政府會(huì)計(jì)制度改革和實(shí)施的幾點(diǎn)思考

隋亞楠

摘要：2019年1月1日，《政府會(huì)計(jì)制度》全面實(shí)行，現(xiàn)行的《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》等13項(xiàng)制度將同時(shí)廢止。筆者在研讀新制度的基礎(chǔ)上，總結(jié)了《政府會(huì)計(jì)制度》的重大政策變化，以及行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員面臨的挑戰(zhàn)，并就如何應(yīng)對(duì)新制度轉(zhuǎn)換做出了思考，同時(shí)提出了改革中的兩點(diǎn)困惑。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;行政事業(yè)會(huì)計(jì)

政府會(huì)計(jì)是區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)的一個(gè)獨(dú)立核算領(lǐng)域。政府會(huì)計(jì)是為公共財(cái)政管理服務(wù)的，由于公共財(cái)政管理的主要特征是法制化、績(jī)效性、透明化，因此，政府會(huì)計(jì)的改革方向必然要配合政府預(yù)算管理、提供政府運(yùn)行成本信息，并對(duì)外披露政府財(cái)務(wù)情況。為了適應(yīng)政府改革需求，財(cái)政部出臺(tái)了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》，并自2019年1月1日起施行。

一、新《政府會(huì)計(jì)制度》的重大變化

《政府會(huì)計(jì)制度》統(tǒng)一了《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》、《高校會(huì)計(jì)制度》、《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》等13項(xiàng)制度，終結(jié)現(xiàn)存政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域多項(xiàng)制度并存、體系繁雜、核算口徑不一、內(nèi)容交叉等情況，形成“一統(tǒng)天下”的局面，在政府會(huì)計(jì)改革史上具有劃時(shí)代的里程碑意義。近年來(lái)，財(cái)政部門先后對(duì)部門預(yù)、決算、“三公經(jīng)費(fèi)”的公開提出了明確要求，統(tǒng)一公開時(shí)間、公開網(wǎng)址以及公開格式，并對(duì)“五項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”的預(yù)算嚴(yán)格執(zhí)行，表明了政府部門自覺接受社會(huì)公眾監(jiān)督的決心。但由于各項(xiàng)制度的獨(dú)立存在，公開的預(yù)、決算各個(gè)部門之間核算口徑不一，沒有可比性，可供信息使用者使用的信息并不多，尤其是對(duì)于債權(quán)人，無(wú)從了解政府的整體財(cái)務(wù)情況，社會(huì)公眾單純從公開的數(shù)字上監(jiān)督政府工作難度也很大?！墩畷?huì)計(jì)制度》的實(shí)施，統(tǒng)一了政府各部門的核算口徑，并要求合并編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，反映政府總體運(yùn)行情況，方便各利益相關(guān)者使用，更有利于接受社會(huì)公眾的監(jiān)督。筆者在研讀《政府會(huì)計(jì)制度》的基礎(chǔ)上，總結(jié)了新制度四方面的重大變化：

（一）基本框架不同?！墩畷?huì)計(jì)制度》用八要素代替現(xiàn)行行政事業(yè)會(huì)計(jì)制度的五要素，并分為政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素兩大類，僅使用了103個(gè)會(huì)計(jì)科目就將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)合為一體，形成新的政府會(huì)計(jì)框架，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理上向企業(yè)會(huì)計(jì)處理方式靠攏，預(yù)算會(huì)計(jì)僅核算政府部門的預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余。

（二）吸納融合基建會(huì)計(jì)。現(xiàn)行的行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度、醫(yī)院、高校會(huì)計(jì)制度之外，《基建會(huì)計(jì)制度》的處境十分尷尬。行政事業(yè)單位的基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目要單獨(dú)設(shè)賬，獨(dú)立核算。改革中，財(cái)政部曾要求基建賬目定期轉(zhuǎn)入單位賬目，這次，《政府會(huì)計(jì)制度》徹底吸納和融合了基建會(huì)計(jì)，設(shè)立“在建工程”一級(jí)核算科目，并設(shè)立了“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”、“待核銷基建支出”、“基建轉(zhuǎn)出投資”等明細(xì)科目，將基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目的核算過程完全納入單位賬目，使得單位會(huì)計(jì)的核算更加完整。

（三）獨(dú)特的記賬模式。用六個(gè)字可概括為“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告”：“雙系統(tǒng)”意思是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)在現(xiàn)金業(yè)務(wù)上平行記賬，各司其職;“雙基礎(chǔ)”意味著權(quán)責(zé)發(fā)生制、收付實(shí)現(xiàn)制兩種基礎(chǔ)并存;“雙報(bào)告”意味著財(cái)務(wù)人員要編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告和部門決算報(bào)告兩項(xiàng)重要報(bào)告?！墩畷?huì)計(jì)制度》更貼合單位預(yù)算管理的實(shí)際，會(huì)計(jì)科目設(shè)置更合理，會(huì)計(jì)報(bào)表設(shè)計(jì)更人性化，能夠全方位反映單位運(yùn)行情況，滿足不同信息需要者的信息需求。

（四）資產(chǎn)涵蓋范圍更廣，全面計(jì)提折舊。與現(xiàn)行制度相比，新的政府會(huì)計(jì)制度中資產(chǎn)的涵蓋范圍更廣，將預(yù)期能夠產(chǎn)生服務(wù)潛力的經(jīng)濟(jì)資源納入資產(chǎn)的核算范圍。這意味著文化部門管理的文化文物資產(chǎn)、民政部門管理的保障性住房、交通、城管、水利等部門管理的公共基礎(chǔ)設(shè)施等經(jīng)管資產(chǎn)，均將納入政府資產(chǎn)核算范圍。同時(shí)要求全面計(jì)提折舊，這一政策有利于反映政府部門資產(chǎn)的真實(shí)狀況，也有利于下一步政府部門運(yùn)行成本會(huì)計(jì)核算的建立。

二、對(duì)財(cái)務(wù)人員提出的挑戰(zhàn)

《政府會(huì)計(jì)制度》在進(jìn)一步提高行政事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債管理水平、加強(qiáng)政府部門預(yù)算管理、規(guī)避政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、帶領(lǐng)行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作走上新的篇章的同時(shí)，也對(duì)財(cái)務(wù)人員提出了新的挑戰(zhàn)。主要有以下方面：

（一）新政府會(huì)計(jì)制度需要行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)人員具有更高的財(cái)務(wù)素養(yǎng)?，F(xiàn)行的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算相對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)處理更簡(jiǎn)單，不需要很高的技巧，主要原因在于企業(yè)會(huì)計(jì)核算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，需要財(cái)務(wù)人員通過職業(yè)判斷來(lái)確定資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)條件、收入確認(rèn)時(shí)間等。行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，可以直接依據(jù)收付款業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)間來(lái)進(jìn)行賬務(wù)處理。新制度推行后，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)不僅要以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)核算預(yù)算會(huì)計(jì)，同時(shí)要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)核算財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，財(cái)務(wù)人員要同時(shí)用兩種辦法核算，對(duì)于沒有企業(yè)從業(yè)經(jīng)驗(yàn)的行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)，這是一項(xiàng)新的挑戰(zhàn)。

（二）新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施帶來(lái)財(cái)務(wù)人員工作量劇增。現(xiàn)行行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)是“單系統(tǒng)”、“單基礎(chǔ)”、“單報(bào)告”，而新政府會(huì)計(jì)制度要求“雙系統(tǒng)”、“雙基礎(chǔ)”、“雙報(bào)告”，同時(shí)以兩種口徑，在兩個(gè)系統(tǒng)內(nèi)記賬，并提供兩份報(bào)告，工作量相當(dāng)于現(xiàn)行的兩倍。

（三）新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施迫切要求財(cái)務(wù)軟件更新?！墩畷?huì)計(jì)制度》的實(shí)施，現(xiàn)行的“單系統(tǒng)”財(cái)務(wù)軟件已經(jīng)不能滿足工作需要，勢(shì)必要求財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行升級(jí)，以適應(yīng)新的會(huì)計(jì)制度“雙系統(tǒng)”的核算需要。

三、財(cái)務(wù)人員亟需的準(zhǔn)備工作

在認(rèn)清《政府會(huì)計(jì)制度》的重大變化和對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員提出的挑戰(zhàn)的基礎(chǔ)上，面對(duì)即將實(shí)施的新制度，財(cái)務(wù)人員需要做好哪些工作呢？

（一）樹立終生學(xué)習(xí)理念，更新業(yè)務(wù)知識(shí)。行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員要樹立終生學(xué)習(xí)意識(shí)，平日多積累業(yè)務(wù)知識(shí)，認(rèn)真學(xué)習(xí)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》、《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》，用強(qiáng)大的業(yè)務(wù)知識(shí)來(lái)指導(dǎo)工作實(shí)踐。

（二）對(duì)現(xiàn)有財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行升級(jí)、調(diào)整。由于新政府會(huì)計(jì)制度采用“雙系統(tǒng)”，現(xiàn)有的財(cái)務(wù)軟件無(wú)法滿足核算需要，待實(shí)施時(shí)再行升級(jí)系統(tǒng)將嚴(yán)重影響正常的業(yè)務(wù)工作，因此年底前應(yīng)及時(shí)對(duì)接軟件公司，按照新制度的要求，對(duì)現(xiàn)有財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行及時(shí)升級(jí)和調(diào)整，做好數(shù)據(jù)備份，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)正確轉(zhuǎn)換，確保新舊賬套的有序銜接。

（三）備份以前年度財(cái)務(wù)軟件數(shù)據(jù)，順利做好新舊數(shù)據(jù)銜接。新政府會(huì)計(jì)制度要求政府會(huì)計(jì)由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩部分組成，2018年年終的數(shù)據(jù)將結(jié)轉(zhuǎn)到兩個(gè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)。由于不同的財(cái)務(wù)軟件需要不同的數(shù)據(jù)庫(kù)支持，首先要備份以前年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，按新制度的要求設(shè)立新賬，并根據(jù)《政府會(huì)計(jì)制度》中會(huì)計(jì)科目的設(shè)置規(guī)范，結(jié)合單位的實(shí)際設(shè)置會(huì)計(jì)科目，尤其是單位內(nèi)各個(gè)項(xiàng)目明細(xì)科目的設(shè)立，既要符合新制度要求，又要合理、清晰明了，更要有利于日后工作方便。其次，年度終了時(shí)，做好2018年12月31日的科目余額表，尤其是明細(xì)賬目的余額，整理好未入賬事項(xiàng)，尤其是固定資產(chǎn)的購(gòu)置、使用情況、未履行完結(jié)的經(jīng)濟(jì)合同等。第三，編制新賬科目的科目余額表，錄入財(cái)務(wù)軟件，作為新賬2019年1月1日的期初余額，并編制調(diào)整后的資產(chǎn)負(fù)債表。尤其要注意未入賬事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理，如未入賬資產(chǎn)要評(píng)估入賬，已入賬未計(jì)提折舊的資產(chǎn)要按照新制度的核算基礎(chǔ)補(bǔ)提折舊和攤銷等。

四、政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施中的困惑

在研讀《政府會(huì)計(jì)制度》的過程中，筆者也有一些困惑，在此與大家探討一下。

（一）資產(chǎn)評(píng)估入賬。新制度帶來(lái)的資產(chǎn)核算范圍擴(kuò)大，大量的公共基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房、文物文化資產(chǎn)等需要評(píng)估入賬，大量的資產(chǎn)評(píng)估必然需要大量的資金支持，此項(xiàng)評(píng)估經(jīng)費(fèi)沒有財(cái)政預(yù)算支持，該如何解決？

（二）固定資產(chǎn)的折舊方式。企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊規(guī)則為當(dāng)月新增資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，當(dāng)月減少資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊;政府會(huì)計(jì)固定資產(chǎn)折舊的規(guī)則為當(dāng)月新增資產(chǎn)，當(dāng)月計(jì)提折舊，當(dāng)月減少資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊。二者的折舊規(guī)則不一樣，有何實(shí)際意義？

政府會(huì)計(jì)制度的改革不是一蹴而就的，整體改革框架確定后，還要不斷根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整、修正，才能推進(jìn)行政事業(yè)單位政府會(huì)計(jì)制度改革的不斷前行。

參考文獻(xiàn)：

[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部.政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表.2017，10，24.