提升上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平對(duì)策

張楠

摘要：山西是中國(guó)煤炭大省，煤炭行業(yè)在促進(jìn)山西經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的同時(shí)也帶來(lái)了高污染、高能耗等一系列環(huán)境問(wèn)題。環(huán)境污染大部分是由企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所致，從上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀進(jìn)行分析，采取相關(guān)措施規(guī)范企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，提高上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平。在闡述環(huán)境會(huì)計(jì)及其信息披露相關(guān)理論的基礎(chǔ)上，選取了山西省11家煤炭行業(yè)上市公司2015—2017年年度報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告等方面的數(shù)據(jù)，從披露載體、披露方式和披露內(nèi)容等角度進(jìn)行分析，指出我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中存在的主要問(wèn)題，提出提升環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì);信息披露;煤炭行業(yè)

中圖分類號(hào)：F270 ? ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2019）07-0080-03

一、環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露理論概述

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)與環(huán)境會(huì)計(jì)信息

1.環(huán)境會(huì)計(jì)的概念

在我國(guó)運(yùn)用最廣泛且得到多數(shù)研究學(xué)者認(rèn)同的環(huán)境會(huì)計(jì)是以提高社會(huì)效益、優(yōu)化資源配置、創(chuàng)造公共福利為目的，將企、事業(yè)單位等組織的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或社會(huì)活動(dòng)中對(duì)環(huán)境的影響及管理情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告的管理活動(dòng)。[1]環(huán)境會(huì)計(jì)是在可持續(xù)發(fā)展理論的基礎(chǔ)上，在會(huì)計(jì)核算體系中增加企業(yè)的自然資源消耗情況和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境狀況，采用基礎(chǔ)會(huì)計(jì)理論及其方法進(jìn)行確認(rèn)、核算和報(bào)告生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)環(huán)境及其經(jīng)濟(jì)效益產(chǎn)生的影響，并用貨幣形式進(jìn)行計(jì)量，最終向財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者提供環(huán)境會(huì)計(jì)信息的會(huì)計(jì)學(xué)分支。

2.環(huán)境會(huì)計(jì)信息的內(nèi)涵

環(huán)境會(huì)計(jì)信息是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的關(guān)于環(huán)境的政策、理念宗旨、法規(guī)、措施及其財(cái)務(wù)量化指標(biāo)等信息的綜合體。通過(guò)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的成本、費(fèi)用、權(quán)益進(jìn)行確認(rèn)、核算、監(jiān)督、報(bào)告，形成一種書面化的文件遞交給企業(yè)管理層以供決策參考，并向利益相關(guān)者提供的一種具體量化性的報(bào)告進(jìn)行公開(kāi)披露，以滿足社會(huì)公眾對(duì)于信息的需求與選擇。

（二）煤炭企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)

企業(yè)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是建立在對(duì)環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債和成本等環(huán)境會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)和核算的基礎(chǔ)上。[2]煤炭企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)披露內(nèi)容大致包括環(huán)境治理專利技術(shù)等相關(guān)環(huán)境資產(chǎn)，對(duì)超標(biāo)排放廢棄物處罰導(dǎo)致的環(huán)境負(fù)債，國(guó)家財(cái)政部門撥款增加的環(huán)境權(quán)益，企業(yè)需要繳納的排污費(fèi)、綠化費(fèi)等環(huán)境成本，轉(zhuǎn)讓排污權(quán)獲得的環(huán)境收益和環(huán)境收入扣減環(huán)境成本后的環(huán)境利潤(rùn)六大方面。

二、山西省煤炭行業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況

山西是中國(guó)煤炭大省，煤炭行業(yè)在促進(jìn)山西經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的同時(shí)也造成了高污染、高能耗等一系列環(huán)境問(wèn)題。因此，選取山西省11家煤炭上市企業(yè)作為研究對(duì)象，對(duì)其2015-2017年的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況進(jìn)行分析，采取相關(guān)措施規(guī)范企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，提升上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平。所收集的公司年報(bào)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告摘自新浪財(cái)經(jīng)網(wǎng)以及企業(yè)可持續(xù)發(fā)展報(bào)告中心，并手工整理所得。

（一）披露載體

在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露載體方面，企業(yè)年報(bào)披露體現(xiàn)出位置不固定，形式多樣化，內(nèi)容不可比等現(xiàn)狀。環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露可以運(yùn)用補(bǔ)充報(bào)告或獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告等載體，補(bǔ)充報(bào)告又可具體分為表外披露和表內(nèi)披露，表外披露是通過(guò)董事會(huì)報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)表附注和社會(huì)責(zé)任報(bào)告等對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行披露，表內(nèi)披露表現(xiàn)為在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)表中增設(shè)如“環(huán)境收入”“環(huán)境成本”等科目。采用表內(nèi)披露的方式能具體詳細(xì)反映出企業(yè)在環(huán)保中所投入的資本和取得的收益，有利于利益相關(guān)者獲取企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況。獨(dú)立報(bào)告則是發(fā)達(dá)國(guó)家重污染行業(yè)大多采用的模式，一種專門用于披露公司環(huán)境信息的環(huán)境報(bào)告書，能更全面詳盡地披露公司的環(huán)境信息。

通過(guò)查閱山西省煤炭行業(yè)上市公司2015-2017年相關(guān)資料并結(jié)合表2，可以得出以下結(jié)論：第一，企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露載體是補(bǔ)充報(bào)告，主要集中在年度報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告，沒(méi)有企業(yè)編制獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告，說(shuō)明我國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平與發(fā)達(dá)國(guó)家相比還存在差距。第二，煤炭上市企業(yè)2015-2017年期間均在財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露，總體披露水平較高。隨著《中國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告指南》等相關(guān)文件的推行，要求企業(yè)披露的內(nèi)容要全面，項(xiàng)目要一致，必須加強(qiáng)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露，但是采用社會(huì)責(zé)任報(bào)告所占比例不高。體現(xiàn)出企業(yè)普遍采用表內(nèi)披露方式，選擇具有偏好性，無(wú)法客觀全面地反映企業(yè)環(huán)境方面的投資和收益。第三，雖然企業(yè)都采用財(cái)務(wù)報(bào)表附注、董事會(huì)報(bào)告方式披露環(huán)境信息，但其內(nèi)容主要是文字性說(shuō)明，大多為記錄性信息且沒(méi)有經(jīng)過(guò)第三方審計(jì)，缺乏定量貨幣性信息的披露。

（二）披露形式

我國(guó)企業(yè)大多采用貨幣信息、非貨幣信息和記錄性信息作為披露環(huán)境狀況的三種主要形式。

1.貨幣信息

貨幣信息是指對(duì)企業(yè)的環(huán)境狀況采用貨幣加以計(jì)量進(jìn)行披露，即把企業(yè)與環(huán)境相關(guān)的每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都以貨幣的方式進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

2.非貨幣信息

非貨幣信息是采用實(shí)物單位、物理單位等形式對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行確認(rèn)，可以反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境，成為企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的重要形式。

3.記錄性信息

記錄性信息是指那些不能用貨幣或者實(shí)物單位來(lái)核算或確認(rèn)，只能采用文字記錄來(lái)反映企業(yè)環(huán)境信息。這種形式是對(duì)以上兩種形式的補(bǔ)充，在目前環(huán)境會(huì)計(jì)體系不健全的情況下，可以使信息使用者更全面地了解企業(yè)的環(huán)境責(zé)任情況。

對(duì)山西省煤炭行業(yè)環(huán)境信息的具體披露形式進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的形式主要為非貨幣信息和記錄性信息，貨幣信息僅在財(cái)務(wù)報(bào)表及其附注中有少量的應(yīng)用。無(wú)論是企業(yè)年度報(bào)告，還是社會(huì)責(zé)任報(bào)告方式，主要是以文字性定性描述信息為主，對(duì)于企業(yè)在環(huán)保項(xiàng)目投資支出、環(huán)保收益、以及各項(xiàng)環(huán)保稅費(fèi)等財(cái)務(wù)信息采用貨幣性定量核算，這些信息往往也只是過(guò)去的與環(huán)境相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債、收益以及其他環(huán)境費(fèi)用等內(nèi)容，由于沒(méi)有建立獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，沒(méi)有單獨(dú)進(jìn)行核算，所以沒(méi)有披露，對(duì)企業(yè)未來(lái)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況產(chǎn)生一定影響的環(huán)境會(huì)計(jì)信息也沒(méi)有充分地披露，其他環(huán)境會(huì)計(jì)信息描述的詳細(xì)程度也有很大差異。

（三）披露內(nèi)容

大多數(shù)公司被迫為自身可持續(xù)發(fā)展或政府、公民、媒體等各種外部壓力披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，企業(yè)披露環(huán)境信息的內(nèi)容主要在財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中披露國(guó)家環(huán)保政策、污染控制、環(huán)境恢復(fù)、節(jié)約能源等。社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露的多為環(huán)境績(jī)效信息，關(guān)于企業(yè)的環(huán)保宗旨、環(huán)保計(jì)劃等方面，內(nèi)容與年報(bào)部分重疊，總體披露內(nèi)容較少。目前對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露內(nèi)容主要是部分環(huán)境成本信息，污水處理設(shè)備的投資額，除了各項(xiàng)資源的補(bǔ)償費(fèi)和綠化費(fèi)之外，幾乎沒(méi)有關(guān)于環(huán)境投入和成本的貨幣性計(jì)量信息。而對(duì)于環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債以及權(quán)益等其他會(huì)計(jì)要素，披露程度較低，企業(yè)應(yīng)該盡快完善這方面的信息披露。

企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息會(huì)對(duì)自身形象產(chǎn)生影響，企業(yè)積極承擔(dān)社會(huì)責(zé)任、投入資金治理環(huán)境，披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息主要強(qiáng)調(diào)在環(huán)保方面付出的努力;反之，則不會(huì)提及對(duì)企業(yè)自身形象產(chǎn)生不利影響的環(huán)境信息。與此同時(shí)，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)法律體系并不完備，環(huán)境信息披露模式缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和固定格式，增設(shè)的科目較少，導(dǎo)致企業(yè)沒(méi)有可靠的依據(jù)進(jìn)行信息披露，企業(yè)則會(huì)根據(jù)本身的經(jīng)營(yíng)狀況，對(duì)環(huán)境信息選擇性的披露，對(duì)自身形象產(chǎn)生不利影響的信息會(huì)進(jìn)行回避，隨意性較大。企業(yè)也沒(méi)有對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告或者以其他形式披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)工作的不完善會(huì)降低環(huán)境會(huì)計(jì)信息的可靠性。

三、上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題及原因

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)難以產(chǎn)生太大影響

山西省煤炭行業(yè)上市公司披露的環(huán)境信息對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)難以產(chǎn)生太大影響。公司傾向于披露方便核算和計(jì)量的環(huán)境信息，例如，在年度報(bào)告中披露了排污費(fèi)、綠化費(fèi)、環(huán)境恢復(fù)治理保證金等定量貨幣信息，但是與企業(yè)的生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)幾乎沒(méi)有關(guān)系，投資者和社會(huì)公眾也難以根據(jù)這些信息全面了解企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露的環(huán)境信息主要包括企業(yè)的污染治理、節(jié)約能源等方面，被調(diào)查企業(yè)主要是關(guān)于煤炭的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，披露的信息關(guān)于煤炭治理、污水治理和煤炭開(kāi)采新技術(shù)研發(fā)投入等方面的信息較少，所以難以反映出企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境責(zé)任和改善經(jīng)營(yíng)環(huán)境的舉措。

（二）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露程度過(guò)低

大多數(shù)企業(yè)僅在年度報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告中簡(jiǎn)要說(shuō)明環(huán)境會(huì)計(jì)信息，在年度報(bào)告中，治理結(jié)構(gòu)部分簡(jiǎn)要說(shuō)明公司增設(shè)了節(jié)能環(huán)保部門，但是對(duì)部門的職能、組織機(jī)構(gòu)、部門投入資金及人員組成等情況沒(méi)有具體闡述。董事會(huì)報(bào)告部分也只是簡(jiǎn)要說(shuō)明公司的環(huán)保目標(biāo)、環(huán)保政策、經(jīng)營(yíng)理念及未來(lái)展望，缺乏具體措施的執(zhí)行實(shí)施。報(bào)表附注部分雖然披露了貨幣性的環(huán)境會(huì)計(jì)信息但某些項(xiàng)目的環(huán)境收益和費(fèi)用等情況并未進(jìn)行單獨(dú)披露，例如，把污水治理的支出計(jì)入管理費(fèi)用。社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息與年度報(bào)告的信息一致，即大部分為信息重疊，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容不夠具體詳盡，既不能解決利益相關(guān)者的信息需求，也達(dá)不到國(guó)家環(huán)保政策的具體標(biāo)準(zhǔn)要求，環(huán)境會(huì)計(jì)的披露內(nèi)容有待于企業(yè)逐步完善。

（三）環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露形式以記錄性信息為主

上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)披露主要以記錄性信息為主，采用貨幣性和非貨幣性的形式進(jìn)行披露的比例不高。在內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露的企業(yè)的經(jīng)營(yíng)理念、環(huán)保宗旨、未來(lái)環(huán)保承諾和展望，大多都是記錄性信息;在報(bào)表附注中反映的環(huán)境狀況多為貨幣性信息，是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的補(bǔ)充性說(shuō)明，內(nèi)容較少，信息量較小，很難滿足財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的信息需求。[4]可記錄信息具有局限性，無(wú)法以特定和詳細(xì)的方式反映企業(yè)的業(yè)務(wù)環(huán)境狀況。披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息也未經(jīng)過(guò)專門的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，其會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量無(wú)法進(jìn)行保證，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況無(wú)法提供有利幫助。

四、提升上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平的對(duì)策

（一）加強(qiáng)企業(yè)自身的環(huán)境會(huì)計(jì)建設(shè)

環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)難以產(chǎn)生太大影響主要是管理層生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的重視度不高，內(nèi)部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的環(huán)境會(huì)計(jì)認(rèn)知水平不高和環(huán)境保護(hù)意識(shí)不強(qiáng)等原因。因此，企業(yè)可以通過(guò)教育培訓(xùn)財(cái)務(wù)人員和建設(shè)相關(guān)內(nèi)部制度的方式。企業(yè)聘請(qǐng)專業(yè)人士為內(nèi)部財(cái)務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，增強(qiáng)其對(duì)環(huán)保的意識(shí)、環(huán)境會(huì)計(jì)的認(rèn)知和具體在實(shí)務(wù)中的操作水平，增強(qiáng)員工的社會(huì)責(zé)任意識(shí)。此外，企業(yè)可以建立內(nèi)部審計(jì)部門來(lái)監(jiān)管環(huán)境信息披露方面的工作，使其披露的信息更加具有可靠性和真實(shí)性。

（二）加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)教育宣傳

政府部門對(duì)環(huán)境保護(hù)宣傳教育過(guò)少，社會(huì)公眾環(huán)保意識(shí)不強(qiáng)是企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露程度過(guò)低的重要原因。[5]許多西方發(fā)達(dá)國(guó)家，社會(huì)公眾對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境關(guān)注較為密切，提高了企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的強(qiáng)烈主動(dòng)和高質(zhì)量的披露。因此，政府要加強(qiáng)對(duì)社會(huì)公眾的宣傳教育，擴(kuò)大對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的信息需求。還可以借助媒體的力量擴(kuò)大環(huán)境污染事件的社會(huì)影響力，加大媒體對(duì)環(huán)境污染事件的報(bào)道力度和懲罰力度，使企業(yè)有意識(shí)地規(guī)范生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，投資環(huán)境治理，自愿披露更多高質(zhì)量的環(huán)境信息。

（三）加強(qiáng)政府部門的推動(dòng)作用

環(huán)境會(huì)計(jì)理論的發(fā)展需要相關(guān)準(zhǔn)則的建立和披露體系的完善，[6]政府部門可以頒布相關(guān)政策鼓勵(lì)支持環(huán)境會(huì)計(jì)的理論研究，促使會(huì)計(jì)學(xué)界加快對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究，推進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)信息報(bào)告和披露制度的建立和完善，使環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)和體系更加完備。此外，還應(yīng)加大執(zhí)法力度，對(duì)不遵守環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)進(jìn)行嚴(yán)厲懲處，并發(fā)揮群眾的監(jiān)督作用，采用獎(jiǎng)勵(lì)的方式鼓勵(lì)社會(huì)公眾檢舉污染環(huán)境、違反法規(guī)的企業(yè)。

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[責(zé)任編輯：龐 林]