企業(yè)內(nèi)部審計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量影響分析

蔣文春 盧志昂

摘 要：基于信息傳遞理論，企業(yè)通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告向社會(huì)公布企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，社會(huì)上對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求日益提高，財(cái)務(wù)報(bào)告預(yù)期使用者通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行投資決策，會(huì)計(jì)信息一旦失真，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告使用者決策失誤，對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生不良影響。而作為企業(yè)管理四大基石的內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該在保障信息質(zhì)量過(guò)程中發(fā)揮應(yīng)有的作用，本文從內(nèi)部審計(jì)出發(fā)，研究?jī)?nèi)部審計(jì)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系問(wèn)題。

關(guān)鍵詞：信息傳遞；內(nèi)部審計(jì)；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

一、引言

企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與發(fā)展面臨著復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和市場(chǎng)環(huán)境，企業(yè)管理者對(duì)內(nèi)需要提升管理水平，對(duì)外需要滿足監(jiān)管要求。中國(guó)上市公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及其他會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、會(huì)計(jì)信息披露以及會(huì)計(jì)信息補(bǔ)充規(guī)定等的要求日益嚴(yán)格。由于信息不對(duì)稱(chēng)性，對(duì)于外部投資者而言，對(duì)外披露的會(huì)計(jì)信息逐漸成為投資決策的核心依據(jù)。盡管如此，財(cái)務(wù)造假、會(huì)計(jì)信息失真仍然屢見(jiàn)不鮮，內(nèi)部審計(jì)監(jiān)管不力是會(huì)計(jì)信息失真的重要原因之一。

二、文獻(xiàn)綜述

1.與內(nèi)部審計(jì)相關(guān)的文獻(xiàn)綜述

金融危機(jī)之后，內(nèi)部審計(jì)職能作為公司治理結(jié)構(gòu)的一個(gè)重要因素，逐漸成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。P Coram（2011）通過(guò)對(duì)來(lái)自2004年畢馬威的財(cái)務(wù)欺詐進(jìn)行調(diào)查，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)可以改善組織內(nèi)部的控制和監(jiān)督環(huán)境來(lái)發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)，從而增加經(jīng)濟(jì)價(jià)值。孫平（2016）認(rèn)為上市公司中有內(nèi)部審計(jì)監(jiān)察部門(mén)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量明顯好于沒(méi)有單獨(dú)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的上市公司，對(duì)外披露的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量需求明顯高些，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的監(jiān)察控制效果與對(duì)外披露會(huì)計(jì)信息質(zhì)量需求成正相關(guān)關(guān)系。

會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)是提供有助于決策的高質(zhì)量財(cái)務(wù)信息，而會(huì)計(jì)信息質(zhì)量水平來(lái)源于公司的治理實(shí)踐。Oyebisi Ogundana和Stephen（2017）通過(guò)對(duì)公司內(nèi)部審計(jì)師進(jìn)行問(wèn)卷調(diào)查，從公司治理的角度分析內(nèi)部審計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督的作用，經(jīng)過(guò)對(duì)數(shù)據(jù)的整理分析認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)職能的有效發(fā)揮能夠提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。劉青青（2017）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)部門(mén)職能的實(shí)現(xiàn)能夠提高企業(yè)對(duì)外披露信息的質(zhì)量，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)報(bào)告的披露與信息透明度之間存在正相關(guān)關(guān)系。

2.與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)的文獻(xiàn)綜述

FASB（1980）提出了以“決策有用論”為核心的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量分級(jí)體系，并認(rèn)為對(duì)信息使用者決策有用的信息必須是相關(guān)可靠的，并提出會(huì)計(jì)信息應(yīng)該以“效益>成本”和“重要性”為前提。

宋龍飛和李慶平（2018）通過(guò)案例分析認(rèn)為監(jiān)事和獨(dú)立董事能夠提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，但是監(jiān)事會(huì)成員和管理層之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系會(huì)削弱監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性，進(jìn)而影響其保護(hù)股東權(quán)益和提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的程度，可以通過(guò)細(xì)化治理細(xì)則解決。

David（2010）研究發(fā)現(xiàn)管理層股權(quán)越集中，信息披露質(zhì)量越低。黃薇（2017）通過(guò)實(shí)證研究同樣發(fā)現(xiàn)股權(quán)集中度與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量負(fù)相關(guān)。然而陳洪濤（2017）在研究環(huán)境信息披露質(zhì)量時(shí)，發(fā)現(xiàn)環(huán)境會(huì)計(jì)信息質(zhì)量受到股權(quán)集中程度的影響，但是該影響在國(guó)有控股企業(yè)中呈正向作用，民營(yíng)企業(yè)中表現(xiàn)為反向作用。

三、內(nèi)部審計(jì)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系

1.基于管理過(guò)程理論

一般認(rèn)為，管理過(guò)程理論是由法國(guó)管理學(xué)家法約爾創(chuàng)立的。之后，一些管理學(xué)者在此基礎(chǔ)上加以修改或補(bǔ)充，其中最為著名的就是以孔茨和西里爾·奧唐奈為代表的管理過(guò)程學(xué)派，又稱(chēng)管理職能學(xué)派?？状恼J(rèn)為控制的職能就是按照計(jì)劃的標(biāo)準(zhǔn)衡量計(jì)劃的完成情況，并糾正計(jì)劃執(zhí)行的偏差，涉及財(cái)務(wù)方面控制的基本工具則為內(nèi)部審計(jì)、預(yù)算以及對(duì)虧損和利潤(rùn)的統(tǒng)計(jì)。此處的內(nèi)部審計(jì)既有監(jiān)督的職能，又兼具管理的職能，可以實(shí)現(xiàn)對(duì)整個(gè)運(yùn)行過(guò)程的考核管理。

2.基于交易成本理論

交易成本理論是由諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)得主科斯（Coase， R.H.，1937）提出，交易成本理論的根本論點(diǎn)在于對(duì)企業(yè)的本質(zhì)加以解釋。上市公司由于交易的不確定性以及交易發(fā)生的頻率等原因會(huì)增加交易成本，而企業(yè)作為盈利實(shí)體的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)是降低交易成本增加利潤(rùn)。部分上市公司內(nèi)部審計(jì)部門(mén)最初就是為了減少機(jī)會(huì)主義和有限理性風(fēng)險(xiǎn)而設(shè)立的，進(jìn)而降低交易成本，提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告信息的透明度，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。內(nèi)部審計(jì)監(jiān)察機(jī)構(gòu)可以發(fā)揮降低成本、提高監(jiān)控水平的作用。

四、內(nèi)部審計(jì)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量關(guān)系分析

1.研究假設(shè)

根據(jù)契約理論，公司被視為各種契約的聯(lián)合，內(nèi)部審計(jì)作為第三方監(jiān)管部門(mén)可以對(duì)契約關(guān)系進(jìn)行監(jiān)督，對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量的影響是不可忽視的。綜上所述，本文提出以下假設(shè)：

（1）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的隸屬層級(jí)越高，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量越高。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的隸屬模式在一定程度上代表了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性以及內(nèi)部審計(jì)工作的客觀性，對(duì)約束管理層粉飾報(bào)表，監(jiān)督企業(yè)日常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)揮重要作用。

（2）對(duì)內(nèi)部審計(jì)相關(guān)制度充分披露的上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量越高。對(duì)內(nèi)部審計(jì)制度的披露，從理論上來(lái)說(shuō)，基于信號(hào)傳遞理論，主動(dòng)披露單位內(nèi)部的審計(jì)制度會(huì)給外部投資者傳遞有用的信息，其實(shí)際行動(dòng)往往比蒼白的語(yǔ)言承諾更具有說(shuō)服力。

（3）內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的規(guī)模越大，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量越高。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的規(guī)模通常用內(nèi)部審計(jì)工作人員的數(shù)量進(jìn)行衡量。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的規(guī)模在很大程度上決定了內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的履職能力。

2.樣本收集

由于深市在內(nèi)部審計(jì)披露管理上比滬市更為嚴(yán)格，因此本文選擇2015年-2017年深市主板上市企業(yè)作為研究對(duì)象。由于對(duì)監(jiān)管要求以及會(huì)計(jì)處理上的差異，為了保持?jǐn)?shù)據(jù)的可比性，剔除金融類(lèi)、保險(xiǎn)類(lèi)上市企業(yè)，同時(shí)對(duì)于數(shù)據(jù)不完整的上市公司予以剔除，內(nèi)部審計(jì)相關(guān)信息均來(lái)自巨潮資訊網(wǎng)、深市交易所網(wǎng)站、內(nèi)控指引評(píng)價(jià)等，其他財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來(lái)自國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)。

3.變量選取

（1）解釋變量

①內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬模式。使用IA-Model作為衡量?jī)?nèi)部審計(jì)隸屬模式的指標(biāo)，既隸屬于董事會(huì)又由管理層管理的賦值為5，隸屬于董事會(huì)或者其隸屬的審計(jì)委員會(huì)賦值為4，隸屬于監(jiān)事會(huì)賦值為3，隸屬于經(jīng)理層賦值為2，隸屬于財(cái)務(wù)部賦值為1，未披露隸屬關(guān)系賦值為0。

②內(nèi)部審計(jì)制度的披露。設(shè)置IA-Regulation表示上市公司對(duì)于內(nèi)部審計(jì)制度的披露情況，在相關(guān)網(wǎng)站上或者在年報(bào)中予以披露賦值為1，未披露賦值為0。

③內(nèi)部審計(jì)部門(mén)規(guī)模。本文以IA-Size表示內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的規(guī)模，借鑒賀婧（2016）對(duì)內(nèi)部審計(jì)人數(shù)分組賦值的方法，3人以下、3-5人、5-10人、10-20人、20人以上賦值的方法依次評(píng)為1分-5分。

（2）被解釋變量

從第三方見(jiàn)證的角度分析，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量可以通過(guò)審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型進(jìn)行度量。本文以Audit Type表示審計(jì)意見(jiàn)，出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)賦值為1，否則賦值為0。

（3）控制變量

①公司規(guī)模，以Size來(lái)表示。通常認(rèn)為規(guī)模較大的公司，公司內(nèi)部的治理體系比較完善，公司的監(jiān)督職能能夠得到有效發(fā)揮，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量保障程度更高。本文以年末總資產(chǎn)的自然對(duì)數(shù)衡量公司規(guī)模并提出假設(shè)，公司規(guī)模越大，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量越高。

②資產(chǎn)負(fù)債率，以Lev表示。公司的資產(chǎn)負(fù)債率越高會(huì)增加財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，過(guò)高的負(fù)債壓力也會(huì)使管理者進(jìn)行財(cái)務(wù)造假掩蓋真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。本文提出假設(shè)，資產(chǎn)負(fù)債率越高，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量越低。

③總資產(chǎn)收益率，以Roa表示。一般認(rèn)為，公司的總資產(chǎn)收益率越高，盈利能力越好，管理者面臨的經(jīng)營(yíng)壓力越小，財(cái)務(wù)造假的可能性越低。本文以期末凈利潤(rùn)與期末總資產(chǎn)的比率計(jì)算總資產(chǎn)收益率，并提出假設(shè)，總資產(chǎn)收益率越高，會(huì)計(jì)信息越高。

（4）模型構(gòu)建

4.實(shí)證分析

（1）描述性統(tǒng)計(jì)

如圖表所示，審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型平均值為0.95，說(shuō)明95%的公司能夠被出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留的審計(jì)意見(jiàn)，說(shuō)明我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量總體上良好。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的隸屬模式平均值在3.94，與賦值4接近，說(shuō)明內(nèi)部審計(jì)部門(mén)多隸屬于董事會(huì)，獨(dú)立性和客觀性較強(qiáng)；內(nèi)部審計(jì)制度是否披露平均值為0.56，披露情況不是很好，44%的上市公司選擇不予披露；內(nèi)部審計(jì)部門(mén)人數(shù)平均值為2.08，全職工作人員人數(shù)維持在3-5人，達(dá)到了上市公司內(nèi)部審計(jì)部門(mén)人數(shù)不得少于三人的規(guī)定，但仍有改善空間。

（2）回歸分析

由于本文被解釋變量為定性指標(biāo)，擬用二元Logistic進(jìn)行回歸分析，結(jié)果如下：

五、結(jié)論與政策建議

本文以2015年-2017年深市主板上市公司為研究對(duì)象，運(yùn)用實(shí)證分析的方法，研究結(jié)果表明，內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性和客觀性越強(qiáng)，規(guī)模越大，內(nèi)部審計(jì)制度越完善，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量越高，越有利于提高財(cái)務(wù)質(zhì)量。本文在研究的基礎(chǔ)上，提出一些建議以改善內(nèi)部審計(jì)的管理，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

1.加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)獨(dú)立性建設(shè)

內(nèi)部審計(jì)部門(mén)隸屬層級(jí)越高，獨(dú)立性越強(qiáng)，內(nèi)部審計(jì)權(quán)力越大，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響越大?？茖W(xué)合理的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能夠提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)需要接受董事會(huì)以及管理層的監(jiān)督，并保持與管理層的溝通。因此提高內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的隸屬層次，可以規(guī)范企業(yè)經(jīng)濟(jì)審計(jì)流程，還能對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督。

2.完善內(nèi)部審計(jì)制度

內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的設(shè)立以及內(nèi)部審計(jì)工作的有序開(kāi)展，離不開(kāi)內(nèi)部審計(jì)制度的支撐。上市公司應(yīng)該大力加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)制度的建設(shè)，完善相關(guān)規(guī)章制度，使得企業(yè)高層能夠認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)的重要性。國(guó)家層面應(yīng)該建立有效的內(nèi)部審計(jì)制度提高企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作的地位，規(guī)范上市公司內(nèi)部審計(jì)制度的披露要求，從而加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的監(jiān)督和控制，降低企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)資本市場(chǎng)的健康發(fā)展。

3.充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用

從實(shí)證結(jié)果來(lái)看，內(nèi)部審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的作用。在企業(yè)的日常經(jīng)濟(jì)管理中，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該運(yùn)用專(zhuān)業(yè)的技術(shù)方法，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，投資活動(dòng)以及籌資活動(dòng)等積極建言獻(xiàn)策，做到事前、事中和事后的監(jiān)督；同時(shí)深入企業(yè)各部門(mén)的日?；顒?dòng)，增加內(nèi)部審計(jì)工作的綜合性，擴(kuò)大內(nèi)部審計(jì)的涉獵范圍，保持與各個(gè)部門(mén)的業(yè)務(wù)溝通，對(duì)企業(yè)進(jìn)行全方面的監(jiān)督，降低企業(yè)成本和風(fēng)險(xiǎn)。

4.內(nèi)部審計(jì)人員建設(shè)

隨著經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)環(huán)境變化，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的監(jiān)督控制能力也隨之變化，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的要求日益提高。首先內(nèi)部審計(jì)人員在專(zhuān)業(yè)勝任能力上應(yīng)具備專(zhuān)業(yè)知識(shí)，同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的培訓(xùn)，內(nèi)部審計(jì)人員自身也應(yīng)該保持持續(xù)學(xué)習(xí)的態(tài)度，以應(yīng)對(duì)國(guó)家法規(guī)的修改和完善；二是內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該妥善處理好人際關(guān)系，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)注意與上市公司各部門(mén)、各環(huán)節(jié)人員關(guān)系，使得在對(duì)上報(bào)告、對(duì)下監(jiān)督過(guò)程中，審計(jì)工作的順利開(kāi)展。

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