房地產(chǎn)稅國(guó)內(nèi)外研究概況及啟示

21世紀(jì)初，房地產(chǎn)市場(chǎng)迅猛發(fā)展、房地產(chǎn)價(jià)格高居不下、普通民眾怨聲載道，為平抑房地產(chǎn)價(jià)格，建立和完善房地產(chǎn)稅制進(jìn)入了中國(guó)政府改革日程之中。從2003年“條件具備時(shí)對(duì)房地產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅”的提出，再到2013年“加快房地產(chǎn)稅立法” 的決定，再到最近2018年提出“穩(wěn)妥推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法”的設(shè)想，房地產(chǎn)稅改革進(jìn)程日益加快。按照中央的“頂層設(shè)計(jì)”，2003年物業(yè)稅模擬“空轉(zhuǎn)”試點(diǎn)工作在全國(guó)六個(gè)城市啟動(dòng)，2007年又增加了四個(gè)試點(diǎn)城市。2011年1月，上海、重慶啟動(dòng)房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)，對(duì)部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅。

理論界眾多學(xué)者從20世紀(jì)90年代開始研究房地產(chǎn)稅，最初的研究是以房地產(chǎn)高價(jià)問題為切入點(diǎn)，至20世紀(jì)初學(xué)者們的研究視角有所變化，并漸漸將房地產(chǎn)稅的問題轉(zhuǎn)為建立地方稅體系的討論，尤其是廢除農(nóng)業(yè)稅、營(yíng)改增后，完善中央和地方的財(cái)政關(guān)系成為討論熱點(diǎn)，建立以房地產(chǎn)稅為主稅種的地方稅體系被認(rèn)為是完善央地財(cái)政關(guān)系的重要內(nèi)容。國(guó)內(nèi)有關(guān)學(xué)者在房地產(chǎn)稅的名稱、性質(zhì)、功能，房地產(chǎn)稅與分稅制財(cái)政體制、轉(zhuǎn)移支付制度、稅制結(jié)構(gòu)等聯(lián)動(dòng)的機(jī)理，是否全面開征房地產(chǎn)稅、方案為何等方面開展了研究，得出的結(jié)論和政策建議也是五花八門。西方國(guó)家房地產(chǎn)稅相關(guān)理論發(fā)展已有幾百年歷史，業(yè)已形成完備的理論研究體系，并且正因房地產(chǎn)稅眾多優(yōu)良的屬性，世界上大多數(shù)國(guó)家(地區(qū))都將其作為地方稅主體稅種的理想選擇。本文擬對(duì)這些成果進(jìn)行梳理，以期全面展現(xiàn)房地產(chǎn)稅相關(guān)研究的全貌，希冀能為國(guó)家房地產(chǎn)稅改革提供一孔之見。

(一)、房地產(chǎn)稅國(guó)外研究概況

財(cái)產(chǎn)稅(房地產(chǎn)稅)是中外歷史上最早的稅收之一，早期的財(cái)產(chǎn)稅主要是對(duì)不動(dòng)產(chǎn)所有人征收，征稅對(duì)象為土地和房屋，如對(duì)土地征收的土地稅、地畝稅，對(duì)房屋征收的灶稅、窗戶稅、房屋稅等。這種財(cái)產(chǎn)稅同古老的人頭稅一樣極不公平，同時(shí)征稅范圍也極為狹窄。隨著近代真正意義財(cái)產(chǎn)稅制度的建立，對(duì)稅收公平和效率矢志不渝的追求成為西方學(xué)者聚焦研究的重點(diǎn)主題之一。無(wú)論如何，稅收最終都是人民凈福利的一種損失，或多或少都會(huì)對(duì)市場(chǎng)產(chǎn)生一定程度的影響，所以他們一直努力尋找一種對(duì)經(jīng)濟(jì)行為影響極少或者幾乎沒有形成扭曲的稅收，即實(shí)現(xiàn)稅收的中性(neutrality)，中性的稅收制度一般被認(rèn)為是最優(yōu)的。

(一)西方房地產(chǎn)稅理論研究之濫觴——中性的土地稅(亨利定理)

最初，西方國(guó)家的一些經(jīng)濟(jì)學(xué)家認(rèn)為，對(duì)房屋價(jià)值按照一定比例征稅，實(shí)際上相當(dāng)于對(duì)改良土地進(jìn)行投資的征稅，會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)行為造成扭曲，對(duì)投資產(chǎn)生負(fù)激勵(lì)。但慢慢一些經(jīng)濟(jì)學(xué)家轉(zhuǎn)而認(rèn)為，如果用土地稅來(lái)替換房地產(chǎn)稅，可以避免這樣的扭曲，土地稅是中性的，它可以被視為一種理想的稅種。這樣的觀點(diǎn)最早可以追溯到Adam Smith(1776)，他認(rèn)為由于土地的供給是固定的，因此稅收負(fù)擔(dān)將完全由地主承擔(dān)，而不會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)行為造成扭曲。正是由于土地稅有如此優(yōu)良的性質(zhì)，亨利(Henry George，1879)提倡政府實(shí)施“單一稅”，即只征收一種針對(duì)土地的稅收。他認(rèn)為，土地稅收是政府為公共服務(wù)融資的最好手段，一方面，地主由于擁有土地不勞而獲，加劇了貧富不均等，政府可以通過土地稅的形式對(duì)財(cái)富進(jìn)行重新分配；另一方面，土地的供給是固定的，沒有任何彈性，所以土地稅的稅收負(fù)擔(dān)最終將完全由地主承擔(dān)，而不會(huì)對(duì)實(shí)際的經(jīng)濟(jì)決策帶來(lái)扭曲。由此來(lái)看，土地稅最大的一個(gè)優(yōu)點(diǎn)是不對(duì)經(jīng)濟(jì)行為造成扭曲，這是其他所有的稅收所不具有的優(yōu)點(diǎn)，這就是他提出的著名的“亨利定理”(Henry George Theorem)，即土地稅是中性的(Henry George，1879；Flatters et al.，1974；Stiglitz，1977；Atkinson and Stiglitz，1980)。

亨利的觀點(diǎn)自提出之日長(zhǎng)期被許多西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家奉為圭臬并進(jìn)一步拓展研究，相關(guān)的研究證明了“土地稅是中性的”這一結(jié)論在一個(gè)更為寬松的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中仍然可以成立(Arnott and Stiglitz，1979；Hoyt，1991)。因此，一直以來(lái)，相當(dāng)多的經(jīng)濟(jì)學(xué)家力圖將亨利的理論付諸實(shí)施，用土地稅來(lái)代替其他的稅收。不過這樣的政策建議還是沒有被廣泛采納。

(二)Tiebout模型——房地產(chǎn)稅“受益論”的源頭

Tiebout模型是為了解決如何實(shí)現(xiàn)地方政府資源配置的效率狀態(tài)這一難題而提出，并沒有直接針對(duì)房地產(chǎn)稅開展論證，但通常認(rèn)為這一模型是房地產(chǎn)稅“受益論”的源頭。

蒂布特(Tiebout，1956)在1956年發(fā)表了《地方支出的純理論》，建構(gòu)了地方政府的效率模型，即著名的“用腳投票”模型。這個(gè)模型假設(shè)有無(wú)數(shù)個(gè)地方行政區(qū)域可供選擇，甚至隱含了一個(gè)人的地方行政區(qū)域也存在的假設(shè)。人們?cè)敢庠谀骋坏胤秸車怯捎谒麄兿朐谌珖?guó)尋找地方政府所提供的服務(wù)與所征收的稅收之間的一種精確組合，以使自己的效用最大化。地方政府的最小行政單位是社區(qū)，每個(gè)社區(qū)的公共品與稅收組合不同，各個(gè)社區(qū)的公共品支出都尊重了當(dāng)?shù)仄玫牟町愋?。居民利用“用腳投票” 選擇能夠提供最符合其偏好的稅收—支出方案的社區(qū)來(lái)居住。具有相同或相近消費(fèi)偏好的人們會(huì)逐漸地聚集到一起，形成一個(gè)以共同利益和共同的公共產(chǎn)品消費(fèi)需求為基礎(chǔ)的社區(qū)。地區(qū)間的競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致資源的有效配置，達(dá)到帕累托最優(yōu)，地方公共產(chǎn)品的提供是有效率的。

在該模型中，社區(qū)經(jīng)常以財(cái)產(chǎn)稅(房地產(chǎn)稅)來(lái)購(gòu)買諸如教育和治安等公共服務(wù)，財(cái)產(chǎn)稅恰好就是購(gòu)買公共服務(wù)的成本，每個(gè)人都按照他所需要的數(shù)量購(gòu)入公共服務(wù)，因此財(cái)產(chǎn)稅根本就不是稅，而更像公共服務(wù)的使用費(fèi)。

這個(gè)模型設(shè)置了七個(gè)假設(shè)：(1)人口自由流動(dòng)；(2)納稅人掌握不同地方差異的完全信息；(3)轄區(qū)足夠多；(4)納稅人沒有就業(yè)的限制；(5)轄區(qū)公共物品不存在外部性；(6)基層政府官員根據(jù)原住戶的偏好來(lái)確定服務(wù)模式；(7) 人口沒有達(dá)到最優(yōu)規(guī)模的轄區(qū)會(huì)通過吸引住戶來(lái)降低平均成本，人口超過的則相反。對(duì)于每一個(gè)服務(wù)模式轄區(qū)而言，都存在一個(gè)最優(yōu)規(guī)模。顯然，在這些假設(shè)中，搬遷被假設(shè)為無(wú)成本；居住地的選擇完全以消費(fèi)受益極大化為原則，親情、風(fēng)俗、習(xí)慣等完全不影響個(gè)人的選擇，等等。

正因?yàn)門iebout模型的假設(shè)如此嚴(yán)苛，并且這個(gè)模型所需要的假設(shè)條件實(shí)際上是無(wú)法完全做到的，Tiebout模型受到許多經(jīng)濟(jì)學(xué)家的批判，但從純理論的角度看，各個(gè)地區(qū)之間存在差別性和流動(dòng)性，促使居民用腳投票，最終可能達(dá)到地方資源的有效配置，這是Tiebout模型對(duì)實(shí)現(xiàn)全社會(huì)地方公共產(chǎn)品供給的效率狀態(tài)作出的理論貢獻(xiàn)。Tiebout模型對(duì)于西方市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制國(guó)家的財(cái)政體制影響極其深遠(yuǎn)，并被視為西方房地產(chǎn)稅“受益論”發(fā)展的理論基石。蒂布特的智慧在于利用地區(qū)之間的差別性和流動(dòng)性的特點(diǎn)，建立了“用足投票”的Tiebout模型，證明地方公共商品的效率資源配置是可以實(shí)現(xiàn)的。此后，地方公共財(cái)政的研究思路基本上是在Tiebout模型的基礎(chǔ)上展開的。

(三)受益論——房地產(chǎn)稅理論“老論”

房地產(chǎn)稅受益論的主要觀點(diǎn)為，房地產(chǎn)稅是居民為享受公共服務(wù)所支付的一次性總賦稅。地方政府通過征收房地產(chǎn)稅取得稅收收入，并把其用于為納稅人提供公共服務(wù)的地方公共支出方面，使納稅人因繳納房地產(chǎn)稅而能享受到地方政府提供的公共服務(wù)。房地產(chǎn)稅是中性的，房地產(chǎn)稅的征收不會(huì)對(duì)資源配置產(chǎn)生任何扭曲，也不會(huì)造成行政區(qū)域間和家庭間的收入再分配，既不會(huì)影響居民的房屋消費(fèi)，也不會(huì)影響地方公共服務(wù)提供的水平。

受益論正式提出的時(shí)間被界定為1975～1976年，最初提出者被認(rèn)為是漢密爾頓(Hamilton，1975)，他將Tiebout模型進(jìn)行了拓展，把分區(qū)變量(zoning)引入模型，將房地產(chǎn)稅引入Tiebout模型，提出了四個(gè)假設(shè)：公共服務(wù)的人均成本固定，地區(qū)規(guī)模與公共服務(wù)有效性無(wú)關(guān)；社區(qū)通過房地產(chǎn)稅為公共服務(wù)融資；與理想稅收及支出對(duì)應(yīng)的房屋供給是完全彈性的，足夠滿足住房需求；地方政府進(jìn)行嚴(yán)格的轄區(qū)區(qū)分，明確分區(qū)內(nèi)的住房?jī)r(jià)格。在此基礎(chǔ)上，個(gè)人會(huì)因?yàn)榉康禺a(chǎn)稅的征收或調(diào)整而改變他們的住房消費(fèi)，同時(shí)也會(huì)根據(jù)自己住房的偏好和對(duì)公共服務(wù)的需求來(lái)選擇合適的社區(qū)居住，這就表明房地產(chǎn)稅、地方公共服務(wù)和房產(chǎn)價(jià)值之間存在顯著的相關(guān)性。在漢密爾頓研究的基礎(chǔ)上，另一位代表人物Fischel(1992)提出，蒂布特模型應(yīng)加入政治因素變量，認(rèn)為通過相關(guān)法規(guī)的制定，可以使房地產(chǎn)稅更好地呈現(xiàn)受益稅的特質(zhì)。

受益論通常被認(rèn)為是房地產(chǎn)稅理論傳統(tǒng)觀點(diǎn)或者說“老論”，它采用的是局部均衡方法，財(cái)產(chǎn)稅(房地產(chǎn)稅)被視為是一種貨物稅，土地部分的財(cái)產(chǎn)稅由土地所有者承擔(dān)，其負(fù)擔(dān)與收取的租金成比例；建筑物部分的財(cái)產(chǎn)稅由房屋消費(fèi)者承擔(dān)，其負(fù)擔(dān)與房屋消費(fèi)金額成比例。由于土地使用權(quán)收入份額隨著總收入的上升而增加，因而土地部分的財(cái)產(chǎn)稅具有累退性；同樣，由于住房支出比例隨著年收入的增加而下降，表明建筑物部分的財(cái)產(chǎn)稅也是累退的。

(四)資本稅論——房地產(chǎn)稅理論“新論”

房地產(chǎn)稅資本稅論的主要觀點(diǎn)為，房地產(chǎn)稅實(shí)質(zhì)上是對(duì)資本的征稅。房地產(chǎn)稅是非中性的，房地產(chǎn)稅的征收不僅會(huì)對(duì)房地產(chǎn)資源配置產(chǎn)生扭曲，也會(huì)影響地方政府資源配置的效率。

資本稅論主要由Mieszkowski(1972)提出，他通過調(diào)整Harberger(1962)稅負(fù)歸宿的一般均衡模型，研究整個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)中廣泛征收房地產(chǎn)稅會(huì)產(chǎn)生怎樣的一般均衡效果。他將整個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)中的行政區(qū)域劃分為高稅收地區(qū)和低稅收地區(qū)。在高稅收地區(qū)，房地產(chǎn)稅的征收促使資本流出該地區(qū)，從而降低了土地、勞動(dòng)力等生產(chǎn)要素的生產(chǎn)和回報(bào)率，并最終提高房地產(chǎn)和一般商品價(jià)格；反之，低稅收地區(qū)征收房地產(chǎn)稅則促使資本流入該地區(qū)，提高了土地、勞動(dòng)力等生產(chǎn)要素的生產(chǎn)率和回報(bào)率，降低了生產(chǎn)成本，并最終降低了房地產(chǎn)和一般商品價(jià)格。由于Mieszkowski模型沒有考慮地方政府使用房地產(chǎn)稅的現(xiàn)實(shí)狀況，如未考慮房地產(chǎn)稅收入用于公共服務(wù)的比例、忽略了地方行政區(qū)域之間的競(jìng)爭(zhēng)等，這就使其提出的觀點(diǎn)具有明顯缺陷。所以Zodrow 和Mieszkowski(1983；1986；1989)將上述因素考慮進(jìn)去，并引入Tiebout模型的因素，對(duì)原來(lái)的Mieszkowski模型進(jìn)行了重構(gòu)并在原結(jié)論的基礎(chǔ)上進(jìn)行了更進(jìn)一步拓展。

與Mieszkowski 構(gòu)造的初始模型相比，Zodrow-Mieszkowski 新模型在沒有改變?cè)Ｐ徒Y(jié)論的基礎(chǔ)上，推導(dǎo)出了房地產(chǎn)稅稅負(fù)歸宿的利潤(rùn)稅成分和貨物稅成分的明確表達(dá)式，并得出了以下核心結(jié)論：(1)只要資本隨著地區(qū)間房地產(chǎn)稅的差異在地區(qū)間流動(dòng)，且資本供給在全國(guó)范圍內(nèi)固定，房地產(chǎn)稅稅負(fù)歸宿中就將包含利潤(rùn)稅和貨物稅兩方面的內(nèi)容。(2)“利潤(rùn)稅效應(yīng)”是指在全國(guó)范圍內(nèi)征收房地產(chǎn)稅所產(chǎn)生的“平均負(fù)擔(dān)”基本上是由資本所有者負(fù)擔(dān)的，那么房地產(chǎn)擁有量多的家庭承擔(dān)的稅賦也多，所以利潤(rùn)稅效應(yīng)反映了房地產(chǎn)稅是相對(duì)累進(jìn)的。“貨物稅效應(yīng)”，即在稅率相對(duì)較高的地區(qū)內(nèi)，房地產(chǎn)稅會(huì)促使資本流出該地區(qū)，從而使該地區(qū)土地和工資價(jià)格下降，而房屋和商品價(jià)格會(huì)上升；與此同時(shí)，資本被吸引到稅率相對(duì)較低的地區(qū)，則產(chǎn)生相反的結(jié)果。就總體經(jīng)濟(jì)而言，這些價(jià)格變化帶來(lái)的分配效果往往會(huì)相互抵消，貨物稅效應(yīng)基本為零。因此，就全國(guó)范圍來(lái)看，“利潤(rùn)稅效應(yīng)”是影響房地產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)的主要因素，所以房地產(chǎn)稅是一種累進(jìn)稅。(3)房地產(chǎn)稅是非中性的，它不僅扭曲了資本的配置，而且還降低了地方公共服務(wù)的水平。房地產(chǎn)稅的差別稅率會(huì)導(dǎo)致全國(guó)資本存量的無(wú)效率配置，同時(shí)地方政府傾向于選擇過低的公共服務(wù)水平，從而導(dǎo)致地方公共服務(wù)的提供少于需求。因此，房地產(chǎn)稅不僅扭曲了資本的配置，而且還降低了地方公共服務(wù)的水平，因而是非中性的。

資本稅論通常被認(rèn)為是房地產(chǎn)稅理論新觀點(diǎn)或者說“新論”，它采用的是一般均衡分析方法，財(cái)產(chǎn)稅(房地產(chǎn)稅)被視為是一種資本稅。資本如果可以在轄區(qū)間流動(dòng)，且資本供給對(duì)于收益率沒有彈性，那么一項(xiàng)全國(guó)性的地方財(cái)產(chǎn)稅制度，會(huì)使資本家的收益降到稅收平均水平。這就意味著財(cái)產(chǎn)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁到了資本所有者頭上，或者說財(cái)產(chǎn)稅完全被資本化了。由于資本收入的比例會(huì)隨著總收入的增加而上升，所以，財(cái)產(chǎn)稅具有累進(jìn)性。

(五)簡(jiǎn)要的小結(jié)

從探討土地稅開始，隨即以Tiebout模型為理論基石，房地產(chǎn)稅理論最終定格在“老論”和“新論”的理論爭(zhēng)鋒之中。這些觀點(diǎn)都是西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家在追求房地產(chǎn)稅的公平與效率過程中，相互借鑒、彼此影響而建構(gòu)起來(lái)的理論。亨利定理強(qiáng)調(diào)了房地產(chǎn)稅的中性是其最大魅力所在；“用足投票”的Tiebout模型利用地區(qū)之間的差別性和流動(dòng)性的特點(diǎn)，建立了現(xiàn)代房地產(chǎn)稅研究的基本框架，為以后房地產(chǎn)稅受益論和房地產(chǎn)稅資本稅論的研究打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)；房地產(chǎn)稅受益論和房地產(chǎn)稅資本稅論也絕非水火不容、涇渭分明，它們都認(rèn)同一個(gè)行政區(qū)內(nèi)的地方公共支出與其房地產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)兩者之間有著密切聯(lián)系，都承認(rèn)房地產(chǎn)稅存在資本化效應(yīng)；房地產(chǎn)稅受益論立足于各個(gè)地方區(qū)域、采用局部均衡框架來(lái)分析，得出“房地產(chǎn)稅是地方居民為享受公共服務(wù)所支付的一次性總賦稅”的解釋，用于解讀房地產(chǎn)稅應(yīng)當(dāng)由較低層級(jí)的地方政府來(lái)征收理由充分，而用房地產(chǎn)稅資本稅論擴(kuò)展至全國(guó)范圍，通過一般均衡分析，推導(dǎo)出“房地產(chǎn)稅是累進(jìn)的”結(jié)論，從另一個(gè)側(cè)面說明了一定程度上房地產(chǎn)稅是可以起到調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)社會(huì)公平的作用。

它們都建立在各種模型假設(shè)的基礎(chǔ)上，演繹出各自不同的結(jié)論，這些假設(shè)和結(jié)論的合理性會(huì)隨著時(shí)代的變遷、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而變化，我們進(jìn)行研究不應(yīng)該局限于某一觀點(diǎn)，不應(yīng)作出哪種觀點(diǎn)孰優(yōu)孰劣的評(píng)判，不應(yīng)絕對(duì)排斥任何一種觀點(diǎn)，而是應(yīng)該根據(jù)現(xiàn)實(shí)狀況和改革需要，尋找并建立適合我國(guó)中國(guó)特色社會(huì)主義道路的新型的房地產(chǎn)稅制度，理論上能切實(shí)可行，實(shí)踐中可得到充分驗(yàn)證。

(二)、國(guó)內(nèi)研究綜述

(一)房地產(chǎn)稅的概念及范圍

從20世紀(jì)90年代理論界對(duì)此問題的關(guān)注開始，本文所稱的房地產(chǎn)稅曾有過“物業(yè)稅”“不動(dòng)產(chǎn)稅”“房產(chǎn)稅”“房地產(chǎn)稅”等稱謂。賈康(2015)定義為，房地產(chǎn)稅特指在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)對(duì)房屋征收的稅種，是以房屋為征收對(duì)象在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)向房屋產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。劉佐(2017)認(rèn)為，房地產(chǎn)稅屬于財(cái)產(chǎn)稅類稅收，通常指對(duì)房地產(chǎn)征收的稅收，以房地產(chǎn)為征稅對(duì)象，以房地產(chǎn)的持有者或者使用者為納稅人，以房地產(chǎn)的價(jià)值或者面積為計(jì)稅依據(jù)，采用比例稅率或者一定的稅額標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)家稅務(wù)總局原副局長(zhǎng)許善達(dá)(2015)指出，全國(guó)人大所承擔(dān)的“房地產(chǎn)稅”立法工作中的“房地產(chǎn)稅”應(yīng)該只是一個(gè)稅種，是指把目前對(duì)企業(yè)征收的房產(chǎn)稅和土地使用稅合并且擴(kuò)大到居民住宅而稱之為“房地產(chǎn)稅”。劉劍文(2014)認(rèn)為，房地產(chǎn)在交易、保有等環(huán)節(jié)會(huì)涉及不同稅種。所謂的“房地產(chǎn)稅”并非一個(gè)獨(dú)立的稅種，而是泛指與房地產(chǎn)有關(guān)的稅種體系，包括房產(chǎn)稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等。吳俊培(2016)則分析到，房地產(chǎn)稅是指以房產(chǎn)、地產(chǎn)或房地產(chǎn)價(jià)值現(xiàn)值為稅基的稅收總稱。房地產(chǎn)稅的具體稅種設(shè)置，不同國(guó)家(地區(qū))是不一樣的。有的設(shè)財(cái)產(chǎn)稅，有的設(shè)不動(dòng)產(chǎn)稅，有的設(shè)房地產(chǎn)稅，還有的設(shè)物業(yè)稅(如香港)。對(duì)房地產(chǎn)可以在開發(fā)取得、保有和交易轉(zhuǎn)讓三個(gè)環(huán)節(jié)征稅，在我國(guó)，其中擬對(duì)保有房地產(chǎn)開征的稅種稱之為房地產(chǎn)稅。

從學(xué)界和實(shí)務(wù)界摸索探討房地產(chǎn)稅的歷程中，我們不難看出，房地產(chǎn)稅這一稱謂蓋因提出年代不同、語(yǔ)境不同、囊括的范圍不同等，涵義各異。按通常意義上的理解，房地產(chǎn)稅是指對(duì)房產(chǎn)和地產(chǎn)一并征稅、包含若干稅種的一類稅，既包括流通環(huán)節(jié)的，也包括保有環(huán)節(jié)的稅收等。房地產(chǎn)稅可能是一個(gè)稅種下的一個(gè)分支稅目，也可能是一個(gè)稅種(其下不再設(shè)立稅目)，更可能是包含若干稅種的一類稅。但本文和學(xué)界大部分專家的理解類似，認(rèn)為目前進(jìn)入我國(guó)政府視野的房地產(chǎn)稅是一個(gè)稅種，是對(duì)房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)對(duì)房地產(chǎn)持有人征收的一個(gè)嶄新的稅種，現(xiàn)階段我國(guó)還不存在此意義上的房地產(chǎn)稅。擬新設(shè)立的房地產(chǎn)稅雖可能涉及整個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)取得、交易轉(zhuǎn)讓等環(huán)節(jié)稅種的調(diào)整，但為了廓清其內(nèi)涵外延，應(yīng)明確其為在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的新稅種。

(二)房地產(chǎn)稅的性質(zhì)

國(guó)內(nèi)學(xué)者基于國(guó)外成熟理論和實(shí)踐的解讀和借鑒，在房地產(chǎn)稅性質(zhì)就以下幾方面達(dá)成了一定共識(shí)或展開了交鋒：

1.名副其實(shí)的對(duì)物稅——房地產(chǎn)稅。在考量征稅對(duì)象是物還是人，所有稅收可一分為二，分為對(duì)物稅和對(duì)人稅。前者是指不考慮納稅人稅收負(fù)擔(dān)的稅收，如商品勞務(wù)稅和財(cái)產(chǎn)稅；后者是指考慮納稅人稅收負(fù)擔(dān)的稅收，如所得稅。房地產(chǎn)稅直接針對(duì)房地產(chǎn)征稅，并不考慮納稅人的納稅能力，不符合稅收量能負(fù)擔(dān)的基本原則，有失公平。正因如此，房地產(chǎn)稅等財(cái)產(chǎn)稅也經(jīng)常遭到批評(píng)。但財(cái)產(chǎn)稅雖然有利有弊，而且也是一些實(shí)施國(guó)家爭(zhēng)論的熱點(diǎn)之一，但基本傾向是認(rèn)為利大于弊，也沒有更好的政府收入形式來(lái)替代財(cái)產(chǎn)稅。因此，房產(chǎn)稅一直是地方財(cái)政收入的重要來(lái)源。國(guó)內(nèi)指明房地產(chǎn)稅這一屬性的學(xué)者有吳俊培教授等。

2.毋庸置疑的“直接稅”——房地產(chǎn)稅。稅收理論一般以稅收負(fù)擔(dān)能否轉(zhuǎn)嫁為標(biāo)準(zhǔn)，將稅收劃分為直接稅與間接稅。世界各國(guó)稅收理論和實(shí)務(wù)界均將房地產(chǎn)稅視為直接稅，我國(guó)亦是如此。房地產(chǎn)稅以居民保有的房地產(chǎn)為課稅對(duì)象，納稅人與負(fù)稅人一致，納稅人不能或不便于把稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給其他人。雖然房地產(chǎn)在租賃、轉(zhuǎn)讓等交易環(huán)節(jié)也會(huì)發(fā)生稅收轉(zhuǎn)嫁的問題，但那已經(jīng)超出了本文所稱“房地產(chǎn)稅”的研究范圍。從房地產(chǎn)稅的這一屬性的優(yōu)缺點(diǎn)出發(fā)，學(xué)界產(chǎn)生了“支持開征”和“反對(duì)開征”兩派對(duì)立學(xué)者。

和其他直接稅一樣，房地產(chǎn)稅以其與生俱來(lái)的不易轉(zhuǎn)嫁等優(yōu)點(diǎn)贏得了我國(guó)許多學(xué)者的芳心。如賈康(2015，2018)指出，直接稅的基本概念是稅負(fù)難以轉(zhuǎn)嫁，由納稅人直接承擔(dān)的稅?，F(xiàn)在中國(guó)稅改中要推出的在消費(fèi)住房保有環(huán)節(jié)開征的房地產(chǎn)稅，就屬于直接稅概念。一般而言，直接稅對(duì)利益分配結(jié)構(gòu)和人們行為的影響更明顯，它的調(diào)節(jié)作用是和籌集收入伴隨而生的不可回避的重要問題。所以，直接稅的調(diào)節(jié)作用往往在特定角度更被制度設(shè)計(jì)者所看中，以直接稅的方式對(duì)靠先富起來(lái)的社會(huì)成員形成更大的稅負(fù)。當(dāng)前，直接稅改革的重點(diǎn)是緊緊抓住房地產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅的改革。房地產(chǎn)稅法應(yīng)盡快啟動(dòng)一審。高培勇(2018)則認(rèn)為，以個(gè)人所得稅和房地產(chǎn)稅為代表的直接稅改革，不僅關(guān)系到稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而且事關(guān)地方稅體系建設(shè)以及中央和地方財(cái)政關(guān)系改革的進(jìn)程。

同樣，房地產(chǎn)稅也因?yàn)槠渲苯佣悓傩源嬖谝恍┎蛔悖?1)稅收損失較大，納稅人直接負(fù)擔(dān)重，征收阻力大，易發(fā)生逃稅、漏稅。(2)征稅要求高，征收方法復(fù)雜，要有較高的核算和管理水平。這些不足招致了許多學(xué)者的詬病和指責(zé)，也成為他們反對(duì)開征房地產(chǎn)稅的理由。謝百三(2010)指出：“征收物業(yè)稅本身需要相當(dāng)多的人力和物力，尤其像我國(guó)這樣的人口眾多，各地區(qū)經(jīng)濟(jì)水平、工資水平與房地產(chǎn)價(jià)格差異大的國(guó)家。物業(yè)稅的具體稅額需要專業(yè)人員的評(píng)估。我國(guó)幅員遼闊，各地生產(chǎn)力、經(jīng)濟(jì)水平相差很大，需要大量的專業(yè)人員?！硗?，我國(guó)對(duì)房地產(chǎn)的評(píng)估周期不同于發(fā)達(dá)國(guó)家，可能加重成本負(fù)擔(dān)……倉(cāng)促征收物業(yè)稅就可能會(huì)引發(fā)受賄、尋租現(xiàn)象，使我國(guó)付出高額的社會(huì)成本與政治成本。”李煒光(2011)也指出：“房產(chǎn)稅是直接稅里的直接稅，不像個(gè)稅還可以代扣代繳，也不像間接稅那樣可以想辦法轉(zhuǎn)嫁給別人，所以人們絕不會(huì)含糊……各國(guó)的經(jīng)驗(yàn)是，房地產(chǎn)稅應(yīng)‘?？顚Ｓ谩诟纳粕鐓^(qū)公共服務(wù)，而我們現(xiàn)在提出的征收理由，無(wú)論是‘調(diào)節(jié)收入分配’‘抑制房?jī)r(jià)虛高’還是‘為地方政府籌集收入’，都與納稅人的切身利益不直接相關(guān)，想讓人們對(duì)這一稅種高度認(rèn)同，恐怕只是一種奢望?！?/p>

無(wú)論是支持或反對(duì)開征房地產(chǎn)稅，在房地產(chǎn)稅歸屬于直接稅這一點(diǎn)上，大家達(dá)成了高度一致，只是圍繞這一屬性展開的闡述有所出入而已。

3.當(dāng)仁不讓的“地方稅”——房地產(chǎn)稅。理論層面上，劉佐(2017)分析認(rèn)為，因?yàn)榉康禺a(chǎn)坐落在固定的地點(diǎn)，其所有者、使用者可以直接享受當(dāng)?shù)卣峁┑某青l(xiāng)建設(shè)、環(huán)境保護(hù)、治安、教育、文化和衛(wèi)生等多方面的基本公共服務(wù)，所以房地產(chǎn)稅通常被各國(guó)列為地方稅。張平、任強(qiáng)、侯一麟(2016)指出，現(xiàn)代房地產(chǎn)稅的重要特征之一，即房地產(chǎn)稅是地方稅，指稅基和稅率等要素在中央授權(quán)下由基層政府決定。吳俊培(2012)則從稅收中性原則出發(fā)，指出房地產(chǎn)稅作為地方稅是最適當(dāng)?shù)摹＿@是因?yàn)榉康禺a(chǎn)稅是對(duì)經(jīng)濟(jì)存量征稅，稅基沒有流動(dòng)性。因此把房地產(chǎn)作為公共勞務(wù)受益的標(biāo)尺很適當(dāng)。

實(shí)踐層面，吳俊培(2016)通過系統(tǒng)收集和整理美國(guó)、英國(guó)、印度尼西亞、巴西、南非等20個(gè)國(guó)家的地方稅實(shí)況，發(fā)現(xiàn)僅有印度尼西亞將土地和房屋稅設(shè)定為中央地方共享稅，瑞典將土地和房屋稅設(shè)定為中央稅，其他國(guó)家的房地產(chǎn)稅收都是地方固定收入稅種，在地方稅制結(jié)構(gòu)中具有極其重要的地位，屬于(州或省以下)基礎(chǔ)地方政府的主體稅種。王力、郝昭成等(2014)也同樣指出，在分稅制財(cái)政管理體制下，大部分國(guó)家都把房地產(chǎn)稅歸屬為地方稅。

從以上回顧可以看出，盡管諸國(guó)對(duì)房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的房地產(chǎn)稅種名稱不一、稅權(quán)歸屬也存在一定差異，但原理上個(gè)人繳納的房地產(chǎn)稅和地方公共服務(wù)直接相關(guān)，由此綜觀世界各國(guó)的房地產(chǎn)稅收制度，其中的絕大部分國(guó)家都把房地產(chǎn)稅歸屬為地方稅，由地方政府征收?；谝陨峡疾?，目前我國(guó)學(xué)術(shù)界基本也達(dá)成了將尚未開征的房地產(chǎn)稅定位為地方稅的共識(shí)。

4.未予深究的屬性“受益稅”“資本稅”還是“使用者費(fèi)”——房地產(chǎn)稅。西方學(xué)者相繼提出的房地產(chǎn)稅Tiebout模型、傳統(tǒng)觀點(diǎn)、新論，產(chǎn)生了西方房地產(chǎn)稅的性質(zhì)是“受益稅”“資本稅”還是“使用者費(fèi)”的激烈爭(zhēng)辯。但我國(guó)學(xué)者對(duì)此問題似乎未予深究。

1.2.2 體質(zhì)健康標(biāo)準(zhǔn)測(cè)試方法 各項(xiàng)指標(biāo)測(cè)試方法嚴(yán)格按照《國(guó)家學(xué)生體質(zhì)健康標(biāo)準(zhǔn)》、學(xué)生體質(zhì)健康網(wǎng)相關(guān)規(guī)定執(zhí)行，測(cè)試工作由校體質(zhì)健康測(cè)試中心組織安排，測(cè)試人員上崗前均認(rèn)真學(xué)習(xí)測(cè)試指南，并進(jìn)行了測(cè)試培訓(xùn)，嚴(yán)明測(cè)試紀(jì)律，強(qiáng)調(diào)測(cè)試安全。同時(shí)，自2016年起，體質(zhì)測(cè)試儀器無(wú)論是維修還是添補(bǔ)均全部產(chǎn)自廣州華夏匯?？萍脊?，從而確保數(shù)據(jù)測(cè)試的信度。

張平、任強(qiáng)、侯一麟(2016)認(rèn)為，房地產(chǎn)稅一般被認(rèn)為是一種受益稅(benefit tax)，即房地產(chǎn)稅一般用于基層的基本公共服務(wù)，這些公共服務(wù)又被資本化到房產(chǎn)價(jià)值中。因此，房地產(chǎn)稅的最終受益者仍是房產(chǎn)擁有者。也有學(xué)者認(rèn)為，房地產(chǎn)稅是將房產(chǎn)看成資本的資本稅，或是將房產(chǎn)看成消費(fèi)品的消費(fèi)稅。實(shí)際上，盡管這些觀點(diǎn)在稅負(fù)評(píng)價(jià)上存在一定的不一致，但沒有改變房地產(chǎn)稅作為受益稅用于基本公共服務(wù)的事實(shí)。房地產(chǎn)稅作為受益稅是開征房地產(chǎn)稅具備法理基礎(chǔ)的重要條件。吳俊培(2012)立足于稅收中性原則，指出把房地產(chǎn)作為公共勞務(wù)受益的標(biāo)尺很恰當(dāng)。房地產(chǎn)分為兩類：一類是居民住房；另一類是非居民住房。不論是何類房地產(chǎn)，和公共勞務(wù)之間都有較好的對(duì)應(yīng)關(guān)系，即房地產(chǎn)價(jià)值越高，得到的地方公共勞務(wù)也越多。因此，房地產(chǎn)稅符合能力原則和受益原則。其余學(xué)者鮮有對(duì)房地產(chǎn)稅“受益稅”“資本稅”還是“使用者費(fèi)”屬性的討論。

其實(shí)，對(duì)于房地產(chǎn)稅此屬性的深究是極有必要的，因?yàn)樗砻嫔现皇巧罨藢?duì)房地產(chǎn)稅的認(rèn)識(shí)，實(shí)質(zhì)上它部分決定了房地產(chǎn)稅稅制要素的設(shè)計(jì)、與其他財(cái)稅制度如何呼應(yīng)等問題。

(三)房地產(chǎn)稅的地位和功能

1.地位。房地產(chǎn)稅的地位體現(xiàn)了房地產(chǎn)稅在整個(gè)稅制和財(cái)政體制中的位置，以及與其他稅收相比較所處的位次或排名等。我國(guó)學(xué)者圍繞房地產(chǎn)稅地位展開的爭(zhēng)論，主要集中于 “是否為地方主體稅種”“是否構(gòu)成地方財(cái)政收入的主要來(lái)源” 兩個(gè)焦點(diǎn)。

劉佐(2017)認(rèn)為，房地產(chǎn)稅是目前各國(guó)普遍征收的稅收，也是實(shí)行分稅制財(cái)政管理體制國(guó)家的地方稅體系中的主體稅收。 但是，房地產(chǎn)稅通常不會(huì)構(gòu)成各國(guó)地方政府財(cái)政收入的主要來(lái)源。而馬海濤(2015)則認(rèn)為，房產(chǎn)稅是基層政府重要的財(cái)政收入來(lái)源。在不少國(guó)家的財(cái)政統(tǒng)計(jì)資料中，房產(chǎn)稅的數(shù)據(jù)資料被納入了財(cái)產(chǎn)稅的統(tǒng)計(jì)口徑中。針對(duì)存量房地產(chǎn)課征的房產(chǎn)稅是財(cái)產(chǎn)稅的重要組成部分。從自然經(jīng)濟(jì)瓦解到商品經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的過程中，來(lái)自對(duì)商品和所得課稅的收入逐步成為國(guó)家稅收收入的重要組成部分。盡管如此，財(cái)產(chǎn)稅依舊是政府，尤其是基層政府的重要財(cái)政收入來(lái)源。劉劍文(2014)對(duì)世界范圍的房地產(chǎn)稅進(jìn)行比較后，發(fā)現(xiàn)世界上130多個(gè)國(guó)家和地區(qū)都征收房產(chǎn)稅，且多數(shù)國(guó)家都將其作為地方政府的主要財(cái)源和調(diào)節(jié)分配的重要工具。結(jié)合國(guó)際上地方稅體系開展的比較研究，對(duì)深層次決定或影響房地產(chǎn)稅的相關(guān)因素進(jìn)行分析后，吳俊培(2012)(2016)指出，房地產(chǎn)稅具有稅基流動(dòng)性小、稅源穩(wěn)定有彈性、地方政府征管有優(yōu)勢(shì)等特點(diǎn)，從而成為大多數(shù)國(guó)家地方稅主體稅種的最佳選擇。目前，美國(guó)、英國(guó)、加拿大、澳大利亞、印度等都以財(cái)產(chǎn)稅(房地產(chǎn)稅)為地方主體稅種，但重要程度在不同的國(guó)家和同一個(gè)國(guó)家內(nèi)的不同地區(qū)之間都是不一樣的。高的，占地方預(yù)算收入的60%，甚至70%以上，通常為30%～40%。由于房地產(chǎn)稅是對(duì)財(cái)產(chǎn)的存量征稅，稅基沒有流動(dòng)性，因此作為地方稅的主稅種是較好的選擇。房地產(chǎn)稅作為地方稅主稅種有兩重含義：一是在通常情況下房地產(chǎn)稅在所有地方稅收收入中占有重要地位；二是房地產(chǎn)稅是轉(zhuǎn)移支付的重要計(jì)算基礎(chǔ)。后者尤為重要。房地產(chǎn)稅成為地方稅的首選，一是因?yàn)槎惢荒芰鲃?dòng)，二是因?yàn)榉康禺a(chǎn)價(jià)格與地方公共勞務(wù)受益程度正相關(guān)。

但對(duì)于房地產(chǎn)稅應(yīng)為地方稅主體稅種、房地產(chǎn)稅能擔(dān)當(dāng)?shù)胤截?cái)政收入主要來(lái)源的觀點(diǎn)，學(xué)界反對(duì)之聲也為數(shù)不少。劉尚希(2013)認(rèn)為，房產(chǎn)稅能不能成為主體稅種，要看現(xiàn)實(shí)情況，但從我國(guó)目前的行政架構(gòu)來(lái)看，是很難成為地方主體稅的。房產(chǎn)稅被說成是完善地方稅體系的重要內(nèi)容，要把房產(chǎn)稅打造成地方的一個(gè)主體稅種。這在我國(guó)現(xiàn)狀下顯然是一種奢望。無(wú)論怎樣改造，房產(chǎn)稅在我國(guó)都無(wú)法成為地方財(cái)政的主體稅種，甚至成為市縣主要稅種的可能性都是微乎其微的。楊志勇(2012)也同樣認(rèn)為，房產(chǎn)稅暫無(wú)法成為地方主體稅種，其理由為：房產(chǎn)稅能否成為地方財(cái)政的主要收入來(lái)源取決于其規(guī)模，現(xiàn)有收入規(guī)模難以讓房地產(chǎn)稅承擔(dān)此重任。

2.功能或效應(yīng)。房地產(chǎn)的功能或效應(yīng)，指的是房地產(chǎn)稅在整個(gè)稅制中甚至是在整個(gè)經(jīng)濟(jì)生活中的效能、作用等。通常百姓對(duì)于房地產(chǎn)稅的良好期盼有二：一是利用房地產(chǎn)稅打壓房?jī)r(jià)；二是利用房地產(chǎn)稅調(diào)節(jié)貧富差距。根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局和住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部有關(guān)負(fù)責(zé)人2011年1月27日就房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)答記者問的文字稿，政府的官方表態(tài)為，房地產(chǎn)稅的政策目標(biāo)包括“調(diào)節(jié)收入分配，促進(jìn)社會(huì)公平，引導(dǎo)合理住房消費(fèi)和促進(jìn)節(jié)約集約用地”?；趯I(yè)判斷，學(xué)界對(duì)此的回應(yīng)也是林林總總，基本上可以歸納為幾種：

(1)綜合效用論。胡怡建、范椏楠(2016)從房地產(chǎn)稅功能的邏輯關(guān)系和未來(lái)稅制改革方向出發(fā)，將我國(guó)房地產(chǎn)稅定位在籌集地方財(cái)政收入為主，同時(shí)發(fā)揮對(duì)個(gè)人收入分配、財(cái)產(chǎn)配置和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行調(diào)節(jié)為輔的“一主兩輔”模式，來(lái)發(fā)揮和提升房地產(chǎn)稅應(yīng)有功能。岳樹民(2010)認(rèn)為，一般說來(lái)，房地產(chǎn)課稅作為財(cái)產(chǎn)稅，其作用，主要表現(xiàn)在三個(gè)方面：為政府尤其是地方政府取得財(cái)政收入；調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富分配，促進(jìn)社會(huì)公平；促進(jìn)土地資源的優(yōu)化配置與合理使用。

(3)間接效用論。張平、任強(qiáng)、侯一麟(2016)認(rèn)為，房地產(chǎn)稅改革的目的不是為了打壓房?jī)r(jià)，也不僅僅是為了獲得更多的財(cái)政收入，而是為了從根本上找到一條理順政府間財(cái)政關(guān)系和提高基層治理水平的良策。龐鳳喜提出，物業(yè)稅的出臺(tái)，不僅僅是使地方政府獲得一種穩(wěn)定的收入來(lái)源，而且也將開啟我國(guó)社會(huì)變革的一個(gè)窗口：第一，我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)將由此開始發(fā)生根本性變化。第二，我國(guó)稅收調(diào)節(jié)收入分配的有效性將大大增強(qiáng)。第三，它將喚醒納稅人的權(quán)利意識(shí)，并對(duì)限制權(quán)力予以高度關(guān)注。

(4)其他效用論。任強(qiáng)，侯一麟，馬海濤(2017)借鑒西方的房地產(chǎn)稅理論，歸為房地產(chǎn)稅作為地方政府的主體稅源，其主要功能之一就是匹配稅負(fù)和服務(wù)，即價(jià)值捕獲(value capture)。房地產(chǎn)稅的價(jià)值捕獲功能是指：當(dāng)優(yōu)質(zhì)公共服務(wù)投向某區(qū)域時(shí)，該區(qū)域房地產(chǎn)價(jià)值隨之提升；當(dāng)嫌惡公共設(shè)施(如垃圾處理場(chǎng)和加油站等)臨近某區(qū)域時(shí)，該區(qū)域房地產(chǎn)價(jià)值因之而下降。在房地產(chǎn)稅稅率既定，同時(shí)以房地產(chǎn)價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)的情況下，房地產(chǎn)稅稅額會(huì)動(dòng)態(tài)地與公共服務(wù)獲取幅度相匹配。這樣，房地產(chǎn)稅就成為一個(gè)既公平又有經(jīng)濟(jì)效率的公共服務(wù)成本分?jǐn)倷C(jī)制。劉尚希(2012)認(rèn)為，我國(guó)的房產(chǎn)稅應(yīng)該定位為一個(gè)調(diào)節(jié)性的稅種，即調(diào)節(jié)貧富差距和住房消費(fèi)行為，而不能將房產(chǎn)稅設(shè)計(jì)為普遍征收的一種稅，從而變?yōu)樵黾拥胤绞杖氲囊粋€(gè)措施。

與以上觀點(diǎn)有較大沖突的學(xué)者則不以為然。劉佐(2017)指出，不宜夸大房地產(chǎn)稅的性質(zhì)和作用，房地產(chǎn)稅不具有宏觀調(diào)控特別是調(diào)控房?jī)r(jià)的功能；不應(yīng)違背稅收基本理論和各國(guó)稅收的實(shí)際情況，房地產(chǎn)稅不調(diào)節(jié)個(gè)人收入差距；對(duì)擁有房地產(chǎn)比較多的人征收更多的房地產(chǎn)稅就可以調(diào)節(jié)個(gè)人財(cái)產(chǎn)差距的說法是很牽強(qiáng)的。楊志勇(2013，2015)則在幾篇文章中道出了自己鮮明的觀點(diǎn)，他認(rèn)為，從國(guó)外經(jīng)驗(yàn)和國(guó)內(nèi)試點(diǎn)來(lái)看，房產(chǎn)稅征收是很難直接改變房地產(chǎn)市場(chǎng)格局的，因此，也就難以指望通過房產(chǎn)稅來(lái)降房?jī)r(jià)。房?jī)r(jià)高，更不能指望房產(chǎn)稅來(lái)調(diào)節(jié)；作為一種地方稅的房地產(chǎn)稅怎么能有調(diào)節(jié)收入分配的功能呢？收入分配通常是中央政府的功能。房地產(chǎn)稅肯定是占有房地產(chǎn)多的富人多繳稅，但以此來(lái)調(diào)節(jié)貧富差距，國(guó)際上也是鮮見的。

吳俊培(2016)通過梳理這些觀點(diǎn)后隨即指出開征房地產(chǎn)稅就是為了理順財(cái)政關(guān)系，利用房地產(chǎn)稅使中央和地方財(cái)政關(guān)系更趨合理：為什么要開征房地產(chǎn)稅？學(xué)術(shù)界主要有三種觀點(diǎn)：一是平抑房?jī)r(jià)，即針對(duì)房?jī)r(jià)增速過快；二是調(diào)節(jié)貧富，即私人房產(chǎn)已成為貧富差異的標(biāo)尺；三是理順財(cái)政關(guān)系，利用房地產(chǎn)稅使中央和地方財(cái)政關(guān)系更趨合理。我們同意第三種觀點(diǎn)。稅收是再分配工具，而房?jī)r(jià)過高和收入分配懸殊的主要問題在初次分配。顯然，初次分配中的矛盾不可能主要靠再分配手段去解決。如果定位在第三種觀點(diǎn)，那么目前開征房地產(chǎn)稅的條件還不是很成熟。理由如下：第一，城鎮(zhèn)居民住房雖然進(jìn)行了私有化改革，但改革政策是不統(tǒng)一的。這表明征稅的基礎(chǔ)條件不具備。第二，居民房產(chǎn)和貨幣收入之間沒有明顯的對(duì)應(yīng)關(guān)系，稅收再調(diào)節(jié)的基礎(chǔ)不具備。第三，在我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)中，流轉(zhuǎn)稅是主稅種，因此開征新稅種必然增加稅收負(fù)擔(dān)，必然進(jìn)一步加重政府的再調(diào)節(jié)任務(wù)。在此分析的基礎(chǔ)上，吳俊培教授認(rèn)為，如果目前開征房地產(chǎn)稅，那么必定存在很多過渡特征，即在稅制安排上和國(guó)外相比，必然是“不規(guī)范的”。

(四)開征房地產(chǎn)稅的社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)

稅收不同于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)微觀領(lǐng)域等價(jià)交換的個(gè)體經(jīng)濟(jì)行為，是國(guó)家憑借其強(qiáng)大的公共權(quán)力，無(wú)償向公民征收其收入的宏觀領(lǐng)域的公共經(jīng)濟(jì)行為。這種單方面的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移關(guān)系可能引發(fā)納稅人的抵制甚至招致全體國(guó)民的反對(duì)。

楊志勇(2012)認(rèn)為，房產(chǎn)稅開征需要謹(jǐn)慎推進(jìn)。房產(chǎn)稅是一個(gè)容易引起社會(huì)公眾高度關(guān)注的稅收話題……在開征房產(chǎn)稅上，還需謹(jǐn)慎。否則，如果貿(mào)然推進(jìn)，那么最終結(jié)果很可能只是引起公眾的高度反感，給社會(huì)穩(wěn)定帶來(lái)不必要的壓力。

中國(guó)國(guó)際稅收研究會(huì)、北京市地方稅務(wù)局聯(lián)合課題組(2014)則通過國(guó)際層面經(jīng)驗(yàn)的梳理，得出結(jié)論：我國(guó)復(fù)雜的住房制度演變與住房產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，決定了不可能推行“一步到位”式的房地產(chǎn)稅改革，否則很可能引發(fā)嚴(yán)重的社會(huì)問題。在這方面，美國(guó)多次發(fā)生的財(cái)產(chǎn)稅抗稅風(fēng)潮、英國(guó)撒切爾政府房地產(chǎn)稅改革引起社會(huì)動(dòng)蕩的教訓(xùn)值得汲取。

白彥鋒(2015)從現(xiàn)實(shí)層面分析道，房地產(chǎn)價(jià)格具有典型的順周期特征，且存在下行風(fēng)險(xiǎn)。房地產(chǎn)價(jià)格的波動(dòng)通過房地產(chǎn)稅傳導(dǎo)至財(cái)政收入，使財(cái)政不得不請(qǐng)求超額征收房地產(chǎn)稅或轉(zhuǎn)向其他財(cái)政收入以滿足支出需要。房地產(chǎn)稅征收的政治成本高。與增值稅、銷售稅等流轉(zhuǎn)稅不同，房地產(chǎn)稅是一種直接稅，故房地產(chǎn)稅的增收不具備隱蔽性，容易引發(fā)負(fù)稅人的抵觸情緒。特別是在通貨膨脹時(shí)期，房地產(chǎn)稅的增收甚至可能引發(fā)大規(guī)模的稅收抵制運(yùn)動(dòng)。同時(shí),他借鑒我國(guó)歷史上的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)指出，從“黃宗羲定律”這一財(cái)政史的教訓(xùn)可以看出，地方財(cái)政必須要具有一定抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力，否則將在應(yīng)對(duì)財(cái)政缺口的過程中，須巧立名目隱性地提高稅負(fù)，最終導(dǎo)致稅負(fù)水平階梯式上升。

劉尚希雖極力主張開征房地產(chǎn)稅(從近些年他有關(guān)“房地產(chǎn)稅”的諸多文章中可以發(fā)現(xiàn))，但對(duì)開征房地產(chǎn)稅的風(fēng)險(xiǎn)，劉尚希(2014)也高度重視，他認(rèn)為，需要正確評(píng)估和認(rèn)真對(duì)待房產(chǎn)稅改革的公共風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)個(gè)人或家庭征稅，其公共風(fēng)險(xiǎn)很高。尤其在社會(huì)對(duì)稅收十分敏感的情況下，更要對(duì)房產(chǎn)稅改革作出全面的公共風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，包括對(duì)經(jīng)濟(jì)、政治、社會(huì)等方面可能導(dǎo)致的負(fù)面影響。在立法決策上，應(yīng)先評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，然后再看是否有利。如果顛倒順序，可能只是看到了改革的好處，而忽略改革引發(fā)的巨大公共風(fēng)險(xiǎn)。