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    上市公司關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險防范策略研究

    2019-11-07 04:31:32張燕梅
    財會學(xué)習(xí) 2019年29期
    關(guān)鍵詞:關(guān)聯(lián)方交易防范策略審計風(fēng)險

    張燕梅

    摘要:我國上市公司除了進(jìn)行正常的市場交易外,也通過關(guān)聯(lián)方交易來達(dá)到公司整體價值最優(yōu)的目的,至于它的交易動機(jī),可能是公平、公允的積極交易動機(jī),也可能是不公平及非公允的不良交易動機(jī)。一旦上市公司的內(nèi)部交易動機(jī)不良,那么它就很可能挖空心思地去利用公司組織架構(gòu)內(nèi)的不同關(guān)聯(lián)方進(jìn)行交易,同時也產(chǎn)生了一個不可忽視的問題:關(guān)聯(lián)方交易的審計風(fēng)險。本文基于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷南嚓P(guān)概念和模型,對關(guān)聯(lián)方現(xiàn)狀和關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行了深入分析,提出在未來的審計實務(wù)工作中,審計人員可以如何來防范上市公司關(guān)聯(lián)交易審計的風(fēng)險。

    關(guān)鍵詞:關(guān)聯(lián)方交易;關(guān)聯(lián)方交易審計;審計風(fēng)險;防范策略

    目前,在我國的上市公司中,關(guān)聯(lián)方交易普遍存在,我國相關(guān)法律法規(guī)和行業(yè)規(guī)則承認(rèn)關(guān)聯(lián)方交易具有積極作用的同時,出于對關(guān)聯(lián)方交易某些不良影響的考慮,又制定了嚴(yán)格的交易規(guī)則,并通過相關(guān)監(jiān)管部門和民間審計組織加大對關(guān)聯(lián)方交易的監(jiān)督。關(guān)聯(lián)方交易讓人有著一個最大的顧慮:易受到人為因素的影響,因為從本質(zhì)來看,該種交易是“自家人”之間的業(yè)務(wù)往來,那么這種交易背景就有可能會導(dǎo)致該交易失去了公平性。所以,通過對關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行分析,對發(fā)現(xiàn)和防范關(guān)聯(lián)交易審計風(fēng)險有著重要的建設(shè)性意義。

    一、關(guān)聯(lián)方及其交易相關(guān)概念

    (一)關(guān)聯(lián)方含義

    《企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號》對關(guān)聯(lián)方的定義為:一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨鲜芡环娇刂?、共同控制或重大影響的,?gòu)成關(guān)聯(lián)方。

    (二)關(guān)聯(lián)方交易的認(rèn)定

    判斷企業(yè)間進(jìn)行的交易是否屬于關(guān)聯(lián)方交易主要是判斷兩方或者兩方以上是否具有關(guān)聯(lián)方關(guān)系,可以從三個方面來進(jìn)行把握,一是進(jìn)行交易的雙方或多方之間是否存在著影響關(guān)系;二是會產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益、股權(quán)結(jié)構(gòu)或是組織結(jié)構(gòu)上的影響。

    (三)關(guān)聯(lián)方交易的核算原則

    對如何判定關(guān)聯(lián)方交易也做出了相關(guān)的要求:即看是否發(fā)生所有權(quán)的實質(zhì)性轉(zhuǎn)移,不管是否支付對價以及是否發(fā)出貨物,只看所有權(quán)是否發(fā)生轉(zhuǎn)移,一旦發(fā)生轉(zhuǎn)移就要進(jìn)行賬務(wù)處理。

    二、關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險的成因分析

    關(guān)聯(lián)方交易審計屬于財務(wù)報表審計的一部分,其風(fēng)險在本質(zhì)上與財務(wù)報表審計風(fēng)險的內(nèi)涵大致是相同的,所以我們可以用審計風(fēng)險模型來對其進(jìn)行成因分析。

    (一)認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險層面

    由于關(guān)聯(lián)方交易極具特殊性,導(dǎo)致了關(guān)聯(lián)方交易的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險可能比正常交易的要高,究其原因,主要可以分為以下三種:

    第一,關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的復(fù)雜性,導(dǎo)致與之相關(guān)的賬務(wù)處理也會變得復(fù)雜起來,會計人員的專業(yè)知識能力可能都不足以應(yīng)對。

    第二,關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價比較靈活,也極具主觀性。

    第三,關(guān)聯(lián)方交易違規(guī)成本低,監(jiān)管部門對關(guān)聯(lián)方交易的某些違規(guī)行為的懲罰力度弱,在某種程度上也加大了關(guān)聯(lián)方交易審計的固有風(fēng)險。

    (二)檢查風(fēng)險層面

    導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方交易審計的檢查風(fēng)險增大的原因主要有以下兩種:

    第一,關(guān)聯(lián)方關(guān)系盤根錯節(jié),導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方交易不易辨別。要想降低關(guān)聯(lián)方交易審計的檢查風(fēng)險,最重要的是如何識別出所有的關(guān)聯(lián)方,而這個識別的過程是有難度的。

    第二,審計人員的專業(yè)素養(yǎng)和勝任能力的不足,可能無法識別出錯綜復(fù)雜的或是隱形的關(guān)聯(lián)方交易。

    三、上市公司關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險防范對策分析

    (一)識別和評估關(guān)聯(lián)方交易審計的重大錯報風(fēng)險

    對關(guān)聯(lián)方交易審計中的重大錯報風(fēng)險進(jìn)行識別,并做出合理的評估是審計人員必須做的工作,且這種識別和評估不能僅停留在表層,還需要做出進(jìn)一步的判斷:哪些交易可能是特別風(fēng)險。具體可以從以下幾個方面著手:

    第一、詢問客戶單位管理層及其他內(nèi)部人員。一是因為客戶單位及其他內(nèi)部人員對自己單位的了解程度,毫無疑問肯定是遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過于審計人員的,二是因為審計人員在審計過程中獲得材料,有很大一部分是客戶單位管理層及其他內(nèi)部人員提供的,在這種情況下,與他們進(jìn)行相關(guān)的溝通,可以獲取一定的審計證。

    第二、對關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的文件、記錄進(jìn)行檢查。檢查客戶單位關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的文件、記錄,如果這些基本資料相互矛盾且結(jié)論不統(tǒng)一,在審計人員追加相關(guān)審計程序后仍無法解決,那么可能表明存在著較高的重大錯報風(fēng)險。

    第三、實施分析程序。下文則是立足于關(guān)聯(lián)方交易最常見的三大類型,來論述如何運(yùn)用分析程序來識別關(guān)聯(lián)方交易。

    (1)購銷型關(guān)聯(lián)方交易

    購銷型關(guān)聯(lián)方交易主要是指企業(yè)商品、勞務(wù)或其他資產(chǎn)的買賣行為,這種買賣行為也是關(guān)聯(lián)方交易最為常見也是最易操作的一種類型。我國相關(guān)法律法規(guī)和行業(yè)準(zhǔn)則規(guī)范中,對購銷型關(guān)聯(lián)方交易的價格、交易行為以及前提條件等,都做出了相應(yīng)的要求和規(guī)定。因此,在實施分析程序時,審計人員應(yīng)關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易是否公平、關(guān)聯(lián)方的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格是否合理,如果關(guān)聯(lián)方交易不公平或內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格不合理,相關(guān)重大錯報風(fēng)險可能較高。

    除此之外,在實施分析程序還可以使用數(shù)學(xué)以及統(tǒng)計方法來分析被審計單位關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)數(shù)據(jù),并與公平市場中的類似或相同交易的數(shù)據(jù)進(jìn)行對比,分析相關(guān)財務(wù)以及非財務(wù)比率或指標(biāo),這將有助于審計人員對關(guān)聯(lián)方交易審計的重大錯報做出合理識別和評估。

    (2)擔(dān)保型關(guān)聯(lián)方交易

    有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)一方為另一方進(jìn)行債權(quán)或債務(wù)的擔(dān)保稱之為擔(dān)保型關(guān)聯(lián)方交易,其中最常見的便是債務(wù)的擔(dān)保。關(guān)聯(lián)方之間在進(jìn)行債務(wù)擔(dān)保時,會導(dǎo)致一項潛在或現(xiàn)時義務(wù)的發(fā)生,這種義務(wù)可能或很可能導(dǎo)致在未來發(fā)生經(jīng)濟(jì)利益的流出,即或有事項。所以審計人員在分析擔(dān)保型關(guān)聯(lián)方交易時,要從下面兩點來分析:一是檢查和復(fù)核或有事項的賬務(wù)處理是否正確。二是對擔(dān)保的商業(yè)理由進(jìn)行評估。

    (3)資金供應(yīng)型關(guān)聯(lián)方交易

    資金供應(yīng)型關(guān)聯(lián)方交易主要是指關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行的權(quán)益性投資行為,也包括關(guān)聯(lián)方之間貸款的提供。所以在分析這類關(guān)聯(lián)方交易時,審計人員應(yīng)重點審計的是:資金在轉(zhuǎn)移的過程中是否合規(guī)、合法、是否具有恰當(dāng)?shù)纳虡I(yè)理由以及是否進(jìn)行了正確的賬務(wù)處理和充分的披露。

    (二)合理應(yīng)對關(guān)聯(lián)方交易審計的重大錯報風(fēng)險

    第一、識別出異常的關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)立馬向項目組其他成員通報該情況,先奔走相告。

    第二、實施相應(yīng)的實質(zhì)性程序,對癥下藥。

    三、降低關(guān)聯(lián)方交易審計的檢查風(fēng)險

    第一、提高審計人員的綜合素質(zhì)。關(guān)聯(lián)方的識別存在著一定的難度,所以在對在對關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計時審計人員要有一個高的綜合素質(zhì)。

    第二、合理安排審計人員。除少數(shù)審計人員具備極強(qiáng)的綜合素質(zhì)和專業(yè)勝任能力外,其它審計人員可能有著自己的“短板”,所以在一開始進(jìn)行審計人員的分配時就要注意審計人員的分派。

    第三、實施恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦颉?/p>

    第四、建立良好的質(zhì)量控制制度。

    建立質(zhì)量控制制度,將有利于事務(wù)所對審計人員進(jìn)行合理的安排審計。除此之外,事務(wù)所還應(yīng)當(dāng)建立項目質(zhì)量控制復(fù)核制度,請項目組以外的專業(yè)人士對審計工作進(jìn)行復(fù)核,對降低關(guān)聯(lián)方交易審計的檢查風(fēng)險有著積極的作用。

    第五、謹(jǐn)慎出具審計報告,恰當(dāng)發(fā)表審計結(jié)論。

    審計人員雖不對關(guān)聯(lián)方交易審計單獨發(fā)表審計意見、出具審計報告,但是關(guān)聯(lián)方交易審計對財務(wù)報表審計至關(guān)重要,所以,為了降低相關(guān)審計風(fēng)險和負(fù)面影響,審計人員應(yīng)當(dāng)對關(guān)聯(lián)方交易的審計情況進(jìn)行合理的評估,嚴(yán)謹(jǐn)?shù)乜紤]其對財務(wù)報表整體的影響,是否會對審計意見和審計報告產(chǎn)生的影響,不可懷有僥幸心理。

    四、結(jié)束語

    本文在對關(guān)聯(lián)方交易及其認(rèn)定進(jìn)行概述后,分析關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險的成因,立足審計風(fēng)險模型的兩個層面分析得出防范關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險的相關(guān)措施,對審計實務(wù)工作有著一定的實際意義。

    參考文獻(xiàn):

    [1]安鑫.關(guān)聯(lián)方交易審計方法和程序的探討[J].財經(jīng)界,2016 (24):293-294.

    [2]陳文.關(guān)聯(lián)方交易審計失敗反思[J].財會通訊,2016 (28):85-87.

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    [4]中國注冊會計師協(xié)會.《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》[EB/OL].中注協(xié)網(wǎng)站,2018.

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