論造船企業(yè)目標(biāo)成本管理應(yīng)用實(shí)踐探索

賈鵬

（中船澄西船舶修造有限公司，江蘇 無錫 214400）

一、引言

隨著全球經(jīng)濟(jì)疲軟，國內(nèi)經(jīng)濟(jì)增速放緩，航運(yùn)市場的有效需求嚴(yán)重不足，導(dǎo)致造船行業(yè)產(chǎn)能過剩嚴(yán)重，造船行業(yè)競爭壓力越來越大，造船企業(yè)為了擴(kuò)張營業(yè)規(guī)模不得不采取低價競爭手段。與此同時，大宗商品價格持續(xù)上漲、國內(nèi)勞動力價格上升，以及人民幣匯率的大幅波動，使造船企業(yè)的盈利能力不斷削弱，造船企業(yè)若想擴(kuò)大利潤空間，亟須深化成本管理。目標(biāo)成本法是企業(yè)以市場為導(dǎo)向以目標(biāo)售價和目標(biāo)利潤為基礎(chǔ)確定產(chǎn)品的目標(biāo)成本，從產(chǎn)品設(shè)計階段開始通過各部門、各環(huán)節(jié)乃至與供應(yīng)商的通力合作，共同實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的成本管理方法。造船產(chǎn)品生產(chǎn)周期長，目標(biāo)成本控制要貫穿整個建造周期，需對產(chǎn)品的未來成本進(jìn)行分析、預(yù)算、考核和控制，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)成本管理的有效性。

二、造船企業(yè)成本管理現(xiàn)狀及存在問題

（一）組織架構(gòu)不科學(xué)，成本管理思維局限

由于造船行業(yè)是長周期、勞動密集型行業(yè)，且大多船廠對于任何中間產(chǎn)品均秉承能自制不外發(fā)的理念，必然導(dǎo)致其內(nèi)部組織架構(gòu)龐雜、冗余較為嚴(yán)重，由此導(dǎo)致造船企業(yè)固定的經(jīng)營成本較高。同時，造船企業(yè)高管人員成本管理理念局限，對成本管控僅僅停留在支出方向，多維度預(yù)算管理和成本評估制度的缺失，導(dǎo)致其成本管理難以做到事前算贏和事中控制。雖然多數(shù)企業(yè)已經(jīng)在使用管理會計工具控制成本，但是領(lǐng)導(dǎo)者更注重保交船而忽視管理會計結(jié)果運(yùn)用的現(xiàn)象仍然相當(dāng)普遍。造船企業(yè)開展成本控制活動，不僅僅是與財務(wù)或統(tǒng)計分析人員有關(guān)，更是和造船企業(yè)整體利益息息相關(guān)，忽視目標(biāo)成本法對成本管理的重要性，極易導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部的協(xié)調(diào)性差，直接影響到企業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展。

（二）忽視設(shè)計成本內(nèi)容

國內(nèi)造船企業(yè)往往遵循建造規(guī)范及傳統(tǒng)的制造經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行設(shè)計，未將成本管控納入至設(shè)計理念中，這就導(dǎo)致造船企業(yè)可能因過度設(shè)計而造成成本過高，報價成本沒有競爭力，或者接到訂單后因?yàn)楦脑O(shè)計過多造成成本居高不下，產(chǎn)品毛利低下甚至虧損。此外，造船企業(yè)的生產(chǎn)模式以工藝為核心，尚未優(yōu)化造船的生產(chǎn)模式，也會導(dǎo)致因船舶建造周期長、建造工藝復(fù)雜、工人待工現(xiàn)象嚴(yán)重而產(chǎn)生的成本居高不下。

（三）采購成本居高不下

我國多數(shù)的造船企業(yè)供應(yīng)商數(shù)量繁多，實(shí)施每筆采購比質(zhì)比價、最低價優(yōu)先中標(biāo)的分散采購原則，分散采購貌似成本最低，但很難形成全方位的成本管理體系，無法形成規(guī)模效應(yīng)，議價能力較弱，“一錘子買賣”的行為也難以與供應(yīng)商形成相互戰(zhàn)略合作關(guān)系，無法促進(jìn)供應(yīng)商加大研發(fā)投入降低成本，以及共同規(guī)避大宗商品價格及人民幣匯率的波動帶來的采購成本失控。

三、造船企業(yè)實(shí)施目標(biāo)成本管理的措施

從成本管控角度而言，目標(biāo)成本法有助于科學(xué)配置企業(yè)內(nèi)控架構(gòu)，規(guī)范企業(yè)成本核算模式，從源頭開始實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)資源的有效利用進(jìn)而控制企業(yè)成本支出。實(shí)施目標(biāo)成本法需遵循以下原則步驟，一是確定產(chǎn)品市場的價格和預(yù)期利潤，二是計算目標(biāo)成本，即利用市場預(yù)期價格去除預(yù)期利潤。三是運(yùn)用相關(guān)工具尋求降低產(chǎn)品成本的路徑和方法。四是利用成本管控相關(guān)的手段降低成本。造船企業(yè)首先需細(xì)化每個建造環(huán)節(jié)及其對應(yīng)的成本，找出產(chǎn)品的生產(chǎn)設(shè)計如何最終影響成本。產(chǎn)品改進(jìn)是目標(biāo)成本法的最后步驟，造船企業(yè)通過改進(jìn)產(chǎn)品生產(chǎn)效率和流程，最終降低成本。

（一）確定目標(biāo)成本

造船企業(yè)確定目標(biāo)成本一般是由多個部門負(fù)責(zé)，涵蓋經(jīng)營部、設(shè)計部、生產(chǎn)管理部、財務(wù)部等，首先，經(jīng)營部需了解客戶的需求、供應(yīng)商資料和外部競爭者的相關(guān)數(shù)據(jù)，分析競爭者的報價，再者了解客戶需求并敲定船型，后續(xù)由設(shè)計部按照客戶需求設(shè)計，提交設(shè)計報價，再由經(jīng)營部和客戶進(jìn)行談判，最終簽訂合同，依據(jù)船廠的預(yù)期利潤得到目標(biāo)成本。具體流程如圖1所示。

圖1 造船企業(yè)目標(biāo)成本確定流程圖

（二）細(xì)化目標(biāo)成本

造船企業(yè)敲定目標(biāo)成本后，需交由成本管理部門對目標(biāo)進(jìn)行細(xì)化討論，并將目標(biāo)成本分解細(xì)化，依據(jù)單只船舶的特點(diǎn)和細(xì)節(jié)，按照產(chǎn)品特點(diǎn)和造船企業(yè)的架構(gòu)特點(diǎn)對目標(biāo)成本內(nèi)容進(jìn)行細(xì)化，并下發(fā)至各個部門。目標(biāo)成本的分解主要包括：分配并核算原材料成本、職工工資、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用、制造費(fèi)用等，還需對設(shè)計環(huán)節(jié)、采購環(huán)節(jié)和制造設(shè)計環(huán)節(jié)進(jìn)行監(jiān)督，將目標(biāo)成本內(nèi)容細(xì)化至各個部門甚至落實(shí)至相關(guān)責(zé)任人，以提高目標(biāo)成本的可操作性。

（三）控制目標(biāo)成本

1、設(shè)計環(huán)節(jié)

設(shè)計部按照船東需求對船只外形進(jìn)行設(shè)計，同時需向相關(guān)采購部門報備生產(chǎn)工藝和工時，確定預(yù)算成本，將預(yù)算成本和目標(biāo)成本進(jìn)行比較，若超出目標(biāo)成本，則對船只進(jìn)行重新設(shè)計優(yōu)化，最終將預(yù)算成本控制在目標(biāo)成本內(nèi)。

2、采購環(huán)節(jié)

造船產(chǎn)品采購成本基本占總成本比重的60%以上，在成本管理中占據(jù)重要地位，船廠需嚴(yán)格按照設(shè)計部的設(shè)計方案和生產(chǎn)節(jié)點(diǎn)進(jìn)行采購，依據(jù)目標(biāo)成本特點(diǎn)進(jìn)行細(xì)化，將采購任務(wù)細(xì)化至個人，依據(jù)實(shí)際情況開展招標(biāo)，爭取做好采購質(zhì)量和采購價格的有效組合。同時，采購部門需依據(jù)市場價格變化及時向成本管理部門反饋未采購物資情況，尤其是市場價格高于目標(biāo)成本時，以便及時商討對策，確保采購成本不超預(yù)算。

3、船舶制造環(huán)節(jié)

第一，船舶企業(yè)可依據(jù)船只大小、質(zhì)量和完工日期，科學(xué)設(shè)定施工流程，擬定船只的建設(shè)方案，依據(jù)碼頭實(shí)際情況，科學(xué)布局施工現(xiàn)場，減少材料浪費(fèi)、場地浪費(fèi)現(xiàn)象。同時加大對員工的考核力度，造船企業(yè)在擬定內(nèi)部績效考核管理辦法時，需依據(jù)不同部門的具體情況，制定差異化的績效考核標(biāo)準(zhǔn)，將平衡計分卡嵌入至績效考核中，考慮到部門特征制定有針對性的部門績效考核標(biāo)準(zhǔn)，保證造船企業(yè)部門績效考核的科學(xué)性與合理性，積極調(diào)動員工積極性，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本管理的有效性。

第二，企業(yè)需嚴(yán)格遵守施工規(guī)范進(jìn)行生產(chǎn)，嚴(yán)格落實(shí)安全制度，減少安全事故的發(fā)生，針對船只設(shè)計生產(chǎn)中的難點(diǎn)和重點(diǎn)，可組織技術(shù)人員進(jìn)行專攻，保證船只的生產(chǎn)質(zhì)量。

第三，需加大對船舶生產(chǎn)設(shè)備的管理力度，船舶企業(yè)需依據(jù)生產(chǎn)需要，選定合適的機(jī)械設(shè)備，避免“大材小用”的現(xiàn)象，科學(xué)安排施工次序，提高機(jī)械設(shè)備的使用效率，減少設(shè)備使用成本，減少夜間施工現(xiàn)象，減少夜間人員加工費(fèi)等，控制生產(chǎn)成本。

第四，生產(chǎn)部門在領(lǐng)用原材料時，務(wù)必做好領(lǐng)用材料的記錄工作，依據(jù)船舶生產(chǎn)進(jìn)度科學(xué)領(lǐng)用原材料，對已經(jīng)領(lǐng)入的原材料及時驗(yàn)收核算，避免原材料堆放庫房現(xiàn)象，縮減原材料的管理成本。此外，財務(wù)部門需對采購成本、生產(chǎn)成本和原材料的使用情況進(jìn)行監(jiān)督，將各個部門上報的成本費(fèi)用和目標(biāo)成本進(jìn)行比對，做好目標(biāo)成本的監(jiān)督工作，對于超出目標(biāo)成本的支出，及時監(jiān)督并調(diào)整，將成本控制在預(yù)算目標(biāo)內(nèi)。最后，財務(wù)部門需做好后續(xù)核算和分析工作，分析上報成本和預(yù)算成本之間的差異，追究相關(guān)部門責(zé)任，嚴(yán)防此類風(fēng)險，提高造船企業(yè)的成本控制能力。

四、結(jié)束語

本文首先闡述了目標(biāo)成本的管理模式，以造船企業(yè)為例，科學(xué)分析造船企業(yè)成本管理過程中存在的問題，并探索目標(biāo)成本法在造船企業(yè)成本控制中的應(yīng)用措施。為了切實(shí)提高目標(biāo)成本法的使用效率，造船企業(yè)可完善成本核算、采購流程、固定資產(chǎn)管理等制度，將造船企業(yè)的組織架構(gòu)和目標(biāo)成本法進(jìn)行融合，有效防范風(fēng)險，提高造船企業(yè)盈利能力。