管理會(huì)計(jì)研究中的主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)：影響因素和經(jīng)濟(jì)后果

李宛姍

【摘要】業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)作為管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域的重要方面，是對(duì)于員工能力和努力程度的反饋，是制定員工薪酬標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)。主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)因其靈活性而被引入，但因可能導(dǎo)致偏誤、員工對(duì)其公平性和準(zhǔn)確性的不滿而飽受爭(zhēng)議。文章系統(tǒng)梳理了主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的影響因素和經(jīng)濟(jì)后果的相關(guān)文獻(xiàn)，探討如何設(shè)立合理有效的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制。

【關(guān)鍵詞】主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)；影響因素；經(jīng)濟(jì)后果；

公平性；信任

【中圖分類(lèi)號(hào)】F234.3

一、引言

如何制定合理有效的薪酬激勵(lì)合同一直是管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域一個(gè)十分重要的問(wèn)題。從一開(kāi)始的純財(cái)務(wù)指標(biāo)到后來(lái)的股價(jià)指標(biāo)，業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)也在不斷完善與改進(jìn)?；诖砝碚摚琀olmstrom and Milgrom（1991）認(rèn)為，由于沒(méi)有任何一種指標(biāo)是完美的，因此只要是任何一種能夠提供增量信息（關(guān)于代理人努力程度的信息）的指標(biāo)都應(yīng)該被用在薪酬合同里。

主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)最開(kāi)始是作為客觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)的補(bǔ)充所使用?？?jī)效評(píng)價(jià)系統(tǒng)可以基于客觀指標(biāo)（比如收入或者部門(mén)利潤(rùn)）或者主觀指標(biāo)（比如員工對(duì)于企業(yè)的價(jià)值）。類(lèi)似于銷(xiāo)售這樣的工作，工作成果可以被定量，因此可以采用客觀指標(biāo)衡量，其他一些工作的績(jī)效則不能，因?yàn)橛锌赡艹晒呛献鳟a(chǎn)生或者不能被定量衡量。

Backer et al （1988）提出，相比于主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，客觀評(píng)價(jià)存在兩大缺陷：一是如果沒(méi)能很準(zhǔn)確地指定績(jī)效指標(biāo)，員工的努力方向會(huì)偏離；如果過(guò)于刻板地指定指標(biāo)，很難做到不顧此失彼。比如，計(jì)件工資制下，工人會(huì)一味追求產(chǎn)出數(shù)量而忽視質(zhì)量，而按年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)考核的管理者會(huì)為了短期收益而犧牲長(zhǎng)期利潤(rùn)。二是客觀的績(jī)效測(cè)量與評(píng)價(jià)體系難以改變，因此，即使在經(jīng)濟(jì)上需要改變的情況下，改變薪酬合同也是代價(jià)高昂的。在技術(shù)發(fā)生重大變化的環(huán)境中，這種問(wèn)題對(duì)于計(jì)件工資制來(lái)說(shuō)尤為明顯。當(dāng)產(chǎn)量大于預(yù)期時(shí)，員工會(huì)懼怕衡量標(biāo)準(zhǔn)提高和獎(jiǎng)金減少，因此他們會(huì)限制產(chǎn)量。

對(duì)于客觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的爭(zhēng)議在90年代中期非常激烈。Kaplan and Norton（1996）提出財(cái)務(wù)指標(biāo)的局限性，呼吁使用更多除財(cái)務(wù)指標(biāo)之外的其他指標(biāo)衡量員工的努力程度。Feltham and Xie （1994）提出使用替代指標(biāo)可以增加代理人的努力程度也可以減少賦予代理人的風(fēng)險(xiǎn)。

Baker et al （1994）認(rèn)為客觀績(jī)效指標(biāo)（顯性合約）和主觀績(jī)效指標(biāo)（隱性合約）的綜合使用是最有效率的。相似地，Baiman and Rajan （1995）認(rèn)為，基于風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)的理念，相比于僅使用單一信息，在獎(jiǎng)金池中既使用客觀信息也使用主觀信息更能實(shí)現(xiàn)帕累托最優(yōu)。

Bushman et al（1996） 提出，使用個(gè)人業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)（主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的一種）在一定程度上能夠減少外部噪音，比如行業(yè)層面的行業(yè)周期變動(dòng)或是公司層面的戰(zhàn)略、規(guī)模、結(jié)構(gòu)、市場(chǎng)地位等因素的影響。如果使用客觀指標(biāo)，很難把部門(mén)經(jīng)理業(yè)績(jī)中的不可控因素剝離出來(lái)，只看可控因素。Murphy and Oyer（2003）發(fā)現(xiàn)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中的主觀性會(huì)減少管理層操縱量化指標(biāo)的幅度，減少量化指標(biāo)中的噪音。

Gillenkirch and Kreienbaum（2015）對(duì)比了激勵(lì)提供假說(shuō)和規(guī)范強(qiáng)化假說(shuō)。研究結(jié)果表明，上級(jí)對(duì)下級(jí)使用相對(duì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，是希望通過(guò)獎(jiǎng)勵(lì)努力者、懲罰不努力者從而強(qiáng)化合作的規(guī)范，而不是建立一個(gè)激勵(lì)相容機(jī)制使得努力本身對(duì)于下級(jí)來(lái)說(shuō)有利。

然而，使用主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)也有其缺陷。主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)會(huì)使得上級(jí)擁有自由裁量權(quán)（Moers，2005），評(píng)價(jià)指標(biāo)的多樣性（即客觀指標(biāo)的完整性）、主觀評(píng)價(jià)都會(huì)導(dǎo)致偏誤。評(píng)價(jià)指標(biāo)的多樣化程度越高或主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)使用得越多，業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)誤差越大。這表明使用主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)可能使得上級(jí)更難區(qū)分下屬的努力程度，這可能對(duì)于未來(lái)激勵(lì)計(jì)劃和人事任免產(chǎn)生影響。

實(shí)踐中，Milkovich and Newman （1987）問(wèn)卷調(diào)查結(jié)果表明30%的員工認(rèn)為他們的主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系是無(wú)效的，員工不相信上級(jí)會(huì)準(zhǔn)確衡量他們的表現(xiàn)（Veigh， 1972）。上級(jí)更喜歡客觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，因?yàn)榭陀^業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)相比主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，更少引起員工間的不滿和沖突。在客觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)衡量體系中，上級(jí)不必對(duì)于員工的評(píng)價(jià)做出解釋。

相似地，Hamner（1975）認(rèn)為員工經(jīng)常對(duì)于直屬上級(jí)給出的績(jī)效評(píng)價(jià)不滿意，他建議“能采用客觀指標(biāo)的部分就不要采用主觀指標(biāo)了”。

二、主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的影響因素

Hayes and Schaefer （2000）發(fā)現(xiàn)，當(dāng)管理層業(yè)績(jī)表現(xiàn)中的一些因素?zé)o法被觀測(cè)或是被量化，或者衡量的指標(biāo)噪音較大時(shí)，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)常被使用。當(dāng)產(chǎn)品生命周期長(zhǎng)，一般說(shuō)明財(cái)務(wù)指標(biāo)信息含量會(huì)下降，此時(shí)企業(yè)傾向于使用主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)來(lái)確定管理層的獎(jiǎng)金薪酬。

Chen（2011） 實(shí)證衡量了出勤率和資歷這些客觀指標(biāo)對(duì)于主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的序列效應(yīng)，以及壓縮績(jī)效評(píng)級(jí)對(duì)于下屬努力程度、現(xiàn)金獎(jiǎng)金和未來(lái)股票獎(jiǎng)金的影響，還衡量了壓縮績(jī)效評(píng)級(jí)的持續(xù)程度。壓縮績(jī)效評(píng)級(jí)導(dǎo)致更高的現(xiàn)金獎(jiǎng)金，但對(duì)于股票獎(jiǎng)金沒(méi)有影響。壓縮績(jī)效評(píng)級(jí)降低了員工表現(xiàn)提高的幅度。獲得高于平均水平評(píng)級(jí)的員工相比于其他員工在后期更有可能獲得高于平均評(píng)級(jí)的評(píng)價(jià)。

現(xiàn)實(shí)中，上級(jí)在對(duì)下級(jí)進(jìn)行主觀評(píng)價(jià)之前，會(huì)考慮下級(jí)在客觀指標(biāo)上的表現(xiàn)。Bol and Smith（2009）表明如果員工在上一期間的客觀指標(biāo)較好，該員工當(dāng)期表現(xiàn)的主觀評(píng)級(jí)就會(huì)優(yōu)于其他同事。

Van et al.（2006）發(fā)現(xiàn)，公司采用的經(jīng)營(yíng)策略會(huì)影響主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的使用。當(dāng)企業(yè)戰(zhàn)略注重產(chǎn)品質(zhì)量時(shí)，更多使用主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。

Mangen（2009）研究了經(jīng)濟(jì)沖擊對(duì)主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的影響，發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)沖擊之后企業(yè)普遍增加了主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的使用，尤其是財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)的使用，對(duì)于個(gè)人業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)的使用則沒(méi)有太大變化。

Gibbs et al.（2002）指出，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的決定因素有公司和員工兩方面，公司希望減少獎(jiǎng)金合同的扭曲程度，員工希望減少獎(jiǎng)金風(fēng)險(xiǎn)。因此，當(dāng)客觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)完整性較低、公司注重短期業(yè)績(jī)、公司業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)易受操縱；環(huán)境不確定性較高時(shí)，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)被較多使用。

Bol and Smith（2011）發(fā)現(xiàn)，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)不僅受到客觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的影響，也受到實(shí)踐中出現(xiàn)的不可控因素的影響。一般情況下，上級(jí)傾向于把主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)調(diào)整到與客觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)表現(xiàn)方向一致，但當(dāng)意外情況出現(xiàn)時(shí)，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的調(diào)整方向則不同。當(dāng)出現(xiàn)不利的不可控因素時(shí)，上級(jí)會(huì)調(diào)整主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)以抵消這一不可控因素，但當(dāng)出現(xiàn)有利的不可控因素時(shí)，上級(jí)不會(huì)對(duì)主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)做出調(diào)整。

三、主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的公平性

Thiele（2013）討論了主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)可能存在由于上下級(jí)串謀所導(dǎo)致的可能出現(xiàn)不公正因素的情況，并試圖通過(guò)薪資和激勵(lì)解決這一問(wèn)題。文章結(jié)果表明，當(dāng)給予管理層的報(bào)酬必須比效率工資更高，對(duì)下屬努力的激勵(lì)必須相對(duì)較低時(shí)，不公平偏誤才可能被減少。

Breuer et al.（2013）認(rèn)為，上級(jí)對(duì)下級(jí)的主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)確實(shí)存在偏誤。上下級(jí)關(guān)系越近，越呈現(xiàn)向上的偏誤，即上級(jí)對(duì)下級(jí)的主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)偏好。文章還發(fā)現(xiàn)，在小的團(tuán)隊(duì)或者上級(jí)遇到原先評(píng)價(jià)過(guò)的下級(jí)，也會(huì)打較高的分?jǐn)?shù)。

Ahn and Hyun（2013）考察了上級(jí)對(duì)下級(jí)在主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中的寬容性偏差是否受到下級(jí)先前績(jī)效信息的影響，發(fā)現(xiàn)寬容性偏差隨著時(shí)間的推移而持續(xù)存在。對(duì)于上期表現(xiàn)差的員工和上期被嚴(yán)格評(píng)估績(jī)效的員工，當(dāng)期的主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)寬容性偏差更大，對(duì)上期表現(xiàn)好的員工和上期被“從寬處置”的員工，當(dāng)期的主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)寬容性偏差更小。

四、主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與上下級(jí)信任度

Gibbs et al.（2002）通過(guò)問(wèn)卷調(diào)查得出，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)能夠增加員工工資滿意度、勞動(dòng)生產(chǎn)率和公司業(yè)績(jī)（凈利潤(rùn)等），上下級(jí)之間的信任程度在其中起到調(diào)節(jié)作用。也就是說(shuō)，上下級(jí)之間越信任，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)對(duì)于員工工資滿意度、勞動(dòng)生產(chǎn)率和公司業(yè)績(jī)的促進(jìn)作用越強(qiáng)烈。

Hartmann and Sergeja （2009）認(rèn)為使用客觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)能夠增加上下級(jí)之間的信任。下級(jí)對(duì)上級(jí)的信任取決于評(píng)價(jià)體系的正式程度，這個(gè)關(guān)系受管理層對(duì)于公平和回饋的認(rèn)知水平的影響。Lau and Buckland （2004）的調(diào)查表明，當(dāng)上級(jí)衡量下級(jí)的業(yè)績(jī)表現(xiàn)時(shí)，客觀指標(biāo)運(yùn)用的越多，下級(jí)對(duì)上級(jí)的信任程度越高。然而，Lau and Shohilin （2005）的發(fā)現(xiàn)表明下級(jí)更喜歡主觀性的非財(cái)務(wù)指標(biāo)考核，他們認(rèn)為相比于“刻板和嚴(yán)格”的財(cái)務(wù)指標(biāo)，非財(cái)務(wù)指標(biāo)可以更加準(zhǔn)確地衡量下屬的表現(xiàn)。Lau and Buckland （2004）發(fā)現(xiàn)下屬參與指定考核標(biāo)準(zhǔn)可以增加上級(jí)和下級(jí)之間的信任程度，下級(jí)對(duì)于業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)制定的參與程度可以反映上下級(jí)的信任關(guān)系和互動(dòng)頻率。

Veigh （1972）認(rèn)為越多使用主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，所需要的信任就越多，因?yàn)槿绻狈π湃螁T工就不相信他們的薪資是基于績(jī)效表現(xiàn)公平公正獲得的。

五、主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的經(jīng)濟(jì)后果

Ittner et al.（2003）的研究表明，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)可能使得分支機(jī)構(gòu)經(jīng)理抱怨獎(jiǎng)金獎(jiǎng)勵(lì)的偏袒，以及用于確定獎(jiǎng)勵(lì)的標(biāo)準(zhǔn)的不確定性。

Rajan and Reichelstein （2006）討論了主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)對(duì)于獎(jiǎng)金計(jì)劃的影響，即使用主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)影響是否使用獎(jiǎng)金池。結(jié)論表明，當(dāng)所有用于業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的信息都不可驗(yàn)證的時(shí)候，即當(dāng)業(yè)績(jī)無(wú)法用客觀評(píng)價(jià)而只能用主觀評(píng)價(jià)的時(shí)候，應(yīng)該使用獎(jiǎng)金池。

Van et al.（2006）發(fā)現(xiàn)，主觀評(píng)價(jià)能夠提升公司業(yè)績(jī)，尤其是當(dāng)企業(yè)戰(zhàn)略注重產(chǎn)品質(zhì)量時(shí)。

Bol（2011）表明，上級(jí)在評(píng)價(jià)下級(jí)的時(shí)候會(huì)帶入自己的主觀偏好，這會(huì)給下級(jí)未來(lái)業(yè)績(jī)表現(xiàn)帶來(lái)影響。Burney et al.（2009）也發(fā)現(xiàn)，如果員工認(rèn)為組織決策過(guò)程是公平的，他們的業(yè)績(jī)會(huì)更好，這同樣說(shuō)明了主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)公平性對(duì)于員工后續(xù)業(yè)績(jī)表現(xiàn)的影響。

Luft et al.（2010）認(rèn)為，不使用主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，僅使用單一財(cái)務(wù)信息進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，能夠減少管理層決策失誤，也能減少下級(jí)的負(fù)面情緒，因此可以抵消單一信息不完整性產(chǎn)生的成本。

Govindarajan and Gupta （1985）的研究表明，主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)能夠提高使用“建設(shè)戰(zhàn)略”部門(mén)的業(yè)績(jī)，但會(huì)使得使用“收割戰(zhàn)略”部門(mén)的業(yè)績(jī)降低。

Bol （2008）指出，使用主觀業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)有損下級(jí)對(duì)于上級(jí)所做決定的認(rèn)可程度。業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)越依賴(lài)于上級(jí)的主觀判斷而不是客觀公式，下級(jí)就認(rèn)為其所做決定的后果的不確定性越大。

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