優(yōu)化房地產(chǎn)開發(fā)各階段納稅籌劃工作

陳玉秀

摘要：現(xiàn)如今房地產(chǎn)的發(fā)展蒸蒸日上，房地產(chǎn)的開發(fā)企業(yè)都以追求利益最大化為目標(biāo)，所以，納稅籌劃逐漸變成房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一項(xiàng)重點(diǎn)工作。文章主要分析了關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各階段的納稅，并對(duì)優(yōu)化房地產(chǎn)開發(fā)各階段的納稅籌劃提出一些建議。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā);各階段;納稅籌劃

一、關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在經(jīng)營模式及財(cái)務(wù)管理上與其他行業(yè)大不相同，它有明顯的行業(yè)特點(diǎn)。但是，房地產(chǎn)行業(yè)在一些具體的涉稅事項(xiàng)方面與其他企業(yè)又大不相同。因?yàn)榉康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)在涉稅方面存在事項(xiàng)多、種類多、稅收高等特點(diǎn)，而且每次稅收都要進(jìn)行預(yù)先繳納和最后清算。

（一）種類多

對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的項(xiàng)目，從運(yùn)作的流程來看，環(huán)節(jié)多，周期長是普遍存在的現(xiàn)象。不管是在哪個(gè)環(huán)節(jié)，如前期準(zhǔn)備、建設(shè)施工、后期銷售等，都會(huì)存在納稅問題。這些環(huán)節(jié)主要涉及到的納稅稅種有合同印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、增值稅、房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、合同印花稅等。由此可以看出，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在涉稅方面的種類之多。

（二）稅收高

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)的項(xiàng)目一般體量較大，造價(jià)較高，總的銷售額也較高。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是典型的資金密集型企業(yè)，涉及稅收的事項(xiàng)多，種類也多，自然所需要繳納的稅收也就比其他行業(yè)要高很多。國家在2016年5月1日，把房地產(chǎn)行業(yè)納入營改增的范圍內(nèi)，所以營業(yè)稅變成了增值稅，因此，增值稅成為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的重點(diǎn)。但是在營改增之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的三個(gè)重點(diǎn)稅種為營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅，而且這三個(gè)稅種占據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅總額的70%左右，是占稅額最高的。

（三）過程麻煩

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收制度與其他企業(yè)稅收制度最大的不同在于房地產(chǎn)開發(fā)的周期長，時(shí)間久，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從拿地到開工建設(shè)再到銷售及竣工交付，需要的時(shí)間很久，一般情況下需要幾年甚至十幾年的時(shí)間。企業(yè)對(duì)相關(guān)稅費(fèi)預(yù)繳的稅費(fèi)主要是土地增值稅和企業(yè)所得稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般是采用的是預(yù)售制度，因此相應(yīng)的稅收機(jī)關(guān)對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也采用預(yù)征制度，因?yàn)槎愂諜C(jī)關(guān)不會(huì)在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)都銷售完畢之后才征稅。根據(jù)稅收政策，在“營改增”后，一般納稅人按3%的預(yù)征率繳納增值稅，在售房地產(chǎn)時(shí)應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報(bào)期向主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為的時(shí)間，并且先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天，收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)。當(dāng)沒有開具發(fā)票的時(shí)候，義務(wù)納稅的時(shí)間為房產(chǎn)買賣合同上約定的交房時(shí)間，因此也會(huì)涉及到清算問題。

二、房地產(chǎn)開發(fā)各階段的涉稅情況

決策階段、開發(fā)階段和銷售階段是在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目的過程中存在的三個(gè)階段。

（一）決策階段

一般在決策階段是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)組織結(jié)構(gòu)的選擇和確定開發(fā)的方式等。這是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在投資開發(fā)之前做的一些重要決策。決策階段會(huì)直接影響到開發(fā)項(xiàng)目后續(xù)的成敗問題，這是因?yàn)檫@一環(huán)節(jié)是項(xiàng)目運(yùn)作的首要環(huán)節(jié)，也是重要的一個(gè)環(huán)節(jié)。在這一階段下，開發(fā)模式的不同對(duì)應(yīng)的稅收制度也會(huì)不同，因此在相關(guān)稅收制度方面明顯的會(huì)存在差異。企業(yè)需要結(jié)合自身的條件，對(duì)于不同的開發(fā)模式，投資開發(fā)的目標(biāo)也不同，要把這個(gè)作為要求，事先確定企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)形式及開發(fā)方式。因此，對(duì)于項(xiàng)目開發(fā)的納稅問題取決于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)于開發(fā)模式的選擇，這也是在決策階段房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的重點(diǎn)。

（二）開發(fā)階段

在這一階段，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)根據(jù)設(shè)計(jì)好的方案和確定的規(guī)劃對(duì)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行建設(shè)，這個(gè)階段是對(duì)開發(fā)項(xiàng)目的具體實(shí)施。在投入建設(shè)資金和購地資金時(shí)會(huì)涉及到籌資業(yè)務(wù)、投資業(yè)務(wù)。但是開發(fā)項(xiàng)目的建設(shè)周期長，建設(shè)所需的資金多，需要的投資大。因此對(duì)于在建設(shè)中發(fā)生的土地增值稅、增值稅及企業(yè)所得稅等問題要在開發(fā)項(xiàng)目建設(shè)之前進(jìn)行相應(yīng)的籌劃，需要企業(yè)在訂立合同、會(huì)計(jì)處理及內(nèi)外部籌資過程中解決。

（三）銷售階段

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般有期房銷售模式和現(xiàn)房銷售模式。目前多數(shù)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售樓的模式以前面的期房銷售模式為主。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利用這種銷售模式出售房地產(chǎn)，利用資金的回籠的方式，從中賺取利潤，但是這種模式的前提是企業(yè)有預(yù)售許可證。在這一階段下，很多項(xiàng)目在預(yù)售階段就已基本銷售完畢，企業(yè)在收到預(yù)售款時(shí)涉及的稅種包括增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅，所以在這一階段也要開展相應(yīng)的納稅籌劃。

三、房地產(chǎn)開發(fā)各階段納稅籌劃

（一）決策階段

對(duì)于整個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過程而言，納稅籌劃是事前的行為。而決策階段是整個(gè)開發(fā)項(xiàng)目過程中的首要階段。當(dāng)企業(yè)進(jìn)入一個(gè)新階段時(shí)，在很多方面都會(huì)欠缺考慮，對(duì)新的領(lǐng)域來說，資金、稅收、資源和前景等方面都沒有進(jìn)行整體的考慮。在一些情況下，財(cái)務(wù)人員不能參與到整個(gè)項(xiàng)目的制定，沒有在決策之前對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行籌劃，會(huì)縮小項(xiàng)目的籌劃空間。并且在多數(shù)情況下，在決策后再對(duì)一些環(huán)節(jié)進(jìn)行納稅籌劃，這會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員納稅籌劃的空間變小。所以，要在前期對(duì)項(xiàng)目決策階段時(shí)，進(jìn)行項(xiàng)目納稅籌劃。下面是部分籌劃形式。

1.公司組織形式

跨區(qū)域開發(fā)這一問題是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一個(gè)鮮明特點(diǎn)，一般情況下，當(dāng)企業(yè)的開發(fā)項(xiàng)目到達(dá)一定程度時(shí)，會(huì)設(shè)立相應(yīng)的分支，以此保證工作可以進(jìn)行下去，多數(shù)情況下設(shè)立的分支為分公司和子公司。根據(jù)我國在企業(yè)所得稅方面的法律規(guī)定：“居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總計(jì)算并繳納企業(yè)所得稅?！薄白庸揪哂蟹ㄈ速Y格，依法獨(dú)立承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，承擔(dān)納稅義務(wù);分公司不具有法人資格，其法律責(zé)任由總公司承擔(dān)，不需要獨(dú)立承擔(dān)納稅義務(wù)?！毕旅嫖覀兣e個(gè)例子，前提是股東權(quán)益最大化，設(shè)企業(yè)的利潤總額為GP，稅后利潤為PE，可以在稅前扣除的總成本費(fèi)用為TC，收入總額為GI，并且稅務(wù)和會(huì)計(jì)處理得當(dāng)，不存在誤差;并且分總司和總公司、母公司和子公司的支出和盈利水平差不多，根據(jù)我國企業(yè)所得稅法的有關(guān)規(guī)定，總分公司模式下：PE匯總1=（GI總-TC總+GP分）×（1-25%）=（GP總+GP分）×（1-25%）而在母子公司模式下，由于兩者不能合并報(bào)稅，則：PE總=（GI總-TC總）×（1-25%）=GP總×（1-25%）PE子=（GI子-TC子）×（1-25%）=GP子×（1-25%），這樣做可以降低稅收前的利潤，可以減少企業(yè)所得稅。

2.適當(dāng)?shù)拈_發(fā)方式

根據(jù)法律規(guī)定，增值稅、契稅、土地增值稅是開發(fā)時(shí)所要繳納的稅種。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)針對(duì)這三種稅收，有三種可以選擇的模式，分別是自建、代建和合作建房進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目。其中自建指的是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在完成項(xiàng)目建設(shè)后，企業(yè)將房地產(chǎn)自用或者轉(zhuǎn)給購買者，之后按照稅收的規(guī)定，銷售的不動(dòng)產(chǎn)要涉及到上述的三種稅種。代建模式下主要涉及到增值稅，因?yàn)榇ㄊ侵阜康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)為客戶代建房產(chǎn)，不能轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，之后從中收取代建費(fèi)。代建也不存在轉(zhuǎn)讓土地的使用權(quán)，因此也不用繳納契稅。不涉及房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，就不存在土地增值稅的征收;這種模式可以存在明顯的節(jié)稅效果。多數(shù)情況下，確定有意向的客戶在銷售住宅時(shí)有很大的困難。這就要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要事前找到想要構(gòu)建房子的客戶，根據(jù)客戶的需求，再確定開發(fā)的內(nèi)容，之后將土地使用權(quán)分解給購買者。所以這種模式使用于有一定營銷性的商品房。合作建房模式一方面可以實(shí)現(xiàn)資源的互補(bǔ)。物物交換的方式可以減去取得土地使用權(quán)的成本和房產(chǎn)建設(shè)成本時(shí)繳納的土地增值稅?；蛘哒f成立一家新公司并且投資入股，那么產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)由雙方一起承受，我國有關(guān)稅收的規(guī)定指出“以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，共享利潤的行為不征收增值稅”，因此，從納稅籌劃角度來說，合作建房模式下以投資入股方式進(jìn)行合作，在一定程度上也可以達(dá)到節(jié)稅的效果。

（二）開發(fā)階段

由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是資金密集型。一般情況下，在項(xiàng)目開發(fā)階段需要大量的資金，所以企業(yè)主要是通過權(quán)益性資金和債務(wù)性資金來籌集資金。在這個(gè)階段也可以利用利息費(fèi)用進(jìn)行納稅籌劃，合理控制增值額是一個(gè)重要的關(guān)鍵點(diǎn)。

（三）銷售階段

在這一階段要對(duì)發(fā)票加強(qiáng)管理，因?yàn)樵鲋刀愔饕c銷售額有關(guān)，在抵扣角度來說，這樣會(huì)減少在增值稅方面的稅費(fèi)。另一種辦法是擴(kuò)大精裝房的比例，在“營改增”之后，房企開發(fā)精裝房的所有進(jìn)項(xiàng)全部可以抵扣，材料類的發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅率較高，因此企業(yè)肯定會(huì)傾向于開發(fā)進(jìn)項(xiàng)稅額較多的樓盤類型。

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