自然資源資產(chǎn)離任審計思路及方法探索

趙紅

（貴州商學院，貴州 貴陽 550000）

從2018年起，自然資源資產(chǎn)離任審計由試點階段進入全面推開階段，標志著這項全新的、經(jīng)常性的審計制度正式建立。自然資源資產(chǎn)離任審計概念提出后，學者們紛紛對自然資源資產(chǎn)離任審計展開研究，研究的內(nèi)容主要有自然資源資產(chǎn)離任審計的內(nèi)涵及目標、審計主體、審計對象與內(nèi)容、審計方式方法、審計評價標準和評價指標體系、自然資源資產(chǎn)負債表的編制等。在《規(guī)定》出臺前，學者們大多討論自然資源資產(chǎn)離任審計的概念、目標、對象、范圍、內(nèi)容等。隨著試點的推進及《規(guī)定》的出臺，學者們研究的重點慢慢轉(zhuǎn)向自然資源資產(chǎn)離任審計方法、評價及結(jié)果運用、自然資源資產(chǎn)負債表。本文嘗試探索自然資源資產(chǎn)離任審計思路及審計方法。

一、審計思路

審計思路的梳理是審計人員開展審計工作的方向標，明晰審計思路能夠提高審計的效率及效果。目前，我國很多地區(qū)在開展自然資源資產(chǎn)離任審計時仍然采用傳統(tǒng)的財政、財務(wù)審計思路，主要體現(xiàn)在鄉(xiāng)鎮(zhèn)主要領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計。審計思路不改變會嚴重影響審計質(zhì)量，增加審計風險，達不到審計目標。

本文認為領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的審計思路可以“理職責、核任務(wù)、盯緊權(quán)”這三個方面展開（如圖1所示）。審計的第一步就是理清被審計領(lǐng)導干部的職責，在梳理職責之后核實領(lǐng)導干部的任務(wù)，并注重盯緊領(lǐng)導干部權(quán)力的行使，看權(quán)力的行使是否在領(lǐng)導干部的職責范圍之內(nèi)。

圖1 審計思路

（一）理職責

理職責即了解被審計對象情況。在梳理被審計對象職責之前，首先要清晰認識被審計對象所管轄地區(qū)的主體功能定位。因為主體功能不同，開發(fā)方式的要求就不同，發(fā)展的首要任務(wù)不同，政策支持的重點也不同。對城市化地區(qū)主要支持其集聚經(jīng)濟和人口，對農(nóng)產(chǎn)品主產(chǎn)區(qū)主要支持農(nóng)業(yè)綜合生產(chǎn)能力建設(shè)，對重點生態(tài)功能區(qū)主要支持生態(tài)環(huán)境保護和修復。按開發(fā)方式不同可以分為重點開發(fā)區(qū)域、限制開發(fā)區(qū)域、禁止開發(fā)區(qū)域。對于重點開發(fā)區(qū)域要對自然資源管理和開發(fā)狀況，區(qū)域內(nèi)經(jīng)濟增長，資金財務(wù)狀況以及城鎮(zhèn)化水平等實行綜合評價；對于限制開發(fā)區(qū)域要突出生態(tài)環(huán)境保護和提高自然資源的利用率等的評價，弱化經(jīng)濟增長、工業(yè)化和城鎮(zhèn)化水平的評價；對于禁止開發(fā)區(qū)域主要評價自然資源的科學管理和有效利用。因此，在制定自然資源資產(chǎn)離任審計評價體系時必須考慮各地區(qū)主體功能定位。根據(jù)主體功能定位不能，設(shè)置不同級別的權(quán)重系數(shù)。其次，要了解被審計的領(lǐng)導干部的職責與開展的相關(guān)主要工作。再次，要了解被審計對象管轄區(qū)域的自然資源資產(chǎn)的實物量和環(huán)境質(zhì)量變化情況。

了解被審計對象主要通過被審計領(lǐng)導干部的述職報告，近幾年政府工作報告，編辦核定的與自然資源資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境保護相關(guān)的議事機構(gòu)，國土、水利、環(huán)保等主管部門發(fā)布的年度資源環(huán)境公報等信息。通過了解被審計對象，確定審計的重點資源（如耕地保護，基本農(nóng)田保護，水資源保護，森林資源保護，大氣污染防治等）、重點領(lǐng)域（如重大經(jīng)濟方針政策和重大經(jīng)濟決策部署、重大公共資源交易、重大國有資產(chǎn)處置、重大政府投資項目建設(shè)、重大資源開發(fā)利用和生態(tài)環(huán)境保護等）。

（二）核任務(wù)

在具體了解被審計對象職責之后，要核實其職責任務(wù)。在現(xiàn)代民主、法治制度下，領(lǐng)導干部是公共資源的管理者，人民群眾是公共資源的所有者，領(lǐng)導干部職責任務(wù)來自于“公共受托責任”。本文將領(lǐng)導干部的職責任務(wù)分為明確性任務(wù)和能動性任務(wù)。其中明確性任務(wù)是指按照指示需要完成的任務(wù)，該任務(wù)一般具有被動性，能動性任務(wù)是領(lǐng)導干部在其崗位上根據(jù)崗位職責和權(quán)利能夠充分發(fā)揮主觀能動性的任務(wù)，該任務(wù)具有主動性。在核實領(lǐng)導干部任務(wù)時，不僅要核實明確性任務(wù)，還要明確能動性任務(wù)。常見的領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)責任任務(wù)有耕地保護、水資源利用、水資源保護、“兩供兩治”目標完成情況、供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革推進情況、污染防治攻堅戰(zhàn)目標任務(wù)等。這些任務(wù)中的約束性指標及目標責任等屬于明確性任務(wù)，除此之外利用崗位職責及權(quán)利完成的任務(wù)屬于能動性任務(wù)。核任務(wù)要重點關(guān)注明確性任務(wù)，如自然資源利用、環(huán)境治理、環(huán)境質(zhì)量、生態(tài)保護等方面約束性指標完成情況，大氣、水、土壤污染防治等行動計劃完成情況。

（三）盯緊權(quán)

領(lǐng)導干部承受“公共受托責任”的同時，也被賦予了法律和制度規(guī)定之內(nèi)的權(quán)利。盯緊權(quán)，不僅要關(guān)注法律和制度規(guī)定之內(nèi)的權(quán)利行使是否恰當，也要關(guān)注領(lǐng)導干部行使的權(quán)利是否逾越法律和制度。領(lǐng)導干部的權(quán)利一般分為決策審批權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)，其中，決策審批權(quán)具有較大的主觀性，是審計的重點。在領(lǐng)導干部履行自然資源資產(chǎn)責任時，這些權(quán)利主要體現(xiàn)在土地、水、森林、礦產(chǎn)等公共資源的開發(fā)、利用、管理等決策過程，擔任各類相關(guān)臨時機構(gòu)負責人、權(quán)力清單，國有資源、資產(chǎn)拍賣、轉(zhuǎn)讓過程，相關(guān)稅費征收、減免，監(jiān)督、處理處罰等方面。

對領(lǐng)導干部的權(quán)利要進行多維度分析（如圖2所示），一是分析領(lǐng)導干部在自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護相關(guān)業(yè)務(wù)中有什么權(quán)，二是分析決策審批權(quán)、自由裁量權(quán)有哪些，三分析是尋租設(shè)租、內(nèi)外勾結(jié)的可能性及手法，四是分析權(quán)力違規(guī)行使甚至濫用會造成什么危害。并重點關(guān)注領(lǐng)導干部在行使權(quán)利時內(nèi)外勾結(jié)、明知故犯、審核不嚴等現(xiàn)象。

圖2 多維權(quán)利分析圖

二、審計方法

審計方法是審計主體為實現(xiàn)審計目標而采取的措施及手段，采用恰當?shù)膶徲嫹椒軌蛱岣邔徲嫷男始靶Ч?。目前，自然資源資產(chǎn)離任審計方法的使用還存在以下兩個：一是各地在自然資源資產(chǎn)離任審計實務(wù)中采用的審計方法各有千秋，審計方法未規(guī)范化；二是某些地區(qū)受專業(yè)知識、技術(shù)及基礎(chǔ)設(shè)施條件的影響，仍然采用傳統(tǒng)的財務(wù)審計方法，特別是鄉(xiāng)鎮(zhèn)主要領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計。這些問題嚴重影響審計的質(zhì)量，導致審計風險增加，因此展開自然資源資產(chǎn)離任審計方法的研究，不僅能夠提高審計的效率，而且可以降低審計風險。

傳統(tǒng)的審計方法主要有實地調(diào)查法、資料審閱法、訪談法、統(tǒng)計分析法。雖然自然資源資產(chǎn)離任審計較之傳統(tǒng)的財政、財務(wù)審計有許多的不同，但這并不意味著要摒棄傳統(tǒng)的審計方法，而是綜合運用資源、環(huán)境等方面的技術(shù)克服其局限性。自然資源資產(chǎn)大數(shù)據(jù)平臺的建設(shè)、谷歌地理、地理信息技術(shù)的運用可以有效地解決自然資源資產(chǎn)離任審計目標面積大、勘察難、任期時間長難追溯 、建設(shè)項目分散難統(tǒng)籌、采用數(shù)據(jù)多難計算等難題。審計方法具有歷史性，受當前經(jīng)濟社會發(fā)展水平的影響，隨著新技術(shù)的出現(xiàn)及發(fā)展，不斷有新的技術(shù)來豐富傳統(tǒng)審計方法。本文認為可以將大數(shù)據(jù)、地理信息技術(shù)、谷歌地理、專家檢查等技術(shù)方法運用到自然資源資產(chǎn)離任審計中。

三、結(jié)語

各地區(qū)以《規(guī)定》中確定的目標開展審計工作，但是目前自然資源資產(chǎn)離任審計在實務(wù)中仍然存在許多的審計障礙，包括資金、技術(shù)、知識等，本文探討了自然資源資產(chǎn)離任審計思路，研究尚有許多不足，今后希望在審計指標建設(shè)、審計方法方面進行進一步研究。