企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)納稅籌劃

劉奎

[摘 要]有效的納稅籌劃，需要企業(yè)財(cái)務(wù)人員具備稅收、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)等專業(yè)知識(shí)，清晰并精準(zhǔn)地理解政策，使企業(yè)的運(yùn)營(yíng)和政策相結(jié)合，實(shí)現(xiàn)直接或間接減輕稅收負(fù)擔(dān)、獲取資金的時(shí)間價(jià)值、涉稅零風(fēng)險(xiǎn)、提高自身經(jīng)濟(jì)效益、維護(hù)企業(yè)的合法權(quán)益、企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)聯(lián)動(dòng)等目標(biāo)。納稅籌劃是系統(tǒng)性的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，不同的企業(yè)有不同的策略及方向，是事先的規(guī)劃。稅務(wù)籌劃是指納稅人在符合國(guó)家法律及稅收法規(guī)的前提下，按照稅收政策法規(guī)的導(dǎo)向，采用稅法所賦予的稅收優(yōu)惠或選擇機(jī)會(huì)，對(duì)自身經(jīng)營(yíng)、投資和分配等財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行科學(xué)、合理的事先規(guī)劃與安排，以達(dá)到節(jié)稅目的的一種財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，具有合法性、超前性、整體性的特點(diǎn)。有利于減少企業(yè)自身的“偷、欠、騙、抗”稅等稅收違法行為的發(fā)生，有助于優(yōu)化企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和投資方向，有助于提高企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)管理水平，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，文章分析了企業(yè)采購(gòu)業(yè)務(wù)、對(duì)外支付業(yè)務(wù)和銷售業(yè)務(wù)中的納稅管理及籌劃，以供參考。

[關(guān)鍵詞]企業(yè);經(jīng)營(yíng)活動(dòng);納稅籌劃

[中圖分類號(hào)]F812.42

1 采購(gòu)業(yè)務(wù)的納稅籌劃

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中離不開采購(gòu)業(yè)務(wù)，采購(gòu)業(yè)務(wù)涉及供應(yīng)商的選擇、設(shè)備的選擇、正確理解抵扣政策、接受虛開增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)防范。

實(shí)際采購(gòu)業(yè)務(wù)中，主要有三種供應(yīng)商類型： ①按稅率開具增值稅專用發(fā)票的一般納稅人; ②按征收率開具增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人或一般納稅人; ③只能開具增值稅普通發(fā)票的一般納稅人或小規(guī)模納稅人，企業(yè)可以以利潤(rùn)最大化為基準(zhǔn)，在購(gòu)買商品或者服務(wù)均能滿足的前提下，采用可比采購(gòu)成本進(jìn)行比較?？杀炔少?gòu)成本=含稅價(jià)÷（1+可抵扣的稅率或征收率）×（1-可抵扣的稅率或征收率×城建稅及附加稅率）。正確理解抵扣政策，實(shí)現(xiàn)足夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣政策屬于“反列舉”，即只要沒(méi)有政策規(guī)定不能抵扣，統(tǒng)統(tǒng)可以抵扣;即企業(yè)應(yīng)秉承“法無(wú)明文以有利于納稅人”為原則;進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出政策屬于“正列舉”，即只有政策明確規(guī)定不能抵扣的才需要轉(zhuǎn)出，否則，不需要轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。

采購(gòu)資產(chǎn)類型的選擇，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第100條規(guī)定，符合條件的專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免;當(dāng)年不足抵免的，可在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。實(shí)務(wù)中企業(yè)要留存如下資料：針對(duì)符合條件的設(shè)備，要單獨(dú)簽訂采購(gòu)合同，在合同中描述哪些指標(biāo)符合條件，這一點(diǎn)非常重要，合同中要清晰地注明設(shè)備的那些指標(biāo)或者技術(shù)參數(shù)達(dá)到或者超過(guò)了規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，合同是稅務(wù)師事務(wù)所審計(jì)及稅務(wù)局審查的重點(diǎn);銷售方要單獨(dú)開具符合條件的增值稅發(fā)票，比如增值稅專用發(fā)票，購(gòu)買方需要評(píng)估是否需要抵扣，如果選擇增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣則進(jìn)項(xiàng)稅額部分不能計(jì)入設(shè)備投資額，不能享受所得稅稅額抵免的優(yōu)惠，如果購(gòu)買方選擇不抵扣或者銷售方開具的增值稅普通發(fā)票，則增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以計(jì)入設(shè)備投資額中，用于計(jì)算所得稅稅額抵免的依據(jù)，假設(shè)設(shè)備不含稅金額100萬(wàn)元，銷售方開具的是增值稅專用發(fā)票稅額13萬(wàn)元，如果選擇了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，企業(yè)所得稅稅額抵免優(yōu)惠為100×10%=10萬(wàn)元，如果選擇進(jìn)項(xiàng)稅額不抵扣，則購(gòu)買方所得稅稅額抵免金額為113×10%=11.3萬(wàn)元，但購(gòu)買方會(huì)增加現(xiàn)金流支出，繳納增值稅13萬(wàn)元，稅金及附加按照繳納增值稅金額的12%計(jì)算（假設(shè)購(gòu)買方在市區(qū)）13×12%=1.56萬(wàn)元，同時(shí)購(gòu)買方的設(shè)備金額會(huì)增加13萬(wàn)元，整體減少企業(yè)所得稅13×25%=3.25萬(wàn)元，稅金及附加對(duì)應(yīng)的所得稅1.56×25%=0.39萬(wàn)元，僅從現(xiàn)金流的角度考慮，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣減少現(xiàn)金流=13+10=23萬(wàn)元，不抵扣減少現(xiàn)金流=11.3-1.56+3.25+0.39=13.38萬(wàn)元，可見(jiàn)選擇抵扣是劃算的，另外，要求采購(gòu)方對(duì)發(fā)票部分單獨(dú)付款。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，企業(yè)容易將一項(xiàng)建筑工程（比如環(huán)保工程）打包由具有資質(zhì)的公司承接，合同中的設(shè)備符合環(huán)保要求，但是有時(shí)開票都是9%建筑發(fā)票，或者設(shè)備沒(méi)有單獨(dú)開票、或者沒(méi)有單獨(dú)支付款項(xiàng)，均是不能享受所得稅稅額抵免優(yōu)惠。

2 對(duì)外支付業(yè)務(wù)納稅籌劃

對(duì)企業(yè)的外幣采購(gòu)業(yè)務(wù)中，有一部分是需要代扣代繳的，企業(yè)稅務(wù)及業(yè)務(wù)人員要清楚是否要代扣代繳增值稅及如何代扣代繳增值稅，是否需要代扣代繳企業(yè)所得稅及如何代扣代繳企業(yè)所得稅，并在簽訂合同時(shí)合理運(yùn)用政策讓企業(yè)不多承擔(dān)稅負(fù)。

代扣代繳主要針對(duì)非居民企業(yè)在境內(nèi)提供服務(wù)，首先要判斷非居民企業(yè)在境內(nèi)是否有常設(shè)機(jī)構(gòu)。如果非居民企業(yè)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，我國(guó)擁有對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的征稅權(quán)，適用的稅率為25%;則需繳納企業(yè)所得稅，構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)后，非居民企業(yè)需辦理稅務(wù)登記和申報(bào)納稅等。如果非居民企業(yè)提供勞務(wù)不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，則不涉及企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅，但仍需繳納增值稅、城建稅和教育費(fèi)附加，一方企業(yè)直接或者通過(guò)雇員或者雇用的其他人員，在另一方為同一個(gè)項(xiàng)目或者相關(guān)聯(lián)的項(xiàng)目提供的勞務(wù)，包括咨詢勞務(wù)，僅以在任何十二個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過(guò)183天的為限構(gòu)成勞務(wù)型常設(shè)機(jī)構(gòu)，不同的稅收協(xié)定對(duì)于常設(shè)機(jī)構(gòu)的界定并不一樣。

代扣代繳企業(yè)所得稅有源泉扣繳和指定扣繳兩種，源泉扣繳指以支付人為扣繳義務(wù)人，稅款由扣繳義務(wù)人在每次支付或者到期應(yīng)支付時(shí)，從支付或者到期應(yīng)支付的款項(xiàng)中扣繳，企業(yè)所得稅稅率為10%或按照協(xié)定稅率（7%或5%）;指定扣繳指對(duì)非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)取得工程作業(yè)和勞務(wù)所得應(yīng)繳納的所得稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以指定工程價(jià)款或者勞務(wù)費(fèi)的支付人為扣繳義務(wù)人，企業(yè)所得稅稅率為25%。在實(shí)際操作中，境內(nèi)企業(yè)和非居民企業(yè)會(huì)因誰(shuí)承擔(dān)稅款而談判，涉及的稅款主要有企業(yè)所得稅、增值稅、城建稅及附加，不同的約定而承擔(dān)不同的稅額。扣繳義務(wù)人要采用利潤(rùn)最大化原則和非居民企業(yè)進(jìn)行洽談。常見(jiàn)的有境外企業(yè)承擔(dān)所有稅款及附加、境內(nèi)企業(yè)承擔(dān)所有稅款及附加、境內(nèi)企業(yè)僅承擔(dān)企業(yè)所得稅、境內(nèi)企業(yè)僅承擔(dān)增值稅及附加，比較少出現(xiàn)境內(nèi)企業(yè)承擔(dān)增值稅的情況，因?yàn)樵鲋刀愡M(jìn)項(xiàng)稅額本身可以抵扣。

企業(yè)稅務(wù)和業(yè)務(wù)人員要透過(guò)形式看實(shí)質(zhì)，正確理解所接受的服務(wù)或者勞務(wù)是否存在完全在境內(nèi)的部分，如果部分勞務(wù)完全發(fā)生在境外，則不需要代扣代繳企業(yè)所得稅。

3 銷售業(yè)務(wù)納稅籌劃

稅收貫穿于企業(yè)整個(gè)業(yè)務(wù)流程中，業(yè)務(wù)產(chǎn)生于合同，同樣合同也會(huì)決定稅務(wù)，不同業(yè)務(wù)所采用的業(yè)務(wù)模式會(huì)帶來(lái)不同的稅收，也就是業(yè)務(wù)決定稅務(wù)，要求稅務(wù)人員深入業(yè)務(wù)，業(yè)財(cái)融合，準(zhǔn)確區(qū)分混合銷售與兼營(yíng)，規(guī)避價(jià)外費(fèi)用，爭(zhēng)取核算折扣與銷售返利，合理選擇銷售方式和結(jié)算方式將納稅義務(wù)向后推移，并能夠判斷不同業(yè)務(wù)模式稅負(fù)的高低。

如何利用合同的約定降低房產(chǎn)稅的稅負(fù)。計(jì)算房產(chǎn)稅從價(jià)計(jì)征與從租計(jì)征的稅負(fù)平衡點(diǎn)，計(jì)算從價(jià)和從租稅負(fù)平衡點(diǎn)公式：房產(chǎn)原值×0.84%-房產(chǎn)原值×0.84%×企業(yè)所得稅稅率=出租房產(chǎn)租金×12%-出租房產(chǎn)租金×12%×企業(yè)所得稅稅率，得到出租房產(chǎn)租金/房產(chǎn)原值=7%，與企業(yè)所得稅稅率無(wú)關(guān)，根據(jù)公式，如出租房產(chǎn)租金/房產(chǎn)原值比例低于7%，從租計(jì)征稅金較低。反之，如出租房產(chǎn)租金/房產(chǎn)原值比例高于7%，從價(jià)計(jì)征稅金較低。

企業(yè)在促銷時(shí)采用的營(yíng)銷策略直接影響稅負(fù)，比如商場(chǎng)在“五一”期間舉行手機(jī)促銷，買手機(jī)送一塊電池，如果選擇買一贈(zèng)一模式，假設(shè)手機(jī)2000元，電池500元，均不含稅，對(duì)應(yīng)的增值稅銷項(xiàng)稅額=（2000+500）×13%=325元，企業(yè)以買一贈(zèng)一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入。手機(jī)收入=2000×（2000/2500）=1600元，電池收入=2000×（500/2500）=400元。如果選擇捆綁銷售，增值稅銷項(xiàng)稅額=2000×13%=260元，企業(yè)所得稅稅務(wù)處理同買一贈(zèng)一，通過(guò)上述比較可以發(fā)現(xiàn)，捆綁銷售的增值稅稅負(fù)要低于買贈(zèng)方式，因此企業(yè)在簽訂合同時(shí)，可以明確是以捆綁方式銷售，并寫明每樣捆綁商品對(duì)應(yīng)的價(jià)款。

納稅人兼營(yíng)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及服務(wù)，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。需要注意的是，混合銷售不以合同是否分開簽訂而化解，混合銷售不是是否具有開票資質(zhì)而化解。

如何正確理解“三流一致”，即貨物流、資金流、發(fā)票流，正確的理解是付款方必須與增值稅專用發(fā)票中注明的購(gòu)買方一致。即貨物、勞務(wù)的購(gòu)買方要抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，需要自己支付款項(xiàng)，如不是，導(dǎo)致名義上支付款項(xiàng)的主體和增值稅專用發(fā)票中注明的購(gòu)買方不一致，那取得增值稅專用發(fā)票的購(gòu)買方則不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

在實(shí)務(wù)操作過(guò)程中會(huì)遇到發(fā)票作廢和虛開現(xiàn)象，財(cái)務(wù)人員應(yīng)該如何應(yīng)對(duì)，可以參考如下方法：

一是大額采購(gòu)業(yè)務(wù)必須實(shí)地調(diào)查其經(jīng)營(yíng)情況。企業(yè)制定完善的供應(yīng)商管理制度，大額采購(gòu)必須要有采購(gòu)主要負(fù)責(zé)人到當(dāng)?shù)貙?shí)地考察銷售方的經(jīng)營(yíng)情況。是否屬于“無(wú)人員、無(wú)住所、無(wú)產(chǎn)品”的三無(wú)企業(yè)，供應(yīng)商成立時(shí)間最好1年以上，目前大多數(shù)虛開的空殼公司經(jīng)營(yíng)期不會(huì)超過(guò)1年，因?yàn)楦鞯囟悇?wù)機(jī)關(guān)都依托金稅三期研發(fā)了本地的防范發(fā)票虛開風(fēng)險(xiǎn)的外掛系統(tǒng)，經(jīng)營(yíng)期超過(guò)1年的，極易被推送查處。

二是與業(yè)務(wù)人員簽訂承諾書，由業(yè)務(wù)人員出具書面承諾書，保證貨物的銷售方、開票方、收款方“三流一致”，如果因?yàn)椤叭鳌辈灰恢露蛊髽I(yè)產(chǎn)生法律風(fēng)險(xiǎn)而要承擔(dān)賠償企業(yè)經(jīng)濟(jì)損失之責(zé)任。

三是建立良好的付款期限和發(fā)票認(rèn)證機(jī)制。增值稅認(rèn)證、勾選期限延遲30日。增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證、勾選期限為取得增值稅專用發(fā)票的開票日期后30日內(nèi)進(jìn)行認(rèn)證、勾選操作，付款盡量在發(fā)票勾選認(rèn)證之后。作為納稅人，應(yīng)正確理解文件，確保業(yè)務(wù)真實(shí)，業(yè)務(wù)資料齊全，不必受“三流一致”約束。

因此，需要業(yè)務(wù)人員和稅務(wù)人員緊密溝通，業(yè)財(cái)融合，才能提出更合理化的建議。稅務(wù)籌劃不局限于采購(gòu)業(yè)務(wù)、對(duì)外支付、銷售業(yè)務(wù)，涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)方面，布局也不是僅指表面意義上的節(jié)稅行為，稅務(wù)籌劃作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，必須服從于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)。

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