淺談“一帶一路”背景下土耳其稅法和中國稅制的異同

裴求明 潘雪妍 王靖昊

中國與土耳其自1971年8月建交以來，雙邊經(jīng)貿(mào)發(fā)展順利，目前在土中資企業(yè)已經(jīng)超過上千家，中土兩國貿(mào)易額超過200億美元，在G20中國杭州峰會等場合，兩國領導人就共建“一帶一路”達成多項重要共識。筆者以在土耳其投資的某中資能源企業(yè)近兩年日常經(jīng)營中遇到的一些稅務問題為落腳點，闡述中土兩國在稅務方面的不同點。

一、納稅主體

在稅務趨同方面，兩國均對納稅人實行居民企業(yè)和非居民企業(yè)管理。兩國均就其境內(nèi)的居民企業(yè)的全球范圍內(nèi)的收入征稅。

1961年土耳其《稅收征管法》正式生效，土耳其政府定義的居民企業(yè)為完全納稅義務人，即如果公司注冊于土耳其境內(nèi)或者其主要管理機構(gòu)所在地位于土耳其境內(nèi)，則符合居民企業(yè)的定義。對于居民企業(yè)全球收入納稅。在土耳其，居民企業(yè)被視為無限納稅人即“Full Taxpayers”，非居民企業(yè)被稱作有限納稅人即“Limited Taxpayers”，僅就其來源于土耳其的收入納稅。

中國以銷售額為基準區(qū)分一般納稅人和小規(guī)模納稅人，從而適用不同的稅收征管政策。中國和土耳其于1995年簽訂了《關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》。

二、直接稅

土耳其稅收體系主要分為三類，直接稅（所得稅）、間接稅（消費稅）、財產(chǎn)稅。其中：直接稅（所得稅）主要分為個人所得稅和公司所得稅。間接稅主要有增值稅、特別消費稅、銀行綜合交易稅以及印花稅等；財產(chǎn)稅包括遺產(chǎn)及贈與稅、不動產(chǎn)稅、汽車稅等一共14大稅種；

（ 一）企業(yè)所得說

土耳其公司所得稅目前稅率是22%，自土耳其現(xiàn)政府上任以來，規(guī)定2018－2020年度三年的企業(yè)所得稅稅率由之前的20%上調(diào)到22%。

目前中國的公司所得稅稅率是25%，持有高新技術開發(fā)或生物醫(yī)藥等國家鼓勵開發(fā)創(chuàng)新的企業(yè)，所得稅目前稅率可降低至15%。

所得稅和中國稅收體系的最大區(qū)別是預提稅的處理，土耳其稅法和多數(shù)OECD多家的稅法趨同，在預扣稅（Withhloding Tax，簡稱“WHT”）方面有著詳細的規(guī)定。預扣稅的稅率依經(jīng)濟業(yè)務性質(zhì)的不同而有所區(qū)別。預扣稅方面非常顯著的例子，是土耳其規(guī)定凡是經(jīng)濟業(yè)務超過一個日歷年度的建筑或施工合同，雇主在支付工程款給到下級分包商時，付款方負有對收款方的代購代繳3%的預提稅的義務。

表1：土耳其預提稅分項稅率表

土耳其預提稅規(guī)定如下表所示：

中土兩國均采取所得稅按季度申報和預繳，并最后匯算清繳的所得稅管理機制，土耳其的預繳企業(yè)所得稅申報表在每一季度結(jié)束后的第二個月的14日前報送，并于同月17日前繳納企業(yè)所得稅。

表2：中國和土耳其個人所得稅計稅區(qū)間對比表

（ 二）個人所得說

個人所得稅方面，兩國都采用的累計差額遞進稅率。土耳其最高個人所得稅稅率為收入總額的35%，中國目前個人所得稅負較高，新稅法可達就納稅人年最高可達納稅收入總額的45%。對比如下表：

上述表格的稅率差異，顯示出中國稅法對于低收入的照顧，稅負向高收入群體傾斜。如土耳其只有三檔稅率，中國目前有七檔稅率，且收入額越高，納稅比率也越高。而對于中等收入家庭，中國稅負體系在優(yōu)化營商環(huán)境、調(diào)節(jié)收入分配機制方面有顯著比較優(yōu)勢。

中國新個說法規(guī)定了專項附加扣除項目包括子女教育、繼續(xù)教育等六項。這點和國際上的扣除標準有所趨同，如土耳其也規(guī)定了有兩個孩子的家庭可以降低其個人所得稅稅率。根據(jù)雙邊避免雙重征稅的協(xié)議，中國籍派遣員工可以就其境外個人所得納稅部分在中國稅務申報時抵扣。納稅申報方面，國內(nèi)雇主為雇員依法按時向所在地稅務機關申報個人所得稅，部分中資企業(yè)的做法是依法聘請了國內(nèi)的稅務咨詢顧問幫助海外員工進行年度個稅的申報。

（ 三）社會保障稅

社會保障稅，又稱社保稅，中國政府改革，自2019年1月起社保繳費由稅務部門征收。中土兩國均設置了社保繳納的最低和最高基數(shù)。土耳其的基數(shù)：2019年，最低工資2558.4里拉，最高計算數(shù)19188里拉。土耳其的社保繳納分為兩部分，雇員承擔14%，雇主承擔20.5%；合計占比34.5%。相比較而言，中國的社保繳納比率依各省市規(guī)定而不同。

中國派遣員工面臨在中國和土耳其雙邊繳納社會保險的問題。土耳其目前只與英、德、法等歐洲國家簽署了社?；フJ協(xié)議，這些國家的公民可以享受土耳其社會保險計劃的豁免。因中國與土耳其尚未簽訂此社保互認協(xié)定，中國派遣員工需在中國和土耳其同時繳納社會保險，這就增加了境外中國投資企業(yè)的人力成本。近年來，中國也在加大社保協(xié)議的簽署力度，中國和韓國、日本簽署了雙邊互認社保的協(xié)議。

三、間接稅

（ 一）增值稅

表3：中國和土耳其增值稅對比表

土耳其的增值稅稅率分三檔：18%，8%，1%；土耳其增值稅2001年之前一直維持在10%的水平，但從2001年5月開始調(diào)高到18%的水平，維持至今。

中國在增值稅領域目前分三級稅率征收，這點和2019年中國增值稅改革后的稅率有所接近。中國增值稅設置了一檔基本稅率和一檔低稅率，此外還有對出口貨物實施的零稅率。中國增值稅體制近年來經(jīng)歷多次改革，中國的增值稅稅率長期維持在17%的水平。2018年稅收改革后增值稅稅率一度降至16%、10%。2019年4月起中國增值稅改革后稅率正式下調(diào)為13%，9%。

對比兩國增值稅稅率和適用范圍，中國在增值稅改革后減稅幅度較大，兩國在現(xiàn)代服務業(yè)稅率適用稅征收方面區(qū)別較大。中國適用6%，而土耳其則適用于18%的增值稅率，體現(xiàn)了中國鼓勵現(xiàn)代服務業(yè)的稅收政策優(yōu)惠。

土耳其規(guī)定持有土耳其投資激勵證書（，即Investment Incentive Certificate，簡稱“I I C”）的企業(yè)，可以申請進口增值稅和關稅減免。對超過5億里拉（按2019年11月匯率折算約8772萬美元）的投資項目，當年未抵扣完的進項增值稅可以申請下一年度返還，該政策有效期截至2023年12月，納稅人申報增值稅返還需提供由宣誓注冊會計師（SWORNCPA）提供的稅務鑒證報告（SWORN Tax Certification Report），宣誓注冊會計師對納稅人申報企業(yè)退稅資料審核并負責。

（ 二）納稅申報

中土兩國的增值稅申報和繳納均遵循國際慣例，即增值稅應納稅額計算都遵循進-銷項增值稅相抵機制。中國稅法規(guī)定對小規(guī)模納稅人實施簡易辦法，即按其銷售貨物或應稅勞務的增值稅稅率為3%征收增值稅，其供應商開具的進項稅發(fā)票不允許抵扣。

（ 三）反向增值稅

土耳其稅法對于在土居民企業(yè)和境外非居民企業(yè)之間的經(jīng)濟業(yè)務，同時還適用反向增值稅（reverse VAT）的征收。

（ 四）印花稅

土耳其印花稅征繳稅率按業(yè)務性質(zhì)從0.189%到0.948%不等。但每年都有一個封頂數(shù)，2019年封頂數(shù)264萬里拉（按2019年11月匯率折合約46萬美元）。對于大額合同，從稅收保護的角度看有一個稅收征收限額。目前中國的印花稅征收方式按合同額征收，征收比率從0.005%（貸款協(xié)議）到0.1%（財產(chǎn)保險協(xié)議，租賃協(xié)議，倉儲協(xié)議）不等，但不設置封頂限額。從印花稅征收比率和成本上看，中國稅負較低。

四、財產(chǎn)稅

財產(chǎn)稅主要包括不動產(chǎn)稅等，土耳其規(guī)定私人可以擁有土地，因此，房地產(chǎn)稅基于土地或建筑物的價值征收。建筑物適用稅率和土地適用稅率，建筑工地位于大城市的土地和建筑物會高出一倍。每平米建筑價值的征收稅率依地點不同而有所差異。

五、其他稅種

（ 一）RUSF資源利用供應基金

在土耳其經(jīng)營的中資企業(yè)還會面臨一個特別稅種，RUSF即資源利用供應基金。在進口貿(mào)易以及關聯(lián)方貸款方面會有所涉及，土耳其稅法規(guī)定對于借款期限短于1年的過橋貸款，將不被認定為投資性質(zhì)的資金，需要繳納借款總額3%的RUSF。

（ 二）資本弱化

超過所有者權(quán)益3倍以上的關聯(lián)方借款將引發(fā)資本弱化，部分費用不可稅前抵扣。這一點中土兩國都遵循國際稅法慣例，在涉及關聯(lián)方借款時尤其需要注意資本弱化引發(fā)的直接和間接稅負成本。

六、總結(jié)思考

對境外投資項目而言尤其要注意稅收風險，做好納稅籌劃有助于企業(yè)節(jié)約稅務成本。今年適逢中華人民共和國建國70周年，在這個值得紀念的日子里，特別寫下上述稅務思考總結(jié)，希望能對境外中資企業(yè)的財務管理者提供一定借鑒。同時，希望中國和一帶一路沿線國增進合作，簽署更多有利于減輕企業(yè)稅務成本的合作協(xié)議。有政策支持和所有中華兒女的不懈努力，中國企業(yè)的海外經(jīng)營一定能在“一帶一路”政策的指引下?lián)P帆遠航，行穩(wěn)致遠。