程中不斷涌現(xiàn)出的新問題和新挑戰(zhàn)，又為會計法律制度規(guī)范的改革和發(fā)展鋪就了向上進步的階梯。社會主義會計制度①在我國，廣義的會計制度可以解釋為包括所有有關會計的法律、法令、法規(guī)等，而狹義的會計制度只包括財政部和其他部門依法制定的有關會計的規(guī)章、辦法和規(guī)定（楊紀琬，1987）。不僅包括了對會計事務處理的具體方法規(guī)定，還體現(xiàn)了國家的財經方針、政策，涉及到國際統(tǒng)一的財政、財務制度，國家宏觀經濟管理所需要的經濟信息（楊紀琬，1987）。我國會計法律制度規(guī)范建設歷程無數(shù)次地印證了“經濟越發(fā)展，會計越重要”這一經典命題。

（一）會計法律制度規(guī)范制約著微觀主體的經濟行為

會計作為一項經濟管理活動，其基本職能是通過核算和監(jiān)督微觀主體提供的會計信息，為加強經濟管理和財務管理，提高經濟效益，維護社會經濟秩序服務。會計在企業(yè)管理控制過程中的計劃、預算、業(yè)績評價、考核等環(huán)節(jié)發(fā)揮積極作用，確保戰(zhàn)略目標與日常經營活動結合起來（夏冬林，2017）。會計法律制度規(guī)范涵蓋微觀主體經營管理的各個環(huán)節(jié)，其依照設計權限分為統(tǒng)一會計制度和企業(yè)內部會計制度。其中，統(tǒng)一會計制度主要規(guī)范著微觀主體會計業(yè)務處理的共性問題，企業(yè)內部會計制度則在統(tǒng)一會計制度基礎上結合微觀經濟主體活動特點解決會計業(yè)務處理的個性問題。這就意味著會計法律制度規(guī)范不僅在國家法規(guī)、準則層面規(guī)范著微觀主體會計信息的核算與監(jiān)督工作，還可以深入微觀主體內部并結合其自身特點實現(xiàn)針對性的財務管控，優(yōu)化會計工作效率，保證會計工作質量，強化內部經營管理，提升價值創(chuàng)造水平。

（二）會計法律制度規(guī)范承載著助力國家治理的歷史使命

早在我國西周時期，基于“量入為出”財政原則的“月計歲會”制度便發(fā)揮著規(guī)范官廳財政收入與支出核算的重要作用。新中國成立后，會計法律制度規(guī)范在國民經濟發(fā)展規(guī)劃和社會主義經濟建設中占據(jù)重要位置，為財政資金的運行管理和宏觀經濟決策發(fā)揮了重要的基礎性作用。一方面，會計法律制度規(guī)范指引著會計為國家財政收入與支出管理提供基礎、真實的核算數(shù)據(jù)，反映國家財政收入與支出的實際狀況；另一方面，會計法律制度規(guī)范搭建了落實國家財政收入與支出政策的制度平臺，監(jiān)督著國家財政收入與支出政策的實際執(zhí)行情況及財政預算目標的實現(xiàn)狀況。因此，會計作為國家治理的重要手段在供給側結構性改革中發(fā)揮著基礎性作用，引導微觀企業(yè)財務行為，落實國家宏觀經濟政策措施（徐玉德、韓彬，2016）。

（三）會計法律制度規(guī)范奠定了國際經濟合作的重要基礎

誠信是人類社會生活的基礎和人際合作的前提，參與國際經濟合作的各方正是借助會計簿記的方式降低信任成本，節(jié)省交易費用（朱光耀，2017）。改革開放以來，以《中外合資經營企業(yè)會計制度》《外商投資企業(yè)制度》為代表的會計法律制度規(guī)范在便利國家對外招商引資戰(zhàn)略實施、支持中外財經交流合作、助力中國加入世界貿易組織進程中發(fā)揮了重要作用。當前，以“政策溝通、設施聯(lián)通、貿易暢通、資金融通、民心相通”為主要內容的“一帶一路”國家戰(zhàn)略在全球范圍內深入推進，我國正在以更加積極有為的姿態(tài)融入國際經濟合作。盡管會計法律制度規(guī)范由于國家間法治環(huán)境、經濟環(huán)境和文化環(huán)境等原因存在一定的差異，但是不可否認的是全球統(tǒng)一的高質量會計準則有助于降低國際經濟合作的交易成本，防范國際金融風險，維護全球金融市場穩(wěn)定，并為國際經濟合作各方準確了解經濟業(yè)務、合理分配經濟利益、增進合作互信提供重要依據(jù)。

四、新時代中國特色社會主義會計法律制度規(guī)范建設的實現(xiàn)路徑

“法者，治之端也”。黨的十八大以來，以習近平同志為核心的黨中央堅持和拓展中國特色社會主義法治道路，堅定不移全面推進依法治國，中國特色社會主義法治體系建設實現(xiàn)新跨越，譜寫了社會主義法治中國建設的嶄新篇章。黨的十九大全面總結了中國特色社會主義建設的偉大成就和基本經驗，為新時代中國特色社會主義法治建設指明了前進方向。會計法律法規(guī)是國家治理體系中的一項重要制度安排和國家治理不可缺少的有效工具，新形勢下以全面依法治國為依托，進一步完善會計法律法規(guī)既是推動國家治理理念和治理方式轉變的重要舉措，也是國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化建設的應有之義和必然選擇（徐玉德、宋帥，2016）。新時代中國特色社會主義會計法律制度規(guī)范建設應以《會計法》修訂為契機，完善會計法律規(guī)范制度建設頂層設計，貫徹落實新《會計法》及配套規(guī)章，加快修訂《注冊會計師法》，深入推進會計準則的國際協(xié)調，助力全面深化改革發(fā)展大局。

（一）落實全面依法治國戰(zhàn)略，積極貫徹實施新《會計法》

《會計法》是我國會計工作的根本大法和會計法律制度規(guī)范的最高統(tǒng)領，奠定了“三位一體”會計監(jiān)管體系的制度基礎。自1985年《會計法》實施以來，其在規(guī)范會計主體行為、提升會計信息質量、維護社會主義市場經濟秩序、推動依法治國方略實施等方面發(fā)揮著重要作用。楊紀琬先生曾指出，“會計立法建設要適應經濟的發(fā)展和管理現(xiàn)代化的要求，善于從實踐中發(fā)現(xiàn)和總結新的工作經驗”。《會計改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》提出了“會計法制和會計標準體系更加科學”的總體目標。2017年新修訂實施的《會計法》將會計人員職業(yè)道德納入監(jiān)管范圍，強化了與會計職務有關的違法行為的處罰力度，取消了會計從業(yè)資格證書的相關規(guī)定，有助于進一步提升會計人員專業(yè)能力，完善會計監(jiān)管體系和實施機制。當前，應進一步明確《會計法》作為會計工作基本法的地位作用，優(yōu)化《會計法》的相關配套規(guī)章，有效應對新修訂《會計法》的后續(xù)銜接工作，以“放管服”為導向轉變會計監(jiān)管職能，提高會計監(jiān)管效果，強化會計人員專業(yè)能力和職業(yè)道德要求，推進會計誠信體系建設和會計人員誠信管理，提升中國特色社會主義會計法治建設水平和法治意識。

（二）健全注冊會計師行業(yè)監(jiān)管，加快修訂完善《注冊會計師法》

《注冊會計師法》是我國注冊會計師行業(yè)管理的法制基礎，是推動注冊會計師行業(yè)健康發(fā)展的制度保障。自1980年我國恢復重建注冊會計師制度以來，以《注冊會計師法》為核心的注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范框架體系，成為了推動中國注冊會計師行業(yè)近四十載發(fā)展壯大的中流砥柱。楊紀琬先生組織領導起草了我國注冊會計師制度重建的標志性文件《關于建立會計顧問處（即會計師事務所）的暫行規(guī)定》，并對我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展寄予殷切的期盼?，F(xiàn)行《注冊會計師法》經2014年8月全國人大常委會審議修訂，取消和下放了部分行政審批項目，但仍然未能充分滿足行業(yè)發(fā)展與監(jiān)管需要。當前《注冊會計師法》修訂應結合現(xiàn)階段我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展的特征，就注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式、協(xié)會性質、職能定位、考試和注冊制度等實質性問題展開全面的調查研究，著力解決注冊會計師行業(yè)改革發(fā)展中面臨的新情況新問題，進一步明確注冊會計師的行業(yè)地位和重要作用，厘清中國注冊會計師協(xié)會的職能定位和管理邊界，優(yōu)化注冊會計師行業(yè)人員隊伍建設，激發(fā)注冊會計師行業(yè)競爭活力，促進注冊會計師行業(yè)健康發(fā)展。

（三）助力“一帶一路”倡議，全面深化會計準則國際協(xié)調

“一帶一路”倡議為國際經濟合作搭建了開放包容、互利共贏的嶄新平臺。黨的十八屆三中全會提出，“形成參與國際宏觀經濟政策協(xié)調的機制，推動國際經濟治理結構完善”。會計準則國際協(xié)調作為國際經濟治理與合作中的重要組成部分，理應在全球化時代浪潮中積極貢獻力量。楊紀琬先生曾強調，“實現(xiàn)會計信息的可比性與國際化，只能是一個漸進的過程，在為推進這一過程所做的各種努力之中，重視我國會計準則與各國會計準則的比較與協(xié)調，重視國際會計準則的推廣和完善，是最重要的途徑之一”。當前，日益深化的國內改革形勢和復雜多變的國際經濟環(huán)境對企業(yè)會計準則國際協(xié)調提出了全新的挑戰(zhàn)。全面深化會計準則國際協(xié)調，應當立足我國經濟體制改革的實際情況，以切實解決我國會計實務問題為導向，堅持“趨同不是簡單地等同”和“趨同是一種互動”等重要原則，貫徹落實持續(xù)全面趨同策略，積極參與會計準則國際協(xié)調，深入研究會計準則趨同對我國企業(yè)成長及經濟發(fā)展造成的實質性影響，充分利用雙邊和多邊交流機制，不斷提高我國在國際財務報告準則制定中的話語權和影響力。

五、結語

時光荏苒，已是百年?；厥仔轮袊闪⒅炼兰o末我國會計改革與發(fā)展的偉大歷史進程，楊紀琬先生的身影深深定格在會計法律制度規(guī)范建設這片遼闊的沃土之上。歲月流轉，在全國會計工作者共同努力下，這片他曾深深熱愛、揮汗耕耘的土地上已然碩果累累、桃李芬芳。楊紀琬先生為我國會計改革與發(fā)展事業(yè)嘔心瀝血、鞠躬盡瘁的身影仍歷歷在目，風起云涌的時代浪潮和升騰跌宕的人生際遇孕育了他虛懷若谷的為人品格和上善若水的人生境界。楊紀琬會計法律制度規(guī)范學術思想作為中國特色會計理論和方法體系的閃亮坐標，折射著我國經濟體制改革的時代光彩，實現(xiàn)了我國會計改革與發(fā)展實踐的理論升華，飽含著一位心系改革的“會計迷”的不變初心。在楊紀琬先生百年誕辰之際，作為楊紀琬先生未竟事業(yè)的繼承者和接班人，傳承楊紀琬先生學術思想，汲取楊紀琬先生精神力量，矢志不渝，開新圖強，在新時代中國特色社會主義會計改革與發(fā)展事業(yè)中砥礪奮進，是對楊紀琬先生最好的銘記與紀念。

［1］ 朱光耀.會計、審計與國家治理［C］.中國財政經濟出版社，2017，北京.

［2］ 楊紀琬.學習《中華人民共和國會計法》［J］會計學刊，1986（4）.

［3］ 楊紀琬.《會計法》的歷史使命［J］.會計研究，1990（3）：10-12.

［4］ 楊紀琬.會計專題［M］.東北財經大學出版社，1987，大連.

［5］ 王世定，汪建熙.楊紀琬教授從事會計工作60周年論文集［C］.經濟科學出版社，1996，北京.

［6］ 楊紀琬，德立天地學貫中西——楊紀琬先生百年誕辰紀念文集［C］.中國財政經濟出版社，2017，北京.

［7］ 徐玉德，韓彬.楊紀琬教授會計學術思想［J］.會計研究，2017（9）.

［8］ 夏冬林.企業(yè)會計是一個戰(zhàn)略控制系統(tǒng)——紀念楊紀琬先生誕辰100周年［J］.會計研究，2017（1）.

［9］ 徐玉德，韓彬.會計、審計與國家治理——中國會計改革與發(fā)展2016學術論壇觀點綜述［J］.財政科學，2016（9）.

［10］ 徐玉德，宋帥.以國家治理引領會計法律法規(guī)建設［J］.財務與會計，2016（5）.

F821.7

A

2096-1391（2017）11-0123-06

中國財政科學研究院

邢荷生）