公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因及防范機(jī)制研究

摘 要：隨著我國(guó)國(guó)內(nèi)審計(jì)全覆蓋的不斷建設(shè)，政府對(duì)國(guó)企事業(yè)單位的審計(jì)不斷深入，這大大加強(qiáng)了政府審計(jì)的審計(jì)負(fù)擔(dān)，為有效降低政府對(duì)國(guó)企事業(yè)單位的審計(jì)負(fù)擔(dān)、提高審計(jì)效率，政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)增加對(duì)內(nèi)部審計(jì)的利用。本文以C市X醫(yī)院為例，通過對(duì)醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)部門部署、審計(jì)內(nèi)容與內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分類、成因與防范方法進(jìn)行研究，從而對(duì)我國(guó)醫(yī)院部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制進(jìn)行研究。

關(guān)鍵詞：公立醫(yī)院；內(nèi)部審計(jì)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

一、我國(guó)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀

（1）我國(guó)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)發(fā)展

我國(guó)第一部醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)相關(guān)法規(guī)《衛(wèi)生部關(guān)于直屬單位內(nèi)部審計(jì)工作的暫行規(guī)定》誕生于1986年12月5日，但該規(guī)定覆蓋范圍小、執(zhí)行力度不夠強(qiáng)；1989年10月31日衛(wèi)生部頒布正式的《衛(wèi)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》后，公立醫(yī)院中的財(cái)務(wù)部門與內(nèi)部審計(jì)逐漸分離，建立了相對(duì)獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門。2017年11月，中國(guó)衛(wèi)生健康委員會(huì)（前衛(wèi)生衛(wèi)生計(jì)生委員會(huì)）于頒布了《衛(wèi)生計(jì)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》要求一定等級(jí)以上、一定規(guī)模以上以及符合其他要求的單位設(shè)立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。自原衛(wèi)生部首次對(duì)醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)作出相關(guān)規(guī)定至今，衛(wèi)生健康委員會(huì)對(duì)公立醫(yī)院設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的要求不斷增加，且內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)的規(guī)模逐漸壯大。

（2）我國(guó)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀

在相關(guān)法律法規(guī)的要求之下，我國(guó)公立醫(yī)院均需要按照規(guī)定設(shè)立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或配備內(nèi)部審計(jì)人員。公立醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在由醫(yī)院相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行管理的同時(shí)，接受上級(jí)衛(wèi)生健康委員會(huì)的指導(dǎo)即監(jiān)督。公立醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)會(huì)對(duì)醫(yī)院內(nèi)部的日常財(cái)務(wù)收支、專項(xiàng)資金、年度預(yù)算及財(cái)務(wù)結(jié)算進(jìn)行審計(jì)，雖然審計(jì)重點(diǎn)仍然在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)。除此之外，在上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)公立醫(yī)院進(jìn)行審計(jì)的過程中，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)需要依法配合。

（3）我國(guó)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容

在醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的過程中，由于醫(yī)院行業(yè)領(lǐng)域的特殊性，醫(yī)院的審計(jì)范圍被大大拓寬。目前公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)大致有如下內(nèi)容：

1.財(cái)務(wù)收支審計(jì)

財(cái)務(wù)收支審計(jì)通常是內(nèi)部審計(jì)最基本的審計(jì)工作，也是醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)最主要的工作。醫(yī)院的最主要收入來(lái)自醫(yī)療收費(fèi)，最主要支出來(lái)自藥品衛(wèi)材采購(gòu)，醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行全面的審計(jì)，能夠盡可能從內(nèi)部減少舞弊和錯(cuò)誤的發(fā)生。

2.內(nèi)部專項(xiàng)審計(jì)

內(nèi)部專項(xiàng)審計(jì)即醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)醫(yī)院發(fā)展的過程中，發(fā)生的一些重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)如，基礎(chǔ)工程建設(shè)招投標(biāo)、大型大型醫(yī)療器械購(gòu)置的全過程進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)。

3.預(yù)算執(zhí)行審計(jì)

預(yù)算執(zhí)行審計(jì)是指醫(yī)院作為財(cái)政差額撥款單位，內(nèi)部審計(jì)需對(duì)其接受財(cái)政撥款、按要求編制事業(yè)單位預(yù)算、財(cái)政資金的使用情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。

4.財(cái)務(wù)決算審計(jì)

財(cái)務(wù)決算審計(jì)是指醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)對(duì)醫(yī)院年末按照規(guī)定編制的年度決算進(jìn)行審計(jì)。大多數(shù)醫(yī)院作為事業(yè)單位需要在年末將預(yù)算執(zhí)行結(jié)果編制成為年度決算報(bào)告，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)決算報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，能夠一定程度上確保決算數(shù)據(jù)的真實(shí)、準(zhǔn)確，從而規(guī)范決算管理工作。

5.特定審計(jì)內(nèi)容

醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)所表現(xiàn)出的特定審計(jì)內(nèi)容是由醫(yī)院的特殊行業(yè)領(lǐng)域所決定的，通常是對(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)能夠產(chǎn)生較大影響，而在其他行業(yè)領(lǐng)域可能不存在的方面，如作為醫(yī)院的主要收入來(lái)源的醫(yī)療服務(wù)和藥品收費(fèi)，作為醫(yī)院的主要支出方向的藥品衛(wèi)材的采購(gòu)，均會(huì)對(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)產(chǎn)生重大影響。

二、醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分類

由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的原理和方法在一定程度上是相同的，因此醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分類可參考注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，將醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)劃分為固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。

（1）固有風(fēng)險(xiǎn)

固有風(fēng)險(xiǎn)是指在考慮醫(yī)院相關(guān)的內(nèi)部控制之前，某類賬戶余額或披露的某一任認(rèn)定易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)考慮或連同其他錯(cuò)報(bào)可能是重大的。由于固有風(fēng)險(xiǎn)是由醫(yī)院所處環(huán)境等不可控的因素導(dǎo)致的，與醫(yī)院內(nèi)部控制無(wú)關(guān)，因此與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)相同，通過實(shí)施審計(jì)程序無(wú)法降低審計(jì)的固有風(fēng)險(xiǎn)。

（2）控制風(fēng)險(xiǎn)

控制風(fēng)險(xiǎn)是指醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表某類交易、賬戶余額、披露的某一認(rèn)定發(fā)生錯(cuò)，報(bào)該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是重大的，但沒有被內(nèi)部控制及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并糾正的可能性。與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)不同，由于醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)本就屬于其內(nèi)部控制中的組成部分，因此內(nèi)部審計(jì)可通過建立并運(yùn)行相應(yīng)的內(nèi)部控制一定程度上降低控制風(fēng)險(xiǎn)。

（3）檢查風(fēng)險(xiǎn)

檢查風(fēng)險(xiǎn)是指醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告或財(cái)務(wù)決算報(bào)告存在錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是重大的，而醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)程序的過程中，沒有發(fā)現(xiàn)這種錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)人員通過調(diào)整審計(jì)程序、提高自身素質(zhì)等方法可降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。

由于醫(yī)院所在領(lǐng)域的特殊性，所處環(huán)境的復(fù)雜性，提供服務(wù)的多樣性，面向人群的多層次性，醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是不可避免、持久，但是可控的。

三、C市X醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀

（1）C市X醫(yī)院基本情況

C市X醫(yī)院是A醫(yī)科大學(xué)的附屬?？漆t(yī)院，既承擔(dān)著教學(xué)指導(dǎo)的任務(wù)也積極參與相關(guān)科研項(xiàng)目。C市X醫(yī)院現(xiàn)有職工三千余名，其中二十余名獲得博士研究生導(dǎo)師資格、一百八十余余名獲得碩士研究生導(dǎo)師資格。是西南片區(qū)最大的相關(guān)?？漆t(yī)院，來(lái)此求醫(yī)者遍布全國(guó)各地。

（2）C市X醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)部門情況

C市X醫(yī)院設(shè)立了審計(jì)處作為獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，由一名院長(zhǎng)直接領(lǐng)導(dǎo)，設(shè)一名審計(jì)處處長(zhǎng)，除處長(zhǎng)外有五名內(nèi)部審計(jì)人員。由于審計(jì)處、基建處、設(shè)備處處長(zhǎng)實(shí)行輪崗制，因此目前的審計(jì)處處長(zhǎng)即前任基建處處長(zhǎng)，非財(cái)務(wù)審計(jì)相關(guān)專業(yè)畢業(yè)；五名內(nèi)部審計(jì)人員中，年齡較大的三名在成立審計(jì)處之前有多年財(cái)務(wù)處工作經(jīng)驗(yàn)，年齡較小的兩名均為審計(jì)專業(yè)碩士研究生畢業(yè)。

（3）C市X醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)工作內(nèi)容

C市X醫(yī)院審計(jì)處目前以2018年1月1日起正式實(shí)施的《衛(wèi)生計(jì)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》為標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)醫(yī)院日?；顒?dòng)進(jìn)行財(cái)務(wù)收支審計(jì)；對(duì)醫(yī)院的多項(xiàng)科研、建設(shè)、基建項(xiàng)目進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)；對(duì)醫(yī)院的預(yù)算執(zhí)行過程進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督；對(duì)醫(yī)院年終財(cái)務(wù)決算報(bào)告進(jìn)行相對(duì)獨(dú)立的監(jiān)督與評(píng)價(jià)。

四、C市X醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，從以上三個(gè)要素對(duì)C市X醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分類如下：

（1）固有風(fēng)險(xiǎn)

C市X醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)的固有風(fēng)險(xiǎn)的來(lái)源是多向的，既可能來(lái)自其所處環(huán)境，也可能來(lái)自于其競(jìng)爭(zhēng)能力，包括患者、藥品衛(wèi)材、流行疾病等。

以上多個(gè)方面均可導(dǎo)致醫(yī)院固有風(fēng)險(xiǎn)增加，且無(wú)法由醫(yī)院降低。

（2）控制風(fēng)險(xiǎn)

C市X醫(yī)院由于醫(yī)院規(guī)模大、就診人數(shù)多、患者來(lái)源廣，內(nèi)部控制的構(gòu)建與執(zhí)行過程中難免出現(xiàn)缺陷。如患者住院過程中逃費(fèi)、醫(yī)務(wù)人員鉆空侵占醫(yī)院資產(chǎn)、藥品衛(wèi)材儲(chǔ)存過程出現(xiàn)紕漏。

以上控制風(fēng)險(xiǎn)的根本源于醫(yī)院的內(nèi)部控制缺陷，但對(duì)于內(nèi)部審計(jì)來(lái)說(shuō)，可以通過不斷完善內(nèi)部控制來(lái)降低。

（3）檢查風(fēng)險(xiǎn)

C市X醫(yī)院檢查風(fēng)險(xiǎn)可能來(lái)自于內(nèi)部審計(jì)人員自身方面，如在實(shí)施審計(jì)程序的過程中違反了獨(dú)立性、謹(jǐn)慎性的原則，工作疏忽，造成差異或缺陷未被發(fā)現(xiàn)；也可能由于近年來(lái)內(nèi)部審計(jì)的范圍的擴(kuò)大，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)于新增審計(jì)內(nèi)容了解程度不深；但也可能來(lái)自于審計(jì)人員所處的環(huán)境，如醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)為了醫(yī)院的檢查或評(píng)選，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的工作進(jìn)行制約，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)人員采取不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，差異或缺陷難以被發(fā)現(xiàn)。

以上檢查風(fēng)險(xiǎn)可通過采取適當(dāng)?shù)膬?nèi)部審計(jì)程序以降低。

五、公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范對(duì)策

（1）C市X醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范對(duì)策

1.加快完善醫(yī)院內(nèi)部控制制度

雖然C市X醫(yī)院已經(jīng)處在完善內(nèi)部控制的進(jìn)程中，但仍有不少缺陷存在。醫(yī)院應(yīng)以內(nèi)部控制制度建設(shè)為切入點(diǎn)控制好每一個(gè)管理環(huán)節(jié)，明確醫(yī)療業(yè)務(wù)活動(dòng)流程、崗位職責(zé)和審批權(quán)限，盡早建成良好的內(nèi)部控制環(huán)境，促使醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合理、有據(jù)可依。以加大對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的防范力度。

2.規(guī)范內(nèi)部審計(jì)工作

C市X醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)工作仍有規(guī)范空間，一是按照相關(guān)法律法規(guī)進(jìn)行規(guī)范，二是應(yīng)對(duì)不斷變化的審計(jì)環(huán)境和不斷發(fā)展的審計(jì)學(xué)科進(jìn)行規(guī)范。規(guī)范內(nèi)部審計(jì)工作，內(nèi)部審計(jì)人員按照規(guī)則進(jìn)行實(shí)施內(nèi)部審計(jì)，不僅可以對(duì)檢查風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效防范，還能為審計(jì)人員的權(quán)益提供保障。

3.壯大內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍

關(guān)于C市X醫(yī)院壯大內(nèi)部審計(jì)隊(duì)的方法伍可從兩方面進(jìn)行考慮：一是招募更多審計(jì)人才，增加審計(jì)處人數(shù)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行分工，使每名審計(jì)人員都有足夠的時(shí)間與精力對(duì)分工內(nèi)項(xiàng)目進(jìn)行詳細(xì)的審計(jì)；二是強(qiáng)大現(xiàn)有審計(jì)人員的知識(shí)體系，定期對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行繼續(xù)教育培養(yǎng)，順應(yīng)變化趨勢(shì)，掌握先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)與方法。通過以上方法均可對(duì)檢查風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行一定防范。

（2）公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范對(duì)策

1.院方加強(qiáng)審計(jì)部門建設(shè)，組建優(yōu)秀審計(jì)隊(duì)伍

醫(yī)院應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守《衛(wèi)生計(jì)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》，按規(guī)定部署內(nèi)部審計(jì)部門進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，并予以重視。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)部門人員的配備，應(yīng)同時(shí)考慮審計(jì)方面的專業(yè)能力與其他方面的能力。打造能夠適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)發(fā)展潮流，并且能夠勝任復(fù)雜的醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)工作的審計(jì)隊(duì)伍，更加有效的保障醫(yī)院資產(chǎn)的完整性。

2.院方加強(qiáng)內(nèi)部控制，減少錯(cuò)誤與舞弊

雖然我國(guó)醫(yī)院以事業(yè)單位的形式為主體，與企業(yè)具有本質(zhì)上的區(qū)別，但是對(duì)于企業(yè)在內(nèi)部控制方面的經(jīng)驗(yàn)，醫(yī)院可進(jìn)行借鑒、加以修改形成一套能夠有效運(yùn)行的完整的內(nèi)部控制體系。以此減少錯(cuò)誤與舞弊的發(fā)生，以降低醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3.高校加大人才培養(yǎng)力度，提供優(yōu)秀審計(jì)人才

隨著反腐倡廉的繼續(xù)建設(shè)，高校方面應(yīng)加大對(duì)審計(jì)專業(yè)人才的培養(yǎng)力度，不僅是了解審計(jì)專業(yè)知識(shí)的審計(jì)人才，還需要對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生或其他領(lǐng)域的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有深入的了解，掌握信息系統(tǒng)審計(jì)技術(shù)。為醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)提供合適的優(yōu)秀人才。

4.社會(huì)提高公眾意識(shí)，加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督

對(duì)于社會(huì)公眾，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)其對(duì)醫(yī)院各方面工作的監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)可疑問題時(shí)及時(shí)反映，對(duì)內(nèi)部審計(jì)難以發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行補(bǔ)充，進(jìn)而采取降低內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的措施。

5.相關(guān)部門加快完善法律法規(guī)，為內(nèi)部審計(jì)提供法律保障

法律法規(guī)方面，相關(guān)部門應(yīng)盡快出臺(tái)關(guān)于醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)，醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)部門做到有法可依、有章可循。同時(shí)也能為醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)工作的開展提供法律保障。

六、結(jié)語(yǔ)

在當(dāng)下醫(yī)療制度改革的浪潮下，醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)的重要性日益凸顯，它在促進(jìn)醫(yī)院健全內(nèi)部控制、改善治理效率和推進(jìn)廉政建設(shè)等方面發(fā)揮著重要作用。為降低醫(yī)院內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，使醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)更好的發(fā)揮其作用，醫(yī)院需要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)部門和內(nèi)部控制的建設(shè)，高校需要加大審計(jì)專業(yè)人才的培養(yǎng)力度，社會(huì)公眾需要加強(qiáng)對(duì)醫(yī)院工作的監(jiān)督，相關(guān)部門也應(yīng)當(dāng)出臺(tái)相應(yīng)的法律法規(guī)以保障內(nèi)部審計(jì)的工作。

參考文獻(xiàn)

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作者簡(jiǎn)介：趙藝云，女，漢族，重慶人，西南政法大學(xué)碩士研究生在讀，研究方向：內(nèi)部審計(jì)。