數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收征管探析

劉 艷

（南京財(cái)經(jīng)大學(xué)）

數(shù)字經(jīng)濟(jì)一詞最早是由塔斯考特于1995年提出的，這一概念提出是因?yàn)樾畔⒓夹g(shù)的發(fā)展而產(chǎn)生一種新興經(jīng)濟(jì)模式，這種經(jīng)濟(jì)模式與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式存在差異，主要涉及通信設(shè)備制造、電子信息產(chǎn)業(yè)等領(lǐng)域。隨著數(shù)字化信息技術(shù)的快速發(fā)展與普遍運(yùn)用，數(shù)字經(jīng)濟(jì)這一新的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域逐漸引起世界各國(guó)的關(guān)注，特別是在實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展緩慢與爆發(fā)幾次國(guó)際經(jīng)濟(jì)危機(jī)后，以美國(guó)、英國(guó)為首的西方發(fā)達(dá)國(guó)家陸續(xù)提出數(shù)字經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略，希望以此促進(jìn)本國(guó)的經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇。

根據(jù)2022全球數(shù)字經(jīng)濟(jì)大會(huì)上發(fā)布的《全球數(shù)字經(jīng)濟(jì)白皮書（2022年）》顯示，2021年全球47個(gè)國(guó)家數(shù)字經(jīng)濟(jì)增加值規(guī)模已高達(dá)38.1萬億美元，同比增長(zhǎng)15.6%。而我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)占GDP比重由2012年的20.9%提高到2021年的39.8%，說明數(shù)字經(jīng)濟(jì)已成為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個(gè)不可忽視的增長(zhǎng)模式。在2021年的中央政治局集體學(xué)習(xí)時(shí)，習(xí)近平總書記就強(qiáng)調(diào)，隨著數(shù)字信息網(wǎng)絡(luò)的進(jìn)一步發(fā)展，數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)于國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢(shì)影響深遠(yuǎn)，對(duì)世界經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)與全球經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)將產(chǎn)生不可忽視的作用，今后對(duì)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展必須要做好頂層設(shè)計(jì)與體制機(jī)制建設(shè)。

當(dāng)前，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下，對(duì)于稅收征管的研究逐漸增多。數(shù)字經(jīng)濟(jì)與傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)模式有所不同，原有的稅收征管模式必然不適用于數(shù)字經(jīng)濟(jì)模式。其中涉稅信息的獲取難度增加，傳統(tǒng)的征管手段無法適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，稅務(wù)部門稅收監(jiān)管難度加大等問題都值得我們深入思考。

一、數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響

世界各國(guó)在經(jīng)歷全球金融危機(jī)后，經(jīng)濟(jì)發(fā)展較為低迷，國(guó)際市場(chǎng)需求呈現(xiàn)出疲軟狀態(tài)，國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)面臨著轉(zhuǎn)型升級(jí)等現(xiàn)象，如何快速實(shí)現(xiàn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇并持續(xù)健康發(fā)展已經(jīng)成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的首要命題。伴隨著數(shù)字信息技術(shù)的快速發(fā)展，數(shù)字經(jīng)濟(jì)已經(jīng)成為我國(guó)乃至世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的動(dòng)力與引擎。數(shù)字經(jīng)濟(jì)具有以下優(yōu)勢(shì)：（1）推進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，數(shù)字信息技術(shù)將各行業(yè)緊密的連結(jié)在一起，不僅催生了如大數(shù)據(jù)、人工智能等新興行業(yè)，還產(chǎn)生了新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)，從而為社會(huì)提供了諸多工作崗位。（2）促進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)型與創(chuàng)新，在促使傳統(tǒng)行業(yè)實(shí)現(xiàn)協(xié)同化、個(gè)性化發(fā)展的同時(shí)，更進(jìn)一步地提升其生產(chǎn)效率與質(zhì)量，并在一定程度上將原先市場(chǎng)上的信息不對(duì)稱轉(zhuǎn)變?yōu)樾畔?duì)稱，使得企業(yè)能盡快了解并掌握市場(chǎng)消息，實(shí)現(xiàn)精準(zhǔn)匹配。（3）實(shí)現(xiàn)精準(zhǔn)扶貧，隨著互聯(lián)網(wǎng)的普及，電子商務(wù)在諸多領(lǐng)域得到了快速發(fā)展。特別是農(nóng)村電子商務(wù)的蓬勃發(fā)展，已經(jīng)成為實(shí)現(xiàn)精準(zhǔn)扶貧與精準(zhǔn)脫貧的有效手段，有力地推動(dòng)了農(nóng)業(yè)升級(jí)、農(nóng)民增收和農(nóng)村發(fā)展。

二、世界各國(guó)的稅收征管研究現(xiàn)狀

由于世界各國(guó)的國(guó)情與數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀各不相同，因此，各國(guó)對(duì)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下稅收征管的規(guī)定亦存在差異。

（一）數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收的單邊措施規(guī)定

對(duì)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收征管，印度采取的是均衡稅，規(guī)定自2020年4月1日起對(duì)在印度國(guó)內(nèi)提供數(shù)字服務(wù)、本地年銷售額超過2000萬盧比的外國(guó)企業(yè)征收2%的均衡稅。而英國(guó)、法國(guó)等國(guó)家采取的是數(shù)字稅，但各國(guó)的征稅范圍及起征點(diǎn)存在差異，如法國(guó)對(duì)廣告服務(wù)、使用數(shù)字接口生成的數(shù)據(jù)按3%征稅，起征點(diǎn)為7.5億歐元；英國(guó)對(duì)搜索引擎、社交媒體服務(wù)和在線市場(chǎng)等技術(shù)型、服務(wù)型數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)按2%征稅，起征點(diǎn)為5億英鎊。可見，各國(guó)對(duì)于數(shù)字稅的征收并不一致，且不是對(duì)所有的數(shù)字型企業(yè)都征收數(shù)字稅，僅針對(duì)那些注冊(cè)地不在本國(guó)境內(nèi)、占據(jù)本國(guó)較大市場(chǎng)份額、收入極高的外國(guó)數(shù)字型企業(yè)。這一做法雖然存在爭(zhēng)議，但根據(jù)調(diào)查顯示，全球數(shù)字型企業(yè)最具有競(jìng)爭(zhēng)力的大多為美國(guó)企業(yè)，如亞馬遜、蘋果、微軟等，這些企業(yè)實(shí)力雄厚，幾乎占據(jù)了歐洲2/3的市場(chǎng)份額。因此對(duì)此類數(shù)字型企業(yè)征收數(shù)字稅，能在一定程度上抑制其壟斷市場(chǎng)，可以說是反數(shù)字經(jīng)濟(jì)壟斷的一種有力反擊。但這也容易引發(fā)國(guó)際貿(mào)易摩擦，美國(guó)就曾認(rèn)為歐洲國(guó)家制定的數(shù)字稅針對(duì)美國(guó)企業(yè)，限制了企業(yè)的正常貿(mào)易發(fā)展，并不符合國(guó)際稅收規(guī)則。

（二）經(jīng)合組織（OECD）——“雙支柱”方案

面對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)給傳統(tǒng)稅制所帶來的挑戰(zhàn)，早在2015年二十國(guó)集團(tuán)（G20）就聯(lián)合經(jīng)合組織發(fā)布了《BEPS行動(dòng)計(jì)劃》，在計(jì)劃中就未來如何應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)，提出“雙支柱”的解決方案。第一支柱是通過整合數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的稅收框架，主要整合數(shù)字經(jīng)濟(jì)類跨國(guó)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和收入來源的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，來確定如何對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所產(chǎn)生的收入進(jìn)行征稅。該方案進(jìn)一步擴(kuò)大了跨國(guó)企業(yè)所在地管轄區(qū)的征稅范圍，不僅包括實(shí)體企業(yè)還包括虛擬企業(yè)，當(dāng)企業(yè)的利潤(rùn)收入超過正常比例時(shí)，需要向管轄區(qū)國(guó)家納稅。當(dāng)發(fā)生爭(zhēng)議時(shí)，有權(quán)要求經(jīng)合組織提供幫助。第二支柱實(shí)際上就是由GloBE規(guī)則、IIR規(guī)則、UTPR規(guī)則和STTR規(guī)則組成，用以確保大型跨國(guó)企業(yè)所必需要支付的最低稅收，但該設(shè)定在一定程度上會(huì)增加跨國(guó)企業(yè)的稅負(fù)，進(jìn)而可能會(huì)影響跨國(guó)企業(yè)的發(fā)展。盡管“雙支柱”方案已提出幾年，對(duì)于解決數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收困境有所幫助，但仍未正式被各國(guó)所采用。

（三）數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)傳統(tǒng)稅制的影響與挑戰(zhàn)

關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)傳統(tǒng)稅制的影響研究，學(xué)術(shù)界存在不同的意見。未津采夫認(rèn)為數(shù)字經(jīng)濟(jì)將顛覆傳統(tǒng)稅收框架，影響最優(yōu)稅種的采用。威廉·簡(jiǎn)維認(rèn)為對(duì)數(shù)字型企業(yè)不應(yīng)采取新的征稅方式（數(shù)字稅），因?yàn)檫@種征稅模式不僅無法解決問題，還會(huì)產(chǎn)生新的問題，加劇稅收的復(fù)雜性，不管是數(shù)字型企業(yè)還是傳統(tǒng)企業(yè)都應(yīng)該一視同仁，采取相同的征稅模式。還有一些學(xué)者認(rèn)為現(xiàn)行的稅收體制與數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展矛盾較大，需要對(duì)其進(jìn)行完善。

由于數(shù)字經(jīng)濟(jì)是一種全新的經(jīng)濟(jì)模式，其經(jīng)濟(jì)主體種類多、形式復(fù)雜，關(guān)于涉稅信息的獲取與監(jiān)管難度將遠(yuǎn)大于傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)模式。學(xué)界普遍認(rèn)為之所以會(huì)存在稅收征管漏洞是因?yàn)樯娑愋畔㈦y以被及時(shí)準(zhǔn)確的獲取與掌握，隨著數(shù)字信息技術(shù)的進(jìn)一步發(fā)展，稅務(wù)部門可能無法及時(shí)跟上技術(shù)發(fā)展的步伐，亦無法對(duì)其進(jìn)行有效的監(jiān)管。數(shù)字經(jīng)濟(jì)中的電子商務(wù)存在虛擬化與數(shù)字化特點(diǎn)，與傳統(tǒng)的模式不同，將會(huì)產(chǎn)生稅收對(duì)象、邊界不確定的現(xiàn)象，且現(xiàn)在的電子商務(wù)主體較為分散，納稅主體與地點(diǎn)無法準(zhǔn)確認(rèn)定，稅務(wù)部門無法及時(shí)有效地對(duì)其進(jìn)行監(jiān)管。另外，在電子商務(wù)活動(dòng)中各種不同的交易行為所涉及到的稅種、稅率等項(xiàng)目繁多，且涉及到第三方交易平臺(tái)，進(jìn)而牽涉到代繳問題，所以導(dǎo)致稅務(wù)部門監(jiān)管困難。

三、數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下稅收征管存在的問題

（一）征稅對(duì)象分散且難以明確

與實(shí)體經(jīng)濟(jì)的征稅稅源相比，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的征稅對(duì)象較為分散。因?yàn)閿?shù)字經(jīng)濟(jì)是以網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)為媒介，其購(gòu)入、賣出產(chǎn)品或服務(wù)等一系列行為皆是線上進(jìn)行的，數(shù)字經(jīng)濟(jì)模式可輕易突破傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式的追溯性、預(yù)測(cè)性、調(diào)整性，這就導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收征管難度增大。以網(wǎng)絡(luò)消費(fèi)為例，交易雙方皆是借助虛擬平臺(tái)來進(jìn)行聯(lián)系，其不僅可以擁有多個(gè)虛擬賬號(hào)且IP地址還可隨時(shí)變化，這就導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)根本無法確定交易的真實(shí)身份和交易地址，進(jìn)而無法準(zhǔn)確認(rèn)定其應(yīng)繳納何種稅種。

（二）收入類型和稅率難定

數(shù)字經(jīng)濟(jì)所產(chǎn)生的新興行業(yè)與傳統(tǒng)行業(yè)相比，增加了眾多不同的收入類型，這些收入類型有時(shí)還會(huì)相互交織在一起，某些交易類型既可認(rèn)定為商品也可認(rèn)定為服務(wù)，而各種交易類型的征稅稅率還各不相同。以快遞物流業(yè)為例，快遞公司依據(jù)不同的納稅申報(bào)表所需繳納的稅率是不同的，如運(yùn)輸服務(wù)業(yè)稅率為10%，而現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率為6%，在快遞物流業(yè)競(jìng)爭(zhēng)壓力大的背景下，這些快遞公司均按最低稅率納稅從而提高競(jìng)爭(zhēng)力。在實(shí)際生活中，不僅快遞物流業(yè)是如此，其他行業(yè)亦是如此，也就導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)際監(jiān)管困難，也在一定程度上損害了國(guó)家的稅收收入。

（三）征稅管轄權(quán)劃分不明

傳統(tǒng)稅收管轄所依據(jù)的是屬地主義原則，即依據(jù)收入的來源地與實(shí)際消費(fèi)地來確定由哪一地的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此進(jìn)行征稅，但數(shù)字經(jīng)濟(jì)所涉及的產(chǎn)業(yè)相互融合導(dǎo)致在一定程度上無法適用于該原則，這使得稅收管轄權(quán)受到一定的沖擊。例如，現(xiàn)在的企業(yè)所得稅要求企業(yè)所設(shè)立的機(jī)構(gòu)具有實(shí)體化這一特征，但實(shí)際中存在的大量數(shù)字化企業(yè)，具有虛擬化特征，這使得傳統(tǒng)“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的適用性遭到弱化，征稅管轄權(quán)的歸屬得不到確認(rèn)。加之?dāng)?shù)字經(jīng)濟(jì)常常是借助網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)的IP地址來完成交易，而在現(xiàn)實(shí)中IP地址時(shí)常發(fā)生變動(dòng)，不具有穩(wěn)定性，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)無法準(zhǔn)確認(rèn)定交易事項(xiàng)，從而影響管轄權(quán)的認(rèn)定。

（四）稅收信息難以收集與監(jiān)管

隨著電子貨幣與第三方支付平臺(tái)的興起，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以借助傳統(tǒng)方式監(jiān)管企業(yè)的經(jīng)營(yíng)。還有個(gè)別網(wǎng)絡(luò)交易平臺(tái)并未嚴(yán)格要求個(gè)體或小型企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)登記，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)無法行使征稅權(quán)，并且隨著交易平臺(tái)的門檻限制逐漸降低使這一現(xiàn)象越來越多，進(jìn)而嚴(yán)重危害國(guó)家利益。

四、數(shù)字經(jīng)濟(jì)下完善稅制的建議

（一）完善稅收管轄權(quán)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

之所以數(shù)字經(jīng)濟(jì)會(huì)對(duì)現(xiàn)行的稅收管轄權(quán)存在一定的破壞，很大程度上是因?yàn)槭杖雭碓吹嘏c實(shí)際消費(fèi)地這兩個(gè)概念無法準(zhǔn)確涵蓋真實(shí)的意思，因此需要對(duì)這兩個(gè)法律概念進(jìn)一步擴(kuò)大解釋，當(dāng)然這一法律解釋必須要以稅收法定原則為依據(jù)，不能超越法律原則。

一方面，可將數(shù)字經(jīng)濟(jì)納入到現(xiàn)行稅法當(dāng)中來，對(duì)其基本內(nèi)容加以規(guī)定，如范圍、性質(zhì)等，尤其是對(duì)跨境數(shù)字交易的實(shí)質(zhì)應(yīng)有所規(guī)定，明確其收入來源地與實(shí)際消費(fèi)地的判斷，進(jìn)而確定該跨境交易應(yīng)當(dāng)歸屬于哪一稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄。對(duì)于實(shí)在無法確定實(shí)際消費(fèi)地的交易而言，一般此類納稅人是借助第三方支付平臺(tái)來完成交易的，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)可以選擇由該第三方支付平臺(tái)代為繳納稅款，再由該平臺(tái)在收取貨款時(shí)一并收取稅款。另一方面，對(duì)來源地的內(nèi)涵可由物理上的常設(shè)機(jī)構(gòu)擴(kuò)大為虛擬的常設(shè)機(jī)構(gòu)，如可將交易中所涉及到的服務(wù)器經(jīng)營(yíng)所在地視為常設(shè)機(jī)構(gòu)所在地，但必須要綜合考察確定其是否真的構(gòu)成“顯著經(jīng)濟(jì)存在”，當(dāng)滿足這一條件時(shí)，便可對(duì)其進(jìn)行管轄。

（二）加強(qiáng)涉稅信息的收集整理，建立共享機(jī)制

收集涉稅信息是稅務(wù)機(jī)關(guān)制定政策的前提條件。但在實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)在收集此類信息時(shí)常處于被動(dòng)狀態(tài)，所收集到的信息較少分散。因此，需要稅務(wù)機(jī)關(guān)提高自身的工作能力，主動(dòng)與納稅人、第三方支付平臺(tái)取得聯(lián)系，加強(qiáng)信息交流與共享。

（三）制定數(shù)字稅相關(guān)政策

當(dāng)前，世界多個(gè)國(guó)家已經(jīng)陸續(xù)開始征收數(shù)字稅，雖然數(shù)字稅這一法律規(guī)定并不成熟，但從其他國(guó)家的實(shí)際操作來看，效果還是比較明顯的。截至2021年，我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)占GDP總值高達(dá)39.8%，對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)征收數(shù)字稅將有力增加政府的稅收收入。

出臺(tái)數(shù)字稅必然要考慮到征收范圍、稅率等問題，從已出臺(tái)數(shù)字稅的國(guó)家來看，他們征稅對(duì)象一般是提供廣告服務(wù)、社交服務(wù)為主要業(yè)務(wù)并年收入極高（一般為5億美元）的數(shù)字類企業(yè)征收2%～5%左右的稅率。但由于我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)相較于西方國(guó)家而言較為緩慢，可以選擇數(shù)字經(jīng)濟(jì)比較發(fā)達(dá)的地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施，要求數(shù)字類企業(yè)到稅務(wù)部門登記，由稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其進(jìn)行篩選、分析，從而確定其應(yīng)繳納的稅種、稅率。

（四）加強(qiáng)與各國(guó)合作迎接挑戰(zhàn)

數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)傳統(tǒng)稅制所帶來的挑戰(zhàn)已經(jīng)擺在世界各國(guó)眼前，成為不可避免的難題，我國(guó)在處理該難題時(shí)，除從自身角度出發(fā)解決問題，更應(yīng)選擇與其他國(guó)家一起合作解決難題。由于各國(guó)國(guó)情不同，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度存在差異，在各國(guó)未達(dá)成統(tǒng)一規(guī)則前，我國(guó)應(yīng)當(dāng)要高度重視各國(guó)的數(shù)字稅政策變化，積極主動(dòng)地參與雙邊或多邊規(guī)則制定，充分利用好國(guó)際稅收合作機(jī)制，積極主動(dòng)加強(qiáng)與經(jīng)合組織、世界銀行的合作，可借助“一帶一路”平臺(tái)加強(qiáng)與沿線國(guó)家關(guān)于數(shù)字稅的協(xié)商，稅務(wù)部門對(duì)于“走出去”的數(shù)字化企業(yè)要加強(qiáng)指導(dǎo)，做到充分維護(hù)我國(guó)數(shù)字化企業(yè)的合法權(quán)益。

五、結(jié)語

隨著信息網(wǎng)絡(luò)、大數(shù)據(jù)等先進(jìn)技術(shù)的不斷發(fā)展，數(shù)字經(jīng)濟(jì)將成為世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的巨大引擎，不管是現(xiàn)在或是將來，數(shù)字經(jīng)濟(jì)都會(huì)對(duì)世界產(chǎn)生不可預(yù)估的影響。面對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)傳統(tǒng)稅制所產(chǎn)生的沖擊，亟需轉(zhuǎn)變理念，對(duì)傳統(tǒng)稅制進(jìn)行改革，與各國(guó)加強(qiáng)合作，推動(dòng)世界數(shù)字經(jīng)濟(jì)的持續(xù)健康發(fā)展。