新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算的研究

葛連杰

摘要：國(guó)家為了引導(dǎo)相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展及扶植中小企業(yè)發(fā)展，通過(guò)資產(chǎn)無(wú)償劃拔、稅收政策優(yōu)惠及財(cái)政資金補(bǔ)貼的形式給予企業(yè)一定的支持。而隨著企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂與完善，企業(yè)在處理政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算方面也產(chǎn)生一定的變化。本文通過(guò)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助的特點(diǎn)、意義與變化進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，提出新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;政府補(bǔ)助;會(huì)計(jì)核算;影響

中圖分類(lèi)號(hào)：F230 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2019）012-0203-02

一、政府補(bǔ)助的概念與特點(diǎn)

所謂政府補(bǔ)助是指當(dāng)?shù)卣o予轄區(qū)內(nèi)企業(yè)的貨幣與非貨幣性的補(bǔ)助，旨在鼓勵(lì)該企業(yè)從事產(chǎn)業(yè)政策行業(yè)及安排就業(yè)機(jī)會(huì)、形成一定的稅源，推動(dòng)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展。特別強(qiáng)調(diào)的是，該補(bǔ)助不應(yīng)包括政府作為投資者投資企業(yè)的資金、資產(chǎn)。政府補(bǔ)助按照補(bǔ)助的類(lèi)型可劃分為資產(chǎn)類(lèi)補(bǔ)助與收益類(lèi)補(bǔ)助兩種。所謂資產(chǎn)類(lèi)補(bǔ)助是指政府以有形資產(chǎn)、資金的形式撥付企業(yè)從事長(zhǎng)期的建設(shè)與生產(chǎn)，最終將形成的長(zhǎng)期資產(chǎn)歸企業(yè)所有的方式。所謂收益類(lèi)補(bǔ)助是指政府政府在給企業(yè)一定的資金后，不以企業(yè)最終形成一定的資產(chǎn)為目的的補(bǔ)助。目前，在我國(guó)政府補(bǔ)助的主要形式有以下幾種：第一，資金撥款，政府根據(jù)財(cái)政部相關(guān)補(bǔ)助規(guī)定，給予符合條件的企業(yè)一定的資金撥款;第二，政府貼息補(bǔ)助，政府為了扶植當(dāng)?shù)仄髽I(yè)發(fā)展，以此帶動(dòng)當(dāng)?shù)鼐蜆I(yè)、稅收，而給予企業(yè)在金融籌資時(shí)一定的貸款利息;第三，當(dāng)?shù)卣疄榱宋髽I(yè)，承諾給予入駐當(dāng)?shù)氐钠髽I(yè)一定的稅收先征后還、土地出讓金減免;第四，政府根據(jù)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展需要及公益服務(wù)職能，無(wú)償給予企業(yè)一定的資產(chǎn)使用權(quán)。

政府的財(cái)政補(bǔ)助，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家常見(jiàn)的一種經(jīng)濟(jì)發(fā)展政策，政府通過(guò)一定的資金補(bǔ)助，有利于推動(dòng)和引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)型和升級(jí)。特別是在關(guān)系國(guó)計(jì)民生的農(nóng)業(yè)、環(huán)境保護(hù)以及高新科學(xué)技術(shù)研究等領(lǐng)域。政府補(bǔ)助具有來(lái)源唯一及無(wú)償回報(bào)的特點(diǎn)。首先，政府補(bǔ)助只能是企業(yè)從政府有關(guān)部門(mén)獲利的貨幣或非貨幣資產(chǎn)補(bǔ)助;其次，企業(yè)在使用政府補(bǔ)助資金或資產(chǎn)后無(wú)需向政府分配一定的經(jīng)濟(jì)利益，但需按照照相關(guān)補(bǔ)助資金管理辦法進(jìn)行申報(bào)、審批，并接受政府相關(guān)部門(mén)對(duì)該補(bǔ)助資金的監(jiān)管。

從市場(chǎng)角度而言，政府補(bǔ)助是政府干預(yù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的一項(xiàng)工具，也是我國(guó)調(diào)節(jié)國(guó)民收入和財(cái)政的一種必備手段，政府可通過(guò)政府補(bǔ)助、政策扶持重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)，調(diào)整社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，優(yōu)化社會(huì)資源。企業(yè)應(yīng)確保政府補(bǔ)助相關(guān)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，以便社會(huì)各界及政府對(duì)財(cái)政資金使用效率進(jìn)行評(píng)估。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于政府補(bǔ)助的變化

2017年5月，財(cái)政部對(duì)16號(hào)政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，新準(zhǔn)則中特別明確了收入確認(rèn)與政府補(bǔ)助確認(rèn)的差別，準(zhǔn)則指出，凡是與企業(yè)生產(chǎn)銷(xiāo)售相關(guān)，并且是商品銷(xiāo)售與服務(wù)提供相關(guān)的經(jīng)濟(jì)流入，應(yīng)按照收入準(zhǔn)則予以確認(rèn);在政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)處理方面，政府補(bǔ)助如涉及相關(guān)資產(chǎn)，在確認(rèn)遞延收益的同時(shí)，可相應(yīng)沖減資產(chǎn)的價(jià)值，如果涉及收入，企業(yè)可相應(yīng)減少當(dāng)期的成本費(fèi)用支出;根據(jù)財(cái)政貼息撥付給金融機(jī)構(gòu)或企業(yè)增加兩種會(huì)計(jì)處理的核算內(nèi)容;對(duì)政府補(bǔ)助使用的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行了修訂，如果該項(xiàng)政府補(bǔ)助與企業(yè)生產(chǎn)具有一定的關(guān)聯(lián)性，則可計(jì)入收入或抵減相關(guān)成本費(fèi)用支出，如果無(wú)關(guān)，則直接計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入科目即可。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響

（一）會(huì)計(jì)核算方法的具體變化

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給予企業(yè)一定的核算自主性，企業(yè)可依據(jù)實(shí)際情況自行決策將補(bǔ)助計(jì)入損益。因此，企業(yè)在對(duì)政府補(bǔ)助進(jìn)行會(huì)計(jì)處理前，應(yīng)明確該補(bǔ)助是資產(chǎn)類(lèi)補(bǔ)助或是貨幣類(lèi)補(bǔ)助，如果是貨幣類(lèi)補(bǔ)助則入賬價(jià)值直接以貨幣為準(zhǔn)，如果是資產(chǎn)類(lèi)補(bǔ)助，則需對(duì)該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值進(jìn)行調(diào)查，當(dāng)市場(chǎng)價(jià)值明顯失實(shí)時(shí)，財(cái)務(wù)人員應(yīng)以資產(chǎn)的名義金額入賬。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，政府補(bǔ)助與資產(chǎn)相關(guān)的，財(cái)務(wù)人員應(yīng)在收到資產(chǎn)時(shí)計(jì)入“遞延收益”科目，并在相關(guān)資產(chǎn)的使用期限內(nèi)進(jìn)行折舊攤銷(xiāo)，作為當(dāng)期損益處理，政府補(bǔ)助按照名義金額計(jì)量而不是以市場(chǎng)公允價(jià)值計(jì)量的，在企業(yè)收到時(shí)就應(yīng)當(dāng)確定為當(dāng)期損益。如果政府補(bǔ)助與收益相關(guān)，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用支出應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，如果預(yù)計(jì)以后會(huì)計(jì)年度將會(huì)發(fā)生成本、費(fèi)用支出，則先計(jì)入“遞延收益”科目，待實(shí)際發(fā)生成本、支出時(shí)予以沖減;同時(shí)，企業(yè)在收到政府撥款時(shí)，首先要明確該款項(xiàng)是否與企業(yè)生產(chǎn)銷(xiāo)售相關(guān)，如果相關(guān)則不適應(yīng)政府補(bǔ)助相關(guān)準(zhǔn)則，應(yīng)按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的收入準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理;企業(yè)應(yīng)區(qū)分其是否與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)，如有關(guān)則計(jì)入其他收益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用;政府補(bǔ)助與企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的，列入“營(yíng)業(yè)外收入”。例如，某節(jié)能環(huán)保汽車(chē)公司某品牌汽車(chē)市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)為10萬(wàn)元每輛，政府為了鼓勵(lì)車(chē)主選購(gòu)節(jié)能、環(huán)保型汽車(chē)出行，與該汽車(chē)公司達(dá)成協(xié)議，該品牌汽車(chē)在向車(chē)主銷(xiāo)售時(shí)按照每輛7萬(wàn)元結(jié)算，當(dāng)?shù)刎?cái)政部門(mén)按照已售車(chē)量數(shù)，給予每臺(tái)3萬(wàn)元的財(cái)政補(bǔ)貼，該公司當(dāng)年實(shí)際銷(xiāo)售1000輛，獲利財(cái)政補(bǔ)助3000萬(wàn)元。通過(guò)該例子表面上可以看出，該汽車(chē)公司從政府獲得了政府貨幣資金補(bǔ)助3000萬(wàn)元，完全符合了政府補(bǔ)助相關(guān)條件，但政府部門(mén)給予該公司補(bǔ)助的目的是為了鼓勵(lì)節(jié)能、環(huán)保汽車(chē)的銷(xiāo)售，與該公司正常銷(xiāo)售業(yè)務(wù)已經(jīng)掛鉤，是對(duì)該公司銷(xiāo)售利潤(rùn)的一種價(jià)格補(bǔ)貼，應(yīng)按照收入準(zhǔn)則予以確認(rèn)。又如，某地產(chǎn)商與當(dāng)?shù)卣猩滩块T(mén)簽訂招商協(xié)議，協(xié)議規(guī)定，該地產(chǎn)商在本地區(qū)拿地開(kāi)發(fā)樓盤(pán)的，可按照交納的土地出讓金的20%，以招商引資獎(jiǎng)勵(lì)基金的形式返還給地產(chǎn)商。由于該土地出讓金的返還是政府直接給予，且未明確指定的資金使用用途，應(yīng)界定為與企業(yè)收益相關(guān)的補(bǔ)助，與企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)不發(fā)生必然關(guān)系，因此，財(cái)務(wù)人員應(yīng)將該補(bǔ)助計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。再如，某企業(yè)收到財(cái)政部門(mén)下?lián)艿拇髮W(xué)生就業(yè)補(bǔ)助資金100萬(wàn)元，明確該資金只能用于企業(yè)日后培養(yǎng)、安置大學(xué)生就業(yè)相關(guān)費(fèi)用支出。企業(yè)財(cái)務(wù)人員在收到補(bǔ)助時(shí)應(yīng)計(jì)入“遞延收益”科目，待日后實(shí)際發(fā)生大學(xué)生引進(jìn)、培養(yǎng)相關(guān)支出時(shí)，直接沖減“遞延收益”科目即可。

（二）對(duì)企業(yè)所得稅納稅籌劃的具體影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同時(shí)規(guī)定，當(dāng)補(bǔ)助的資金被確認(rèn)為企業(yè)收入時(shí)，相應(yīng)的增值稅與企業(yè)所得稅也要同時(shí)確認(rèn)。在企業(yè)所得稅方面，除了政府補(bǔ)助規(guī)定了指定用途，其他補(bǔ)助于收到的當(dāng)期增加企業(yè)應(yīng)納稅所得額。規(guī)定了指定用途的補(bǔ)助收入則在應(yīng)納稅所得額計(jì)算時(shí)準(zhǔn)予從收入總額中扣除，但其相關(guān)的支出費(fèi)用或成本，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除;未征稅的補(bǔ)助如果形成了企業(yè)資產(chǎn)，其在日后成本費(fèi)用中列支的固定資產(chǎn)折舊也不允許在企業(yè)所得稅前進(jìn)行抵扣。這種會(huì)計(jì)處理的差異也同時(shí)引起企業(yè)對(duì)稅收政策處理的不同。

原有企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在收到政府補(bǔ)助時(shí)必須采用全額法，將所有收入計(jì)入當(dāng)期損益、遞延收益等科目，而新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可以采用凈額法，視企業(yè)實(shí)際情況，將補(bǔ)助額相應(yīng)沖減資產(chǎn)與成本價(jià)值。 在會(huì)計(jì)處理方面，如果政府補(bǔ)助與收益有關(guān)，在會(huì)計(jì)上應(yīng)計(jì)入“遞延收益”科目，在企業(yè)實(shí)際列支費(fèi)用、成本的當(dāng)期計(jì)入損益科目。在稅務(wù)籌劃方面，企業(yè)應(yīng)將收到的全額收入計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際列支的會(huì)計(jì)期間可以抵扣當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

政府補(bǔ)助與資產(chǎn)相關(guān)的，會(huì)計(jì)處理先確認(rèn)為遞延收益，然后在資產(chǎn)使用期間內(nèi)平均分期計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。稅務(wù)上是在實(shí)際收到的當(dāng)期計(jì)入應(yīng)稅總額。

四、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，政府補(bǔ)助的最終目的是鼓勵(lì)企業(yè)參與公益事業(yè)及國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策范圍內(nèi)的行業(yè)，從而幫助、帶動(dòng)企業(yè)不斷擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，增加當(dāng)?shù)鼐蜆I(yè)機(jī)會(huì)，為當(dāng)?shù)刎?cái)政收入貢獻(xiàn)力量。企業(yè)應(yīng)按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，及時(shí)、準(zhǔn)確地反映政府補(bǔ)助的金額與實(shí)際運(yùn)用情況，為接受社會(huì)各界監(jiān)督提供依據(jù)，不斷提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，為企業(yè)管理層提出參考數(shù)據(jù)。