稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化研究
——基于全面深化改革的視角

張家瑋

（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué) 甘肅 蘭州 730030）

《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出要深化稅收制度改革，完善地方稅收體系，逐步提高直接稅比重，而稅收制度改革的關(guān)鍵在于稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化調(diào)整。所謂稅制結(jié)構(gòu)，指的是各稅種的組合方式及各稅種的相對地位，目前我國的稅制結(jié)構(gòu)為以增值稅為代表的間接稅為主，以企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅為代表的直接稅為輔，那么，我國目前的稅制結(jié)構(gòu)是否符合國際趨勢，又存在哪些方面的問題呢？文章將針對這些問題展開分析。

二、稅制結(jié)構(gòu)的國際比較

為了使比較更加全面科學(xué)，文章將中外對比的對象分為發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家兩組，分別與中國的稅制結(jié)構(gòu)進(jìn)行比較，同時(shí)按稅負(fù)能否轉(zhuǎn)嫁的標(biāo)準(zhǔn)將稅制結(jié)構(gòu)劃分為直接稅和間接稅。中國作為世界上最大的發(fā)展中國家，理論上稅制結(jié)構(gòu)應(yīng)是優(yōu)于發(fā)展中國家的平均水平，逐步向發(fā)達(dá)國家靠攏，但是數(shù)據(jù)結(jié)果卻并不盡如人意，具體如下所示：

表1 我國2007年—2016年稅制結(jié)構(gòu) 單位：%

表2 2016年部分OECD國家稅制結(jié)構(gòu) 單位：%

據(jù)表1所示，目前我國稅制結(jié)構(gòu)基本呈現(xiàn)以間接稅為主，直接稅為輔的特征，直接稅間接稅占比的均值約為35：65。據(jù)表1、2所示，從中國與發(fā)達(dá)國家的稅制結(jié)構(gòu)比較看，我國直接稅間接稅占比的均值為34.65：65.35，而OECD國家占比的均值為74.98：25.02，我國與發(fā)達(dá)國家的稅制結(jié)構(gòu)相比有明顯的差距，發(fā)達(dá)國家基本以直接稅為稅收的主要來源，而中國仍較多地依賴間接稅。

表3 2015年金磚國家稅制結(jié)構(gòu)

根據(jù)表3及表1可發(fā)現(xiàn)，金磚國家中南非和俄羅斯直接稅比重相對較高，而巴西、印度和中國直接稅占比相對偏低，占比均不到40%，從這方面看，中國的稅制結(jié)構(gòu)在金磚五國中僅處于中等水平，并沒有太大優(yōu)勢。

綜上而言，中國目前的稅制結(jié)構(gòu)基本以間接稅為主，直接稅為輔，而發(fā)達(dá)國家普遍采取以直接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，大部分發(fā)展中國家依然倚重于間接稅，但也有部分國家直接稅比重相對較高，呈現(xiàn)“雙主體”的特征，可以說，以直接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)才是大勢所趨，中國必須順應(yīng)國際趨勢，適時(shí)推進(jìn)稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整，全面深化稅制改革。

三、我國稅制結(jié)構(gòu)存在的問題及其影響

通過稅制結(jié)構(gòu)的國際比較，我國的稅制結(jié)構(gòu)存在很多問題。

第一，直接稅間接稅比重失調(diào)?，F(xiàn)行18個(gè)稅種中，增值稅一家獨(dú)大，占據(jù)稅收收入近40%的比重。而直接稅中的主要稅種企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅占比之和僅為30%左右，直接造成了直接稅占比較低的局面。以增值稅為代表的間接稅，本身有著較強(qiáng)的累退性和轉(zhuǎn)嫁性，這兩種特性都違反了量能納稅原則，加劇了低收入者的稅收負(fù)擔(dān)，造成稅負(fù)不公。

第二，納稅主體不合理，企業(yè)繳稅占比較高，個(gè)人繳稅占比較低。據(jù)國家稅務(wù)總局公布的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，我國個(gè)人所繳納的稅款總額約占稅收收入的6%，而企業(yè)所繳納的稅款總額約占稅收收入的94%，雖然存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問題，但也存在繳稅比例中部分不可轉(zhuǎn)嫁，或轉(zhuǎn)嫁失效的情況，所以我國企業(yè)稅負(fù)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于個(gè)人稅負(fù)。

第三，稅收征收環(huán)節(jié)不合理，生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)占比高，消費(fèi)分配環(huán)節(jié)占比低。我國增值稅及消費(fèi)稅等間接稅主要是在生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)征收，而我國稅制結(jié)構(gòu)又如前所述是以間接稅為主，意味著我國約有67%的稅收收入要作為價(jià)格的構(gòu)成要素嵌到各種商品和勞務(wù)的價(jià)格中，也就是說我國稅收同商品和勞務(wù)的價(jià)格高度相關(guān)。這一方面會(huì)扭曲價(jià)格的正常形成機(jī)制，違背了稅收中性的原則；另一方面由于中外稅制結(jié)構(gòu)的巨大差異，如此高的稅收收入來源于生產(chǎn)、流通領(lǐng)域會(huì)使企業(yè)在國際競爭中處于不利地位。

總之，目前我國的稅制結(jié)構(gòu)大致存在直接稅間接稅比重失調(diào)、納稅主體不合理和稅收征收環(huán)節(jié)不合理等問題，這些問題使得國家稅收違反了稅收公平、量能負(fù)稅和稅收中性的原則，不僅加重了企業(yè)稅負(fù)和貧困人口的生活負(fù)擔(dān)，還會(huì)破壞社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的正常運(yùn)行，成為全面深化改革的嚴(yán)重阻礙。

四、稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化的政策建議

據(jù)前文所析，我國稅制結(jié)構(gòu)存在諸多問題，嚴(yán)重不利于全面深化改革和社會(huì)主義現(xiàn)代化，故以稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化調(diào)整為中心的稅制改革勢在必行，本節(jié)就稅制結(jié)構(gòu)改革的路徑和內(nèi)容提出如下建議：

（一）深入調(diào)整間接稅

第一，深入推進(jìn)完善增值稅制度改革。全面營改增之后，我國先后簡并了增值稅稅率結(jié)構(gòu)，降低了增值稅稅率，一定程度上減輕了企業(yè)稅負(fù)，讓利于企業(yè)和消費(fèi)者。但是這些改革舉措并沒有從徹底上解決問題，目前最新調(diào)整后的增值稅稅率仍設(shè)置13%、9%和6%三檔，多檔稅率會(huì)扭曲市場主體的行為，不利于市場機(jī)制的運(yùn)行，有悖于增值稅稅收中性的特點(diǎn)，同時(shí)也不利于納稅人的稅收遵從，增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管成本。所以政府仍需在增值稅稅率結(jié)構(gòu)和稅率上面多下功夫，進(jìn)一步簡并稅率結(jié)構(gòu)、降低稅率，實(shí)現(xiàn)三檔并兩檔的跨越，為企業(yè)和消費(fèi)者營造公平良好的市場環(huán)境。

第二，繼續(xù)調(diào)整完善消費(fèi)稅。調(diào)整和完善消費(fèi)稅，應(yīng)該從征收環(huán)節(jié)、征收范圍和稅率三方面下手，逐步完善頂層設(shè)計(jì)。首先，要改變部分稅目征收環(huán)節(jié)和征收主體，將部分適合的稅目改隱性征收為顯性征收，增強(qiáng)消費(fèi)稅引導(dǎo)和規(guī)范消費(fèi)的功能。其次，要進(jìn)一步調(diào)整征收范圍，突出節(jié)能減排和環(huán)境保護(hù)，促進(jìn)綠色可持續(xù)發(fā)展，貫徹落實(shí)習(xí)總書記“綠水青山就是金山銀山”的理念。最后，要進(jìn)一步調(diào)整稅率，消費(fèi)稅稅率應(yīng)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、市場的變化進(jìn)行不斷的調(diào)整，以更好發(fā)揮其調(diào)節(jié)收入和引導(dǎo)消費(fèi)的功能。

（二）逐步提高直接稅

關(guān)于直接稅的調(diào)整，近年國家已經(jīng)采取了多項(xiàng)改革措施，例如新個(gè)人所得稅法的出臺、環(huán)境保護(hù)稅的出臺等，都體現(xiàn)了直接稅的改革方向，所以我們下一步應(yīng)做的是繼續(xù)推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革，加快房地產(chǎn)稅立法。從目前來看，開征房地產(chǎn)稅，能夠有效整合現(xiàn)行稅負(fù)體系中與房地產(chǎn)稅有關(guān)的稅種和收費(fèi)方式，是提高直接稅比重，推動(dòng)稅制結(jié)構(gòu)改革的重要舉措；此外，房地產(chǎn)稅還可作為基層地方政府的重要財(cái)源，由于房地產(chǎn)稅稅源穩(wěn)定，可作為優(yōu)質(zhì)的地方稅進(jìn)行管理，所以其開征可以顯著增強(qiáng)地方稅的實(shí)力，緩解地方稅整體過于單薄的困境；最后，房地產(chǎn)稅也是調(diào)節(jié)貧富差距的重要政策工具。故而，盡管房地產(chǎn)稅爭議不斷，但是其立法的決心不可動(dòng)搖，其開征也勢在必行。

（三）持續(xù)加大減稅降費(fèi)力度

政府必須有步驟地、階段性地、持續(xù)地降低社保繳費(fèi)率，為企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展保駕護(hù)航，除了社保繳費(fèi)外，各種雜費(fèi)也讓企業(yè)及個(gè)人不勝其擾，政府需加強(qiáng)對各種稅費(fèi)的整頓力度，大力整合和規(guī)范合理收費(fèi)，堅(jiān)決取締違規(guī)收費(fèi)亂象 ，進(jìn)一步減輕社會(huì)負(fù)擔(dān)，給企業(yè)及個(gè)人“松綁”。在減稅方面，要進(jìn)一步豐富小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠措施，完善跨國公司反避稅管理體系，在給企業(yè)更多實(shí)惠的同時(shí)保證國家稅收。