淺析研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除應(yīng)用

楊國(guó)剛

摘 要：企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除是一項(xiàng)國(guó)家稅收優(yōu)惠政策，國(guó)家經(jīng)過幾次調(diào)整不斷完善，進(jìn)一步規(guī)范操作細(xì)則，旨在降低企業(yè)稅負(fù)，鼓勵(lì)企業(yè)加大研發(fā)投入，提高產(chǎn)品市場(chǎng)竟?fàn)幜Α?/p>

關(guān)鍵詞：研發(fā)費(fèi)用；研發(fā)項(xiàng)目；加計(jì)扣除

隨著科學(xué)技術(shù)發(fā)展，但凡企業(yè)要在市場(chǎng)中立于不敗之地，都必須加強(qiáng)研發(fā)投入，不斷提升產(chǎn)品核心竟?fàn)幜Α?guó)家給予研發(fā)投入的稅收優(yōu)惠政策，促進(jìn)企業(yè)加大研發(fā)投入，有利于企業(yè)減稅降負(fù)。筆者從國(guó)家相關(guān)政策進(jìn)行解讀，分析政策應(yīng)用，旨在指導(dǎo)企業(yè)財(cái)務(wù)稅收工作。

一、國(guó)家相關(guān)政策法規(guī)

國(guó)稅2015年第97號(hào)、財(cái)稅（2015）119號(hào)，國(guó)稅2017年第40號(hào)，財(cái)稅（2018）99號(hào)等政府文件進(jìn)一步落實(shí)完善了研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策，明確界定了研究開發(fā)費(fèi)用指企業(yè)用于新產(chǎn)品、新工藝、新技術(shù)研究開發(fā)支出。稅法規(guī)定企業(yè)用于研究開發(fā)的費(fèi)用允許所得稅前加計(jì)扣除75%，研發(fā)形成無形資產(chǎn)的攤銷金額同樣加計(jì)扣除75%。

為了做好該項(xiàng)稅收優(yōu)惠工作，切實(shí)解決政策執(zhí)行過程中存在的問題，促進(jìn)企業(yè)主動(dòng)加大研發(fā)投入，國(guó)家稅務(wù)部、財(cái)政部、科技部聯(lián)合出臺(tái)一系列配套政策，使得企業(yè)研發(fā)投入加計(jì)扣除更加便捷。

二、研發(fā)項(xiàng)目實(shí)施

（1）研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)

企業(yè)應(yīng)成立研發(fā)部門，負(fù)責(zé)產(chǎn)品的研發(fā)工作。研發(fā)立項(xiàng)必須進(jìn)行可行性分析，有具體研發(fā)資金、人力、物力配備，技術(shù)要求，開發(fā)時(shí)間、方法等祥細(xì)的報(bào)告，并按企業(yè)內(nèi)部管理規(guī)定通過相關(guān)人員、部門審批同意，重大的研發(fā)立項(xiàng)還要報(bào)當(dāng)?shù)乜萍疾块T審核備案。

（2）研發(fā)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)申請(qǐng)

企業(yè)完成研發(fā)立項(xiàng)工作后，政府鼓勵(lì)的行業(yè)一般都有財(cái)政補(bǔ)貼經(jīng)費(fèi)，企業(yè)應(yīng)主動(dòng)與科技、財(cái)政部門溝通咨詢相關(guān)政策，力爭(zhēng)用好政策優(yōu)惠。政府有研發(fā)補(bǔ)貼的按要求申請(qǐng)補(bǔ)助資金，要求提供申請(qǐng)資料要真實(shí)可靠。

（3）研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行

企業(yè)研發(fā)部門為研發(fā)項(xiàng)目成立專門的人員，人員配置要符合研發(fā)立項(xiàng)書要求，按項(xiàng)目時(shí)間節(jié)點(diǎn)展開研發(fā)工作，嚴(yán)格按項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算明細(xì)列支研發(fā)經(jīng)費(fèi)，準(zhǔn)時(shí)結(jié)題。研發(fā)過程中因?yàn)檠邪l(fā)課題出現(xiàn)新的情況，需要調(diào)整研發(fā)項(xiàng)目的，需要及時(shí)報(bào)備相關(guān)部門審核、備案。

（4）專利技術(shù)申請(qǐng)

研發(fā)項(xiàng)目中獲得的新的產(chǎn)品技術(shù)等符合國(guó)家專利申請(qǐng)的，都要申請(qǐng)專利技術(shù)，這樣既得到法律保護(hù)，又增加企業(yè)

的竟?fàn)幜?，也有利于提高企業(yè)聲譽(yù)。

（5）項(xiàng)目驗(yàn)收、結(jié)題

研發(fā)部門負(fù)責(zé)提供項(xiàng)目研究報(bào)告，包括項(xiàng)目合同書、任務(wù)書，項(xiàng)目研究總結(jié)報(bào)告，研發(fā)經(jīng)費(fèi)決算報(bào)告，研發(fā)項(xiàng)目外部審計(jì)報(bào)告，項(xiàng)目研發(fā)成果有關(guān)的重要數(shù)據(jù)、軟件或程序模塊、技術(shù)資料和圖文資料，項(xiàng)目研發(fā)成果、效用報(bào)告。以上資料經(jīng)專家組審核，達(dá)成一致意見，確認(rèn)達(dá)到了研發(fā)目標(biāo)，完成了研發(fā)任務(wù)，取得了研發(fā)成果，才標(biāo)志該研發(fā)項(xiàng)目完成驗(yàn)收結(jié)題。最終專家組出具正式項(xiàng)目驗(yàn)收確認(rèn)書，標(biāo)志研發(fā)項(xiàng)目完成。對(duì)于財(cái)政補(bǔ)貼的研發(fā)項(xiàng)目，必須按上述要求完成每一步驟。研發(fā)項(xiàng)目沒有使用政府補(bǔ)貼資金的，項(xiàng)目完成的審核也可以由企業(yè)靈活決定是否聘請(qǐng)外部專家組來協(xié)助驗(yàn)收，一般重大的研發(fā)項(xiàng)目結(jié)題都需要外部專家來評(píng)估。

三、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的具體范圍

（1）研發(fā)人工費(fèi)

指直接從事研發(fā)項(xiàng)目活動(dòng)人員的各項(xiàng)人工費(fèi)支出，包含工資薪金、獎(jiǎng)金、各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)及住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。直接人員是指參與該項(xiàng)目研究人員、技術(shù)人員、輔助人員，不直接相關(guān)人員不得計(jì)算在內(nèi)。直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員、外聘研發(fā)人員同時(shí)從事非研發(fā)活動(dòng)的，企業(yè)應(yīng)記錄人員實(shí)際活動(dòng)時(shí)間，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用間分配，未分配的不得加計(jì)扣除，對(duì)個(gè)別研發(fā)人員同時(shí)承擔(dān)多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目的，需要根據(jù)實(shí)際服務(wù)各項(xiàng)目工作時(shí)間進(jìn)行人工費(fèi)分?jǐn)偂?/p>

（2）研發(fā)直接費(fèi)用

指研發(fā)項(xiàng)目活動(dòng)中直接消耗的各類原材料、燃動(dòng)力費(fèi)用；研發(fā)中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測(cè)試手段購置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)；用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、維修等費(fèi)用，以及租入的用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備租賃費(fèi)。

以上直接費(fèi)用同時(shí)用于非研發(fā)項(xiàng)目的，按時(shí)間占比來分?jǐn)傎M(fèi)用，未合理分配的不得加計(jì)扣除。研發(fā)過程中產(chǎn)品形成銷售收入的，對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用支出需要調(diào)整沖減該項(xiàng)目的研發(fā)費(fèi)用支出，不得加計(jì)扣除。

（3）設(shè)備折舊費(fèi)用

指直接用于研發(fā)項(xiàng)目的儀器、設(shè)備等研發(fā)用固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)。對(duì)于同時(shí)用于非研發(fā)項(xiàng)目的，需要按工時(shí)占比合理分?jǐn)偢髯猿袚?dān)的費(fèi)用，未合理分配的不得加計(jì)扣除。用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備，符合稅法規(guī)定選擇加速折舊的，允計(jì)加計(jì)扣除。

（4）無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用

指用于研發(fā)活動(dòng)的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)（包括許可證、專有技術(shù)、設(shè)計(jì)和計(jì)算方法等）的攤銷費(fèi)用。同時(shí)用于非研發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)按合理工時(shí)比率分?jǐn)?，未合理分配的不得加?jì)扣除。符合稅法規(guī)定選擇加速攤銷的，允計(jì)加計(jì)扣除。

（5）新產(chǎn)品設(shè)計(jì)等費(fèi)用

指企業(yè)在新產(chǎn)品研發(fā)過程中發(fā)生的設(shè)計(jì)費(fèi)用、新工藝規(guī)程制定、新藥研制的臨床試驗(yàn)、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)過程中發(fā)生的與開展該項(xiàng)活動(dòng)有關(guān)的各類費(fèi)用。此類費(fèi)用與研發(fā)項(xiàng)目直接相關(guān)的，允計(jì)加計(jì)扣除。

（6）其他費(fèi)用

指與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用，如技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)，研發(fā)成果的檢索、分析、評(píng)議、論證、鑒定、評(píng)審、評(píng)估、驗(yàn)收費(fèi)用，知識(shí)產(chǎn)權(quán)的申請(qǐng)費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)、代理費(fèi)，差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)，職工福利費(fèi)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)。此類費(fèi)用合計(jì)不得超過研發(fā)費(fèi)用總額的10%，超過部份不得加計(jì)扣除。

（7）加計(jì)其他事項(xiàng)

企業(yè)取得政府補(bǔ)助的，財(cái)務(wù)處理直接沖減研發(fā)費(fèi)用，且稅務(wù)處理未計(jì)入應(yīng)稅收入的，應(yīng)按沖減后研發(fā)費(fèi)金額計(jì)算加計(jì)扣除。研發(fā)過程中取得的余料、殘次品收入，應(yīng)沖減研發(fā)費(fèi)用后金額計(jì)算加計(jì)扣除。研發(fā)過程中形成無形資產(chǎn)的，資本化時(shí)點(diǎn)應(yīng)與財(cái)務(wù)規(guī)定相符。失敗的研發(fā)項(xiàng)目支也可以計(jì)算加計(jì)扣除。對(duì)于委托研發(fā)的項(xiàng)目，受托方不得對(duì)研發(fā)費(fèi)用計(jì)算加計(jì)扣除。

四、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除注意事項(xiàng)

企業(yè)研發(fā)費(fèi)用中直接投入材料費(fèi)、折舊費(fèi)占比相對(duì)高時(shí)，稅務(wù)會(huì)要求出具情況說明。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在日常的經(jīng)營(yíng)管理中嚴(yán)格區(qū)分生產(chǎn)使用和研發(fā)使用，編制領(lǐng)料單和審批單進(jìn)行輔助核算，同量記錄好相關(guān)實(shí)際工時(shí)使用。研發(fā)費(fèi)用分配比例隨意是企業(yè)中比較常見的問題，例如折舊費(fèi)用與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用、直接投入、人員人工等均會(huì)涉及此類問題。若企業(yè)單純的核定某一百分比作為分配比例而沒有相應(yīng)的依據(jù)作為支撐，很難有說服力，而企業(yè)內(nèi)部祥細(xì)的文件記錄能很好證明研發(fā)費(fèi)用開支的真實(shí)性，為研發(fā)費(fèi)用分配提供強(qiáng)力支撐。

新規(guī)明確了失敗的研發(fā)活動(dòng)也可以進(jìn)行加計(jì)扣除，消除企業(yè)的疑慮，有利于鼓勵(lì)企業(yè)積極開展研發(fā)活動(dòng)。但企業(yè)應(yīng)對(duì)研發(fā)活動(dòng)有長(zhǎng)遠(yuǎn)的規(guī)劃，對(duì)于同一項(xiàng)目，若每年申報(bào)加計(jì)扣除，卻始終未有研發(fā)成果，也容易引起稅務(wù)對(duì)研發(fā)活動(dòng)真實(shí)性的懷疑。

本次“將企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除比例提高到75%的政策由科技型中小企業(yè)擴(kuò)大至所有企業(yè)”，按政府文件解讀不包括煙草制造業(yè)等6+1個(gè)行業(yè)的企業(yè)，而只是允許進(jìn)行研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的所有企業(yè)。

五、研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算

企業(yè)按不同的研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)賬，從立項(xiàng)、研發(fā)投入、驗(yàn)收結(jié)案，各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用支出要與研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算對(duì)應(yīng)。同時(shí)進(jìn)行多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目的，財(cái)務(wù)要根據(jù)研發(fā)部的分?jǐn)偣r(shí)表合理分?jǐn)偢黝惞惭邪l(fā)費(fèi)用。在研發(fā)過程中，一般在研究階段的研發(fā)支出費(fèi)用化處理，進(jìn)入開發(fā)階段且符合資本化條件時(shí)進(jìn)行資本化處理。研發(fā)支出費(fèi)用化、資本化的會(huì)計(jì)處理要與企業(yè)財(cái)務(wù)規(guī)定保持一致，同時(shí)符合國(guó)家相關(guān)會(huì)計(jì)政策。

研發(fā)項(xiàng)目屬于政府補(bǔ)助項(xiàng)目的，設(shè)置專項(xiàng)應(yīng)付款科目核算，開設(shè)專用賬戶，以備政府部門審查專項(xiàng)資金使用情況。

六、研發(fā)項(xiàng)目稅務(wù)事項(xiàng)

（1）研發(fā)項(xiàng)目的稅務(wù)備案，企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目需要在所得稅匯算清繳前完成相關(guān)的項(xiàng)目備案工作，并取得稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)同。

（2）研發(fā)項(xiàng)目稅務(wù)資料歸檔，要求企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目所有稅務(wù)資料裝訂成冊(cè)，包括立項(xiàng)書、技術(shù)開發(fā)費(fèi)用明細(xì)，稅務(wù)備案表，項(xiàng)目驗(yàn)收文件等，以備后期查閱。

七、結(jié)語

研發(fā)加計(jì)扣除是國(guó)家一項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)財(cái)務(wù)人員要不斷研究學(xué)習(xí)該政策，以便充分使用該政策，真正讓企業(yè)獲得稅收優(yōu)惠。企業(yè)也要借機(jī)做好自己的研發(fā)工作，研發(fā)出具有竟?fàn)幜Φ漠a(chǎn)品，提高企業(yè)的市場(chǎng)竟?fàn)幜Α?/p>

參考文獻(xiàn)

[1]國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第76號(hào)

[2]國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第40號(hào)、2018年第99號(hào)

[3]劉世兵 淺析技術(shù)研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的實(shí)際應(yīng)用.財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2017（11）