股權(quán)轉(zhuǎn)讓的企業(yè)所得稅處理和稅務(wù)風險控制

海文梅

隨著我國經(jīng)濟由高速增長向高質(zhì)量發(fā)展的轉(zhuǎn)變，企業(yè)之間的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為越來越頻繁，會計核算要求和稅收規(guī)定也愈加復雜，導致股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅案件頻發(fā)。因此，企業(yè)必須要高度重視股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅處理的相關(guān)問題，并積極與當?shù)囟悇?wù)局進行溝通交流，熟悉掌握股權(quán)轉(zhuǎn)讓地方性政策性法規(guī)，做好稅收籌劃工作，制定合理的股權(quán)轉(zhuǎn)讓方案，從而達到節(jié)約稅收成本、降低稅務(wù)風險的目的。

一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)的所得稅政策

1.居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓。居民企業(yè)主要是指依照相關(guān)的法律法規(guī)在中國境內(nèi)成立的企業(yè)。首先，適用的稅種和稅率。結(jié)合我國稅法相關(guān)規(guī)定，在企業(yè)所得稅的征稅范圍中，包含著居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，其中，25%為其適用的稅率。其次，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅義務(wù)時間。結(jié)合稅法相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效以后，可以實現(xiàn)確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。再其次，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失的計算。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失主要是指企業(yè)在收回、清算處置股權(quán)投資收入與股權(quán)投資成本余額的差額。其中，股權(quán)投資成本確定分兩種形式：第一種是借助現(xiàn)金支付方式確定投資成本，購買價款就是其成本;第二種是借助除現(xiàn)金支付方式外，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費合計確定其投資成本。

2.非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓。根據(jù)稅法規(guī)定，非居民企業(yè)主要是指依照外國法律法規(guī)成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但是又來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，首先要確定收入核算的時間點，收入一般在轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效以及股權(quán)變更手續(xù)完成時確認;其次是適用的稅率，轉(zhuǎn)讓境內(nèi)被投資企業(yè)的股權(quán)所得，減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅，但向其關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)的除外，如果轉(zhuǎn)讓價格不符合市場規(guī)則且減少應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)重新計算并調(diào)整;再其次是計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，一般以非居民企業(yè)向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)投資時或向原投資方購買該股權(quán)時的幣種計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價和股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本價。如果同一非居民企業(yè)存在多次投資的，以首次投入資本時的幣種計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價和股權(quán)成本價，以加權(quán)平均法計算股權(quán)成本價;多次投資時幣種不一致的，則應(yīng)按照每次投入資本當日的匯率換算成首次投資時的幣種。

二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓的企業(yè)所得稅處理措施

1.股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失可稅前申報扣除。結(jié)合企業(yè)所得稅法了解到，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或處置投資資產(chǎn)過程中，投資資產(chǎn)的成本，可以進行扣除。結(jié)合《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》了解到，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，必須要向主管稅務(wù)機關(guān)進行申報，然后在稅前進行扣除。企業(yè)資產(chǎn)損失按照其申報內(nèi)容和要求，其形式主要包括清單申報和專項申報等。企業(yè)結(jié)合市場公平交易原則，對不同環(huán)節(jié)出現(xiàn)的損失，比如交易場所、市場等買賣債券等，可以加強清單申報方式的應(yīng)用，向稅務(wù)機關(guān)申報扣除。

例如：A公司于2018年1月，對B上市公司進行股權(quán)投資，投資成本為1000萬元，占據(jù)B公司總體股本的10%。在2018年9月，A公司借助證券交易所，將擁有B公司的股權(quán)都進行了轉(zhuǎn)讓，具體轉(zhuǎn)讓給C公司，轉(zhuǎn)讓價為800萬元。那么A公司轉(zhuǎn)讓給C公司的投資損失，可以在所得稅稅前進行扣除，但是要結(jié)合規(guī)定履行清單申報扣除手續(xù)。

2.預(yù)提所得稅申報。非居民企業(yè)的預(yù)提所得稅，要注重源泉扣繳申報，輔助的還要注重自行申報。第一，扣繳義務(wù)人沒有結(jié)合相應(yīng)的法律法規(guī)，進行扣繳或履行扣繳義務(wù)，非居民企業(yè)，要在合同和協(xié)議規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓的7天內(nèi)，深入到被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)，以此來對企業(yè)所得稅進行申報繳納。第二，股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易雙方屬于非居民企業(yè)，而且在境外開展相應(yīng)的境外活動，所以取得所得的非居民企業(yè)，要通過自行或委托代理人等方式，以此來確保向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅的順利進行。

3.反避稅管理。首先，結(jié)合我國稅法，針對沒有設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民納稅人的直接轉(zhuǎn)讓，其持有境內(nèi)企業(yè)股權(quán)征稅，但是要想避免境外企業(yè)借助組織機構(gòu)，以此來對納稅義務(wù)進行規(guī)避，針對間接轉(zhuǎn)讓，我國要結(jié)合經(jīng)濟實質(zhì)原則，對稅收管轄權(quán)進行實施。在被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司所在國實際稅負比12.5%要低，要向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)，將相應(yīng)的資料提供出來。其次，非居民企業(yè)向其關(guān)聯(lián)方，對中國居民企業(yè)股權(quán)進行轉(zhuǎn)讓，其轉(zhuǎn)讓價格與獨立交易原則相悖，而降低應(yīng)納所得稅，稅務(wù)機關(guān)可以依照相應(yīng)的法律要求，進行合理化調(diào)整和規(guī)范。

4.股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得一次性計入當年所得計稅。結(jié)合相關(guān)法律法規(guī)可以看出：企業(yè)取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入等，在非特殊規(guī)定的情況下，要一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。例如：某投資公司在2017年12月，將持有某公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給甲企業(yè)，轉(zhuǎn)讓價格為300萬元，約定雙方分3次付款，也就是：2017年12月要完成該股權(quán)的工商、稅務(wù)變更手續(xù)，并對150萬元進行支付，2018年12月支付75萬元，剩下的要在2019年12月將尾款支付完成。那么，結(jié)合國家稅務(wù)總局公告的相關(guān)規(guī)定，該投資公司要在2017年12月完成股權(quán)變更手續(xù)時，一次性確認收入300萬元。

三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)的稅收風險控制措施

1.股權(quán)轉(zhuǎn)讓納稅定性風險控制。企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，針對兩種情況的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，要加強免稅或遞延稅收。具體來說：①對設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓與機構(gòu)所得;②滿足特殊稅務(wù)處理要件的重組股權(quán)轉(zhuǎn)讓。因此，要對以下稅務(wù)風險進行有效預(yù)防和控制：首先，針對愜意性質(zhì)是否屬于非居民納稅人，必須要與相關(guān)條件相符合，比如登記注冊地和實際管理控制等，進而定義為居民納稅人。其次，居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否與特殊稅務(wù)處理的五個要素相符合，而且相關(guān)證明資料是否與合法性和完整性要求相符合：確保商業(yè)目的的合理性，而且要避免擅自對繳納稅款進行減少和推遲等。而且對于被收購和合并的資產(chǎn)來說，要盡量高于總體資產(chǎn)的75%。再其次，在企業(yè)重組以后，連續(xù)12個月內(nèi)，不對重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動進行改變。在企業(yè)重組中，取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組以后的一年以內(nèi)，要避免對轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。最后，非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，還要與相關(guān)附加要件相符合，不會對該股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負變化造成影響，而且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)承諾在3年內(nèi)，要避免對其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán)進行轉(zhuǎn)讓。

2.股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失納稅調(diào)整風險控制。首先，股權(quán)投資成本和股權(quán)轉(zhuǎn)讓損益的會計和稅法差異，在當期是否正確計算和登記好納稅調(diào)整。其次，在企業(yè)所得稅納稅申報主表和附表中，所有差異是否結(jié)合相應(yīng)的要求進行填寫。再其次，所有差異是否結(jié)合會計準則進行核算和處理。

3.股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失申報風險控制。這主要是指在中國境內(nèi)，沒有設(shè)置機構(gòu)和場所的股權(quán)轉(zhuǎn)讓代繳申報風險。對于非居民企業(yè)來說，要對扣繳納稅人進行了解，以此來確定是否需要對扣繳申報義務(wù)進行履行，而如果沒有，在合同和協(xié)議規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓的7天內(nèi)，要執(zhí)行申報，也可以借助委托代理人，以此來完成申報工作。

4.加強股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收風險管理機制的構(gòu)建。稅務(wù)部門要將企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收管理納入到企業(yè)稅收管理機制之中，對企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收風險點進行整理，加強風險監(jiān)控指標的構(gòu)建，不斷提高稅收風險預(yù)警的完善程度，確保監(jiān)控的全面性和動態(tài)性。同時，還要注重防止惡意稅收籌劃現(xiàn)象的出現(xiàn)，比如要對總分公司和母子公司的關(guān)聯(lián)交易給予高度重視，綜合化分析和評估被轉(zhuǎn)讓的企業(yè)股東權(quán)益，如果與獨立交易原則的股權(quán)交易價格不相符，要進行調(diào)整和完善。

綜上所述，企業(yè)要想獲得更為廣闊的發(fā)展空間， 應(yīng)該對企業(yè)所得稅給予高度的重視，并且要提升稅務(wù)風險控制水平，還要結(jié)合股權(quán)轉(zhuǎn)讓，不斷提高企業(yè)所得稅處理水平，進一步簡化企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅務(wù)處理過程，防止稅務(wù)風險的出現(xiàn)，促使企業(yè)經(jīng)營發(fā)展目標的順利實現(xiàn)。

（作者單位：銀川市產(chǎn)城資本投資控股有限公司）