公司重組業(yè)務(wù)中的稅收籌劃及相關(guān)案例分析

陳梓沐

【摘 要】自從我國(guó)加入WTO之后，各個(gè)行業(yè)和領(lǐng)域都無(wú)時(shí)無(wú)刻地受到經(jīng)濟(jì)全球化的影響，并購(gòu)的浪潮也開(kāi)始在國(guó)內(nèi)慢慢涌現(xiàn)。而當(dāng)前中國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制越來(lái)越成熟，為了進(jìn)一步對(duì)企業(yè)的資源進(jìn)行整合，提高資源的使用的效率，企業(yè)資產(chǎn)重組已經(jīng)成為一種不可阻擋的趨勢(shì)。

【關(guān)鍵詞】稅收籌劃;資產(chǎn)重組;計(jì)稅基礎(chǔ)

【中圖分類號(hào)】F275 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A 【文章編號(hào)】1674-0688（2019）03-0226-02

0 前言

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，許多企業(yè)都會(huì)因?yàn)楦鞣N原因不得不進(jìn)行資產(chǎn)重組，而資產(chǎn)重組的過(guò)程中難免會(huì)涉及許多的稅目，這就大大提高了企業(yè)的資產(chǎn)重組成本。近年來(lái)，為了使企業(yè)重組的成本降低，促進(jìn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，財(cái)務(wù)部和稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了一系列關(guān)于企業(yè)重組過(guò)程中稅收的優(yōu)惠政策。本文以陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司資產(chǎn)重組方案為例，分析如何利用現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠政策合理規(guī)避一部分企業(yè)的應(yīng)交稅款。企業(yè)進(jìn)行合理的稅收籌劃，不僅在重組業(yè)務(wù)中能夠減免很多的稅費(fèi)，減輕企業(yè)的稅負(fù)負(fù)擔(dān)，也可以利用這種稅收籌劃的思路使企業(yè)的其他業(yè)務(wù)也能減免稅負(fù)，為企業(yè)節(jié)約成本，有利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)健康發(fā)展。

1 資產(chǎn)重組中的涉稅問(wèn)題

1.1 資產(chǎn)重組中涉稅問(wèn)題的政策優(yōu)惠

稅費(fèi)是企業(yè)資產(chǎn)重組過(guò)程中的一項(xiàng)直接成本，如何運(yùn)用現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策，對(duì)于需要資產(chǎn)重組的企業(yè)來(lái)說(shuō)是非常重要的。有關(guān)資產(chǎn)重組中涉稅問(wèn)題的部分政策如下。

（1）重組過(guò)程中的增值稅優(yōu)惠政策。如果企業(yè)資產(chǎn)重組時(shí)是通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式將債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力都轉(zhuǎn)讓給別的單位或個(gè)人，不需要繳納增值稅，并且，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓也不需要繳納增值稅。

（2）重組過(guò)程中的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。企業(yè)的資產(chǎn)重組過(guò)程中，存在一種特殊的稅務(wù)處理方式，即資產(chǎn)重組完成后的企業(yè)受讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)重組之前的計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)稅，在資產(chǎn)重組過(guò)程中暫時(shí)不用對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)稅，這就會(huì)帶來(lái)遞延納稅的效果。

（3）重組過(guò)程中涉及的土地增值稅、契稅、印花稅優(yōu)惠政策。在企業(yè)改制重組的過(guò)程中，整體的改制、合并、分立、投資等方式原企業(yè)（除房地產(chǎn)企業(yè)之外）名下的房地產(chǎn)更變到重組后的新企業(yè)的名下的行為，不需要征收土地增值稅。企業(yè)、事業(yè)單位稅務(wù)改制、合并、分立、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等重組行為，在一定的條件下免征契稅。公司因資產(chǎn)重組發(fā)生的改制、合并、分立過(guò)程中，已經(jīng)貼花部分的資金賬簿不需要再繳納相關(guān)印花稅，據(jù)此簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移術(shù)也不必再繳納印花稅。

1.2 對(duì)于資產(chǎn)重組中稅收籌劃的思考

稅收籌劃是指納稅人在稅收籌劃中預(yù)先籌劃和安排納稅籌劃的一系列規(guī)劃活動(dòng)，如稅收籌劃的戰(zhàn)略模式、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和投資行為等涉稅事項(xiàng)，并且通過(guò)對(duì)納稅主體（法人或自然人）的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行一系列謀劃，以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅、遞延稅款支付或降低納稅風(fēng)險(xiǎn)。在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，利用稅收的優(yōu)惠政策對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)重組或合理避稅都是非常重要的。

對(duì)目標(biāo)企業(yè)的選擇及重組過(guò)程中的涉稅事項(xiàng)如何統(tǒng)籌安排才能更有利于雙方企業(yè)都是值得考慮的問(wèn)題，所以對(duì)資產(chǎn)重組過(guò)程中涉及的稅種，以及每個(gè)稅種對(duì)應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策都應(yīng)該很好地理解和掌握。在稅務(wù)申報(bào)的環(huán)節(jié)，由于各省的處理方式不同，所以要與稅務(wù)部門充分地溝通，這樣不僅能充分地利用現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠政策，還能有效地減少稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。

2 案例分析

2.1 重組概況

2016年9月，陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司以部分經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)對(duì)陽(yáng)光燃?xì)夤具M(jìn)行投資，同時(shí)陽(yáng)光燃?xì)夤居滞ㄟ^(guò)發(fā)行股票的方式回購(gòu)了陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司的部分資產(chǎn)。陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司與陽(yáng)光燃?xì)夤就瑢儆谝患移髽I(yè)，它們通過(guò)這樣的方式進(jìn)行了一次資產(chǎn)重組。本次重組的默認(rèn)條件如下：{1}陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司對(duì)陽(yáng)光燃?xì)夤具M(jìn)行投資;{2}陽(yáng)光燃?xì)夤臼召?gòu)了陽(yáng)光能源公司的部分資產(chǎn)。這2個(gè)條件只要一個(gè)不能完成，就不能成功地進(jìn)行資產(chǎn)重組，并且其他各項(xiàng)重組業(yè)務(wù)內(nèi)容也會(huì)因此自動(dòng)失效而終止實(shí)施，已實(shí)施完成的重組部分立即恢復(fù)原狀。

2.2 重組業(yè)務(wù)的涉稅分析

在該公司資產(chǎn)重組的過(guò)程中，由于印花稅的金額非常小，不符合稅收籌劃的要求，而且即使對(duì)印花稅進(jìn)行籌劃，其認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)也很大，所以重組方案中只考慮增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅和契稅這種對(duì)企業(yè)的重組方案直接相關(guān)的稅種。

（1）對(duì)增值稅的涉稅分析。在該重組方案中，設(shè)計(jì)資產(chǎn)重組的雙方公司為同一企業(yè)控制下的2家公司，并且陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司對(duì)陽(yáng)光燃?xì)夤镜墓蓹?quán)投資符合“營(yíng)改增”中“不征收增值稅項(xiàng)目”的規(guī)定，陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司在重組的過(guò)程中，雖然資產(chǎn)（固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)）的評(píng)估價(jià)值在重組基準(zhǔn)日超過(guò)了其賬面價(jià)值，產(chǎn)生另一部分增值額，但是根據(jù)有關(guān)規(guī)定，企業(yè)在資產(chǎn)重組的過(guò)程中涉及不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓行為，所以該項(xiàng)目不需要繳納增值稅。因?yàn)橛嘘P(guān)該項(xiàng)固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的增值部分，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)減免稅，同時(shí)獲取減免稅的書(shū)面文件。在本次重組中，產(chǎn)生了增值稅應(yīng)繳稅額為594萬(wàn)元，經(jīng)過(guò)稅收籌劃之后即可減免這部分稅額。

（2）土地增值稅。陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司在這次資產(chǎn)重組過(guò)程中是以公司的土地使用權(quán)和不動(dòng)產(chǎn)向陽(yáng)光燃?xì)夤景l(fā)起股權(quán)投資。土地使用權(quán)和不動(dòng)產(chǎn)包括位于阜陽(yáng)市城區(qū)的5項(xiàng)土地使用權(quán)，共計(jì)51 205 m2，位于阜陽(yáng)市潁州區(qū)的辦公樓及附屬的辦公設(shè)施，共計(jì)2 032 m2。在重組基準(zhǔn)日經(jīng)評(píng)估后確認(rèn)該項(xiàng)資產(chǎn)增值額約1 000萬(wàn)元，但是由于稅收優(yōu)惠政策有規(guī)定，除房地產(chǎn)企業(yè)以外，其他公司進(jìn)行資產(chǎn)重組時(shí)可以減免土地增值稅，所以本次資產(chǎn)重組中，陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司可以向稅務(wù)部門申請(qǐng)減免這一部分的土地增值稅。在本次重組中，原應(yīng)交土地增值稅稅額為2 950萬(wàn)元，經(jīng)過(guò)稅收籌劃之后即可減免這部分稅額。

（3）企業(yè)所得稅。陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司在這次資產(chǎn)重組過(guò)程中收購(gòu)的股權(quán)在重組基準(zhǔn)日占陽(yáng)光燃?xì)夤救抠Y產(chǎn)公允價(jià)值的88.15%，并且在交易過(guò)程中的股權(quán)支付比例達(dá)到了100%，這個(gè)比例達(dá)到了財(cái)政部、稅務(wù)總局對(duì)企業(yè)所得稅的特殊優(yōu)惠政策的規(guī)定，所以本次交易可以采用特殊稅務(wù)處理方式，可以暫不確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收益，達(dá)到所得稅遞延的效果，延遲計(jì)稅也能產(chǎn)生資產(chǎn)的時(shí)間效益。在本次重組中，原應(yīng)交土地增值稅稅額為1 271萬(wàn)元，經(jīng)過(guò)稅收籌劃之后即可減免這部分稅額。

（4）契稅。在本次資產(chǎn)重組過(guò)程中，陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司應(yīng)把成品油經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和部分資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)到陽(yáng)光燃?xì)夤镜拿?，?yáng)光燃?xì)夤驹谑盏竭@項(xiàng)劃轉(zhuǎn)之后可根據(jù)相關(guān)法律的規(guī)定（企業(yè)、事業(yè)單位稅務(wù)改制、合并、分立、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等重組行為，在一定的條件下免征契稅）向稅務(wù)部門申請(qǐng)對(duì)從陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司劃轉(zhuǎn)的房屋和土地免征契稅。所以，在雙方公司轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的業(yè)務(wù)中，陽(yáng)光燃?xì)夤咀鳛橘Y產(chǎn)的受讓方原本應(yīng)交契稅稅額為471萬(wàn)元，經(jīng)過(guò)稅收籌劃之后即可減免這部分稅額。

通過(guò)上述對(duì)陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司和陽(yáng)光燃?xì)夤镜姆治隹梢缘弥舜钨Y產(chǎn)重組的過(guò)程中通過(guò)稅收籌劃可以節(jié)約5 286萬(wàn)元涉稅費(fèi)用，而且這僅僅是對(duì)增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅和契稅的節(jié)省額度，也已經(jīng)是相當(dāng)可觀的數(shù)額了。但是，在享受稅收籌劃的優(yōu)惠的同時(shí)，也應(yīng)該注意到其存在的風(fēng)險(xiǎn)，并且對(duì)稅收籌劃中的風(fēng)險(xiǎn)加以防范。

3 稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)的防范措施

稅企業(yè)收籌劃的目的就是為了最大限度地減少企業(yè)在稅收費(fèi)用上的損失，而稅收存在的風(fēng)險(xiǎn)又會(huì)使企業(yè)蒙受不必要的損失。稅收風(fēng)險(xiǎn)主要包括政策風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)和法律風(fēng)險(xiǎn)。例如，如果稅務(wù)行政的規(guī)則發(fā)生變化，就會(huì)導(dǎo)致之前合法的稅收籌劃方案變得不合法，不僅不能得到應(yīng)有的優(yōu)惠，還會(huì)加重企業(yè)的稅負(fù)，所以采取有效的措施防范企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)是至關(guān)重要的。

首先，要樹(shù)立科學(xué)的稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)觀。企業(yè)在經(jīng)營(yíng)的過(guò)程中應(yīng)充分學(xué)習(xí)和利用成本效益原則，不僅要關(guān)注個(gè)別的稅種帶來(lái)的稅收優(yōu)惠，也要綜合考慮不同的稅種的節(jié)稅效益。其次，要對(duì)國(guó)家稅收優(yōu)惠政策的出臺(tái)和更新保持密切的關(guān)注，利用政策環(huán)境和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的改變，尋找最佳的稅收籌劃方式，實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體利益的最大化。再次，對(duì)稅收籌劃的方案設(shè)計(jì)要保持靈活，把雙方公司的具體情況作為出發(fā)點(diǎn)，再根據(jù)政策法規(guī)和公司的預(yù)期來(lái)及時(shí)對(duì)稅收方案進(jìn)行調(diào)整。最后，要時(shí)刻保持與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門的溝通和密切聯(lián)系，只有這樣，才能根據(jù)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的特點(diǎn)和政策變化，降低避稅方案的違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)。

4 結(jié)語(yǔ)

在資產(chǎn)重組的過(guò)程中，企業(yè)如果很好地把握涉稅問(wèn)題，充分了解相關(guān)的政策，就可以節(jié)約成本，同時(shí)有利于企業(yè)提高自身的財(cái)務(wù)管理水平。在國(guó)家稅收的背景下，企業(yè)只有根據(jù)實(shí)際需要選擇目標(biāo)，堅(jiān)持相關(guān)者利益原則，才能使資產(chǎn)重組過(guò)程中的稅收籌劃創(chuàng)造更大的經(jīng)濟(jì)效益。在陽(yáng)光能源開(kāi)發(fā)有限公司和陽(yáng)光燃?xì)夤颈敬蔚馁Y產(chǎn)重組交易中，通過(guò)充分把控稅收各個(gè)環(huán)節(jié)的優(yōu)惠政策，節(jié)約了很大一部分稅收成本。關(guān)于企業(yè)合并的稅收優(yōu)惠政策還在不斷地更新，企業(yè)要利用這個(gè)機(jī)會(huì)，合理優(yōu)化自身的資本結(jié)構(gòu)，擴(kuò)展和創(chuàng)新重組過(guò)程中對(duì)稅收籌劃的應(yīng)用。

參 考 文 獻(xiàn)

[1]馬富強(qiáng).大數(shù)據(jù)促稅收優(yōu)惠應(yīng)享盡享 助力民營(yíng)經(jīng)濟(jì)更好發(fā)展[N].第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)，2019-01-10（A11）.

[2]林平.房地產(chǎn)業(yè)稅收籌劃策略探究[J].納稅，2018，12（35）：80，82.

[3]郭婷.房地產(chǎn)土增稅的清算及其稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)研究[J].納稅，2018，12（35）：58，60.

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[責(zé)任編輯：高海明]