小議雙倍余額遞減法存在的問題和改進意見

羅德頌

摘 要 雙倍余額遞減法是固定資產(chǎn)加速折舊的一種計算方法，相對于直線折舊法，雙倍余額遞減法是更合理也是最符合現(xiàn)金收支規(guī)律的一種方法。但是雙倍余額遞減法在運用過程中也存在一些問題，比如最后兩年采用直線折舊法導(dǎo)致折舊方法變更，年折舊額不等于一年各月折舊額之和。本文通過舉例闡述存在的問題，并提出一些改進意見，以供參考。

關(guān)鍵詞 雙倍余額遞減法 存在問題 改進意見

一、引言

在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，固定資產(chǎn)是被長期使用并不斷為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，企業(yè)為了提高經(jīng)濟利益，就要對固定資產(chǎn)進行購置或更新改造，而購置或更新改造的資金主要來自折舊資金。固定資產(chǎn)的日漸磨損，一方面給企業(yè)帶來了可觀的經(jīng)濟收入，另一方面也使其潛在的服務(wù)能力不斷下降甚至消失，因此產(chǎn)生了相關(guān)的固定資產(chǎn)維修與折舊費用。企業(yè)如何選擇固定資產(chǎn)的折舊方法，必須要考慮其以何種方式帶來經(jīng)濟效益。采用直線折舊法，每期折舊額相同，計算簡便，但不符合固定資產(chǎn)的實際使用情況，固定資產(chǎn)由新變舊不是均衡而是一個加速的過程。采用加速折舊法，可以使企業(yè)的成本和效益在較長的時期內(nèi)能夠相對均衡，更加符合配比原則。雙倍余額遞減法作為加速折舊法之一，有它的優(yōu)點與不足。

二、雙倍余額遞減法概述

雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)預(yù)計殘值的情況下，用直線法折舊率的兩倍作為固定的折舊率乘以逐年遞減的固定資產(chǎn)期初凈值，得出各年應(yīng)提折舊額的方法?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則講解》規(guī)定，雙倍余額遞減法的計算公式為：年折舊率=2÷預(yù)計使用壽命（年）×100%，年折舊額=年初凈值×年折舊率。月折舊率=年折舊率÷12，月折舊額=每月月初凈值×月折舊率。采用雙倍余額遞減法時還有一項附帶條件，即折舊年限的最后兩年，不再按以上公式計算折舊額，而是按尚未提足的應(yīng)提折舊額，在兩年內(nèi)平均攤銷，計入累計折舊。

三、雙倍余額遞減法在運用過程中存在的問題

（一）前期并未考慮殘值的影響，后期簡化計算無法體現(xiàn)加速折舊的思想

例1：某項固定資產(chǎn)的原始成本為80000元，預(yù)計使用年限5年，預(yù)計凈殘值為5000元，分別采用兩種方法計提折舊。

方法一：按年折舊率和年初凈值計算各月折舊的方法：年折舊率=2÷5×100%=40%，年折舊額=年初凈值×年折舊率，月折舊額=年折舊額÷12，該固定資產(chǎn)應(yīng)提折舊額情況如表1所示。

按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，最后兩年的折舊額為（17280-5000）÷2=6140（元），而按照雙倍余額遞減法的計算方法，第四年的折舊應(yīng)是17280×40%=6912（元），第五年的折舊應(yīng)是10368-5000=5368（元）。這一規(guī)定導(dǎo)致企業(yè)在第四年少提772元，而在第五年則多提了772元，最后兩年的平均攤銷并未考慮資產(chǎn)在不同時期使用狀況的影響。

方法二：按月折舊率和月初凈值計算各月折舊額方法：年折舊率=2÷5×100%=40%，月折舊率=40%÷12=3.33%，月折舊額=月初凈值×3.33%。計提折舊第一年全年各月月初凈值和各月折舊額如表2所示。

（二）按年折舊率計算的年折舊額與按月折舊率計算的月折舊額之和不相等

如果按年折舊率和年初凈值計算各月折舊額方法（表1），第一年計提折舊額為32000元，每月應(yīng)提2667元。按《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》的規(guī)定，應(yīng)按月折舊率和月初凈值計算（表2），開始的月份計提的折舊額也是2667元（表中為2664，有尾數(shù)誤差）。但從第二個月以后，月折舊率雖然未變，但月折舊額隨凈值減少而相應(yīng)逐月減少，年折舊額合計相差5283元（32000-26717）。依此類推，前幾年實提折舊明顯減少，而后兩年又明顯增加（計算過程省略），這其實已經(jīng)背離了加速折舊法的思想。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》中的雙倍余額遞減法計提折舊公式為：年折舊率=2÷預(yù)計使用壽命（年）×100%，年折舊額=年初凈值×年折舊率。月折舊率=年折舊率÷12，月折舊額=每月月初凈值×月折舊率。通常情況下，年折舊額等于月折舊額之和（12個月），并且各月折舊額相等，但是上述結(jié)論對雙倍余額遞減法不適用。這是由于在雙倍余額遞減法下，《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》給出的公式是：月折舊額=每月月初固定資產(chǎn)賬面凈值×月折舊率。企業(yè)每月計提折舊使得固定資產(chǎn)賬面價值不斷下降，賬面凈值也在不斷下降，那么根據(jù)公式計算的各月折舊額也就不斷下降。而公式中的月折舊率是年折舊率的1∕12，那么月折舊額也是年折舊額的1∕12，否則在此種方法下年折舊額不等于月折舊額的合計數(shù)。顯然，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》當(dāng)中的雙倍余額遞減法計提折舊公式，計算出的年折舊額不等于各月折舊額之和。由此可見，《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》當(dāng)中的雙倍余額遞減法計提折舊公式存在問題。

（三）當(dāng)預(yù)計固定資產(chǎn)的凈殘值較大時，某年的折舊額會出現(xiàn)負數(shù)的錯誤情況

為了防止凈殘值被提前一起折舊，現(xiàn)行會計制度規(guī)定，在固定資產(chǎn)使用的最后兩年，折舊計算方法改為直線法，即最后兩年用固定資產(chǎn)的賬面余額減去凈殘值后的金額除以2，以此作為最后兩年應(yīng)計提的折舊。一般情況下，都可以按照這種方法來處理，但是并不完全能適用。在實際情況中，如果不考慮凈殘值估計的實際情況，機械地照搬規(guī)則，雙倍余額遞減法的應(yīng)用則可能進入誤區(qū)，造成固定資產(chǎn)使用末期折舊計算不當(dāng)，出現(xiàn)計算錯誤。

例2：某項固定資產(chǎn)的原始成本為500000元，預(yù)計使用年限10年，預(yù)計凈殘值100000元，按雙倍余額遞減法計算的折舊如表3所示。

從表3可看出，第八年年末賬面凈值為83968元，已經(jīng)小于預(yù)計的凈殘值100000元，第八年的凈殘值開始被折舊了，第九年開始，年初賬面凈值減去預(yù)計凈殘值后為負的16032元，因此年折舊額為負的8016元，這是不正常的現(xiàn)象。

四、雙倍余額遞減法的改進意見

雙倍余額遞減法按月折舊率和月初凈值計提折舊的方法，存在一定的缺陷，因此建議對其進行修訂，取消“月折舊率=年折舊率÷12，月折舊額=每月月初凈值×月折舊率”這兩個計算公式。修訂后的雙倍余額遞減法計算公式和折舊方法應(yīng)為：年折舊率=2÷預(yù)計使用壽命（年）×100%;年折舊額=年初凈值×年折舊率;月折舊額=年折舊額÷12。

為了避免最后兩年折舊額出現(xiàn)負數(shù)的情況，應(yīng)該不用等到最后兩年，而是在發(fā)現(xiàn)年末賬面凈值小于預(yù)計凈殘值的那一年就要提前開始改變折舊方法（如表3中的第八年），那一年以后開始按直線法計提折舊，如表3中的第八、第九、第十這3年的折舊為（104960-100000）÷3=1653元。需要修訂的幾種情形：

一是當(dāng)預(yù)計的凈殘值較大時，要注意最后年度出現(xiàn)負折舊，宜從早采取直線法。

二是當(dāng)雙倍余額遞減法正常用到倒數(shù)第二年，且不影響凈殘值，同時整個年度滿足加速折舊法，則宜將雙倍余額遞減法用到最后，不必拘泥于“最后兩年”的限制。

三是當(dāng)最后兩年直線法計算的結(jié)果與加速折舊原則出現(xiàn)沖突時，應(yīng)服從加速折舊的要求，可以改為以前年度進行折舊方法的轉(zhuǎn)換。

五、結(jié)語

通過以上舉例分析，筆者認(rèn)為，在實務(wù)中應(yīng)用雙倍余額遞減法計提折舊時，我們應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)各期折舊計算有一個合理的規(guī)劃，特別是在處理最后年份的折舊計算時，應(yīng)綜合考慮可能出現(xiàn)的各種因素，妥善處理好雙倍余額遞減法的修訂問題。改進后的雙倍余額遞減法將更加體現(xiàn)加速折舊法的運用實質(zhì)，而且遵循了會計信息可比性的原則，達到成本費用配比均衡的目的。

參考文獻

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