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    我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)建立與實(shí)施的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)、問(wèn)題和改進(jìn)

    2019-03-13 13:07:48謝軍梅
    財(cái)會(huì)學(xué)習(xí) 2019年5期
    關(guān)鍵詞:不足改進(jìn)

    謝軍梅

    摘要:隨著環(huán)境問(wèn)題的凸顯,環(huán)境績(jī)效審計(jì)逐漸受到關(guān)注。然而,相比于其他國(guó)家,環(huán)境績(jī)效審計(jì)在我國(guó)尚處于初始階段。本文認(rèn)為建立與實(shí)施環(huán)境績(jī)效審計(jì)具有其必要性,并分析我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)尚存的不足之處,通過(guò)對(duì)國(guó)際經(jīng)驗(yàn)的借鑒,提出了相應(yīng)的改進(jìn)建議。

    關(guān)鍵詞:環(huán)境績(jī)效審計(jì);不足;改進(jìn)

    一、引言

    隨著我國(guó)工業(yè)化的發(fā)展,環(huán)境問(wèn)題如資源浪費(fèi),污染嚴(yán)重等日益凸顯。相比經(jīng)濟(jì)發(fā)展,環(huán)境治理需要付出更大的成本,甚至反過(guò)來(lái)成為制約經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一大因素。二十世紀(jì)末,隨著人們逐漸意識(shí)到環(huán)境的重要性,審計(jì)理論領(lǐng)域延伸到環(huán)境領(lǐng)域,環(huán)境審計(jì)開始發(fā)展。企業(yè)進(jìn)行與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)時(shí)是否符合要求需要通過(guò)環(huán)境審計(jì)審查,有效地防止企業(yè)特別是污染性較強(qiáng)的企業(yè)任意排放污染物的行為。環(huán)境績(jī)效審計(jì)是環(huán)境審計(jì)重要的發(fā)展方向,更加側(cè)重于從經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性來(lái)衡量環(huán)境審計(jì)的結(jié)果,它的發(fā)展將有利于促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和環(huán)境保護(hù)兩大重要活動(dòng)的共存與發(fā)展。

    二、我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)建立與實(shí)施的必要性

    我國(guó)的環(huán)境績(jī)效審計(jì)發(fā)展較晚,尚處于初始階段,在體系建設(shè)等方面均存在不足之處,但同時(shí),環(huán)境績(jī)效審計(jì)存在著重大的理論與現(xiàn)實(shí)意義。本文將從理論研究和現(xiàn)實(shí)實(shí)踐中探討建立與實(shí)施環(huán)境績(jī)效審計(jì)的必要性。

    (一)理論研究

    在環(huán)境績(jī)效審計(jì)的研究上,我國(guó)學(xué)者對(duì)其存在不同的理解與定義。一部分學(xué)者認(rèn)為,環(huán)境績(jī)效審計(jì)是對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì),主要對(duì)資源是否有效開發(fā)利用、環(huán)境污染是否得到有效控制以及資源的循環(huán)狀況提出審計(jì)意見;一部分學(xué)者認(rèn)為環(huán)境績(jī)效審計(jì)是對(duì)環(huán)境管理活動(dòng)的審計(jì),主要對(duì)環(huán)境管理的現(xiàn)狀是否符合國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)提出建議;還有一部分學(xué)者認(rèn)為環(huán)境績(jī)效審計(jì)是以上兩者的綜合,并從經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評(píng)價(jià)。從已有文獻(xiàn)以及實(shí)際活動(dòng)中,本文認(rèn)為兼顧環(huán)境經(jīng)營(yíng)與管理活動(dòng)更加符合我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的意義與內(nèi)涵。

    我國(guó)針對(duì)環(huán)境績(jī)效審計(jì)研究的相關(guān)理論基礎(chǔ)主要從以下三方面展開:

    第一,公共受托責(zé)任理論。這一理論認(rèn)為,相關(guān)組織、單位或機(jī)構(gòu)作為管理各項(xiàng)資源的受托方,有責(zé)任和義務(wù)向一定群體報(bào)告公共資源使用的目的、要求、規(guī)劃和去向。因而,在我國(guó)發(fā)布環(huán)境政策或者撥付環(huán)境相關(guān)的專項(xiàng)資金后,相關(guān)部門或企業(yè)應(yīng)作出政策執(zhí)行情況和專項(xiàng)資金使用明細(xì)的公告,并進(jìn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì),確保其準(zhǔn)確性。

    第二,可持續(xù)發(fā)展理論??沙掷m(xù)發(fā)展作為我國(guó)發(fā)展的方針,在環(huán)境保護(hù)上發(fā)揮著重要的作用,其最終目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)人與人、人與自然、環(huán)境與經(jīng)濟(jì)之間的和諧。環(huán)境績(jī)效審計(jì)的目標(biāo)之一就是維護(hù)環(huán)境政策的執(zhí)行,在發(fā)展經(jīng)濟(jì)的同時(shí),保護(hù)環(huán)境,這與可持續(xù)發(fā)展理論的目的相同,可以說(shuō),環(huán)境績(jī)效審計(jì)很好地踐行了這一理論。

    第三,環(huán)境資源治理理論。環(huán)境資源是生存的基礎(chǔ)。環(huán)境資源理論認(rèn)為各方主體包括政府、企業(yè)和個(gè)人應(yīng)該積極參與到環(huán)保與資源領(lǐng)域當(dāng)中去,并關(guān)注環(huán)境相關(guān)法律的制定,提高環(huán)境保護(hù)的效率和效果。

    從以上理論可以看出,我國(guó)建立實(shí)施環(huán)境績(jī)效審計(jì)是必要的,符合我國(guó)的發(fā)展需求,對(duì)促進(jìn)環(huán)境保護(hù)、資源節(jié)約以及和諧經(jīng)濟(jì)上發(fā)揮著重要作用。

    (二)現(xiàn)實(shí)實(shí)踐與不足

    在2003年,我國(guó)審計(jì)署成立了環(huán)境審計(jì)協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)小組,加強(qiáng)了環(huán)境審計(jì)的作用和職能,2009年,審計(jì)署明確提出對(duì)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的探索的研究,環(huán)境績(jī)效審計(jì)逐漸受到重視。由于受經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀以及相關(guān)研究較少等多方因素的影響,環(huán)境績(jī)效審計(jì)的實(shí)施在法律依據(jù)、準(zhǔn)則體系、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、主體以及范圍等方面尚存在不足之處。

    (1)我國(guó)尚未建立完善的環(huán)境保護(hù)法律規(guī)范以及環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則體系。雖然近年來(lái)我國(guó)積極推出環(huán)境保護(hù)政策,但在環(huán)境相關(guān)法律的維護(hù)、執(zhí)行和宣傳上還未實(shí)施較大的力度,民眾普遍環(huán)保意識(shí)不強(qiáng)。而一般而言,在環(huán)境保護(hù)立法和宣傳均較好的國(guó)家,環(huán)境績(jī)效審計(jì)更容易推行與實(shí)施。環(huán)境審計(jì)在目的、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)方法等方面均與一般的財(cái)務(wù)審計(jì)不同,然而,我國(guó)并未有完善的環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則體系,使審計(jì)過(guò)程缺乏依據(jù)。

    (2)我國(guó)并未建立環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),導(dǎo)致其在實(shí)施時(shí)并不統(tǒng)一。在某些省份和地區(qū),會(huì)針對(duì)研究對(duì)象提出不同的評(píng)價(jià)方法,如針對(duì)農(nóng)村環(huán)境績(jī)效審計(jì)通過(guò)借鑒PSR模型構(gòu)建指標(biāo)體系(江蘇省審計(jì)廳課題組),或是根據(jù)項(xiàng)目提出基于平衡記分卡進(jìn)行構(gòu)建。雖然這些方法存在一定的準(zhǔn)確性和合理性,但是這一評(píng)價(jià)體系較為混亂,同一行業(yè)很可能沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn),并且尚有較多行業(yè)和領(lǐng)域并未涉及。

    (3)我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的主體單一。環(huán)境績(jī)效審計(jì)作為政府審計(jì)的內(nèi)容,由國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行實(shí)施,企業(yè)以及社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)甚少參與其中。由于無(wú)法借助企業(yè)以及社會(huì)機(jī)構(gòu)的能力,國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)時(shí),很可能由于存在較大的工作量使審計(jì)質(zhì)量較低,無(wú)法達(dá)成設(shè)定的審計(jì)目標(biāo)。再者,若企業(yè)參與其中,如內(nèi)部審計(jì)包含環(huán)境績(jī)效審計(jì),則一方面能提高企業(yè)的環(huán)境保護(hù)意識(shí),另一方面也有利于國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)環(huán)境審計(jì)工作的展開。

    (4)環(huán)境績(jī)效審計(jì)涉及范圍較窄。目前,我國(guó)的環(huán)境審計(jì)重點(diǎn)范圍主要集中在水污染、森林資源以及節(jié)能減排上,而對(duì)于其他重點(diǎn)領(lǐng)域如大氣污染、土壤污染、固體廢棄物等涉及較少。這些領(lǐng)域同樣與人們的生活息息相關(guān),對(duì)其逐步進(jìn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)必不可少。

    環(huán)境績(jī)效審計(jì)由于近些年的推廣,已開始在審計(jì)活動(dòng)中開始實(shí)施,特別是對(duì)于環(huán)保專項(xiàng)資金的審計(jì)。它的建立與實(shí)施是必要的且是必然的發(fā)展趨勢(shì)。然而環(huán)境績(jī)效審計(jì)雖然在我國(guó)已得到推廣,但仍存在較多不足之處,使其不能充分地運(yùn)用與實(shí)施,致使其發(fā)展較為緩慢。本文認(rèn)為可以借鑒國(guó)外較為先進(jìn)可取的經(jīng)驗(yàn),逐步完善我國(guó)的環(huán)境績(jī)效審計(jì)建設(shè)。

    三、國(guó)外環(huán)境績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)與經(jīng)驗(yàn)

    不同于國(guó)內(nèi)的初始探索階段,國(guó)外環(huán)境績(jī)效審計(jì)的發(fā)展已較為成熟。英國(guó)的環(huán)境保護(hù)法案自1956年首次發(fā)布《清潔空氣法案》以來(lái),相關(guān)環(huán)境保護(hù)法規(guī)已達(dá)200多項(xiàng),美國(guó)在20世紀(jì)60年代就提出了環(huán)境審計(jì)的概念,并與最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織和國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織等達(dá)成了共識(shí)?;谶@兩個(gè)國(guó)家在環(huán)境績(jī)效審計(jì)方面具有較高的先進(jìn)性,我國(guó)的環(huán)境績(jī)效審計(jì)可通過(guò)借鑒它們的經(jīng)驗(yàn)而能得到較為快速的發(fā)展。

    首先,國(guó)外的環(huán)境績(jī)效審計(jì)主體除了政府以外,企業(yè)也參與其中。20世紀(jì)80年代,美國(guó)環(huán)保局發(fā)布鼓勵(lì)政策,希望企業(yè)能自愿進(jìn)行環(huán)境審計(jì),發(fā)展至今,國(guó)外企業(yè)內(nèi)部審計(jì)已普遍增加了對(duì)環(huán)境方面的審計(jì)。內(nèi)部環(huán)境審計(jì)主要對(duì)企業(yè)采取的環(huán)境管理、政策、以及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是否符合環(huán)境保護(hù)法進(jìn)行評(píng)價(jià),并公布綠色報(bào)告以表明企業(yè)作出的綠色決策措施,體現(xiàn)社會(huì)責(zé)任感,而這反過(guò)來(lái)有利于企業(yè)的發(fā)展。有不少研究表明,積極履行社會(huì)責(zé)任的企業(yè)具有更高的績(jī)效,一定程度上能為企業(yè)創(chuàng)造利益。因而,讓企業(yè)參與到環(huán)境績(jī)效審計(jì)中是我國(guó)可以考慮與借鑒的措施,提高審計(jì)效率和效果的同時(shí),也推動(dòng)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任,參與到環(huán)境保護(hù)中來(lái)。

    其次,國(guó)外的環(huán)境績(jī)效審計(jì)具有統(tǒng)一的評(píng)價(jià)體系。英國(guó)主要采用兩種審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),包括歐盟環(huán)境管理審計(jì)制度EMAS和國(guó)際環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)體系ISO14001,美國(guó)主要采用后者。標(biāo)準(zhǔn)體系的建立為環(huán)境績(jī)效審計(jì)提供了基本規(guī)范,提供了應(yīng)實(shí)施的程序以及衡量標(biāo)準(zhǔn),積極推動(dòng)了兩國(guó)的環(huán)境績(jī)效審計(jì)發(fā)展。我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)發(fā)展緩慢的重要因素之一就是未建立合理的評(píng)價(jià)體系,這應(yīng)成為我國(guó)建立與實(shí)施環(huán)境績(jī)效審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容。

    最后,國(guó)外會(huì)實(shí)施多領(lǐng)域的環(huán)境審計(jì),且較為頻繁。一般而言,它們的環(huán)境績(jī)效審計(jì)不僅僅局限于某一特定類型,涉及內(nèi)容廣泛,這與它們對(duì)環(huán)境更為重視不無(wú)關(guān)系。在我國(guó),環(huán)境保護(hù)水平雖然不斷提高,但經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍是重點(diǎn)建設(shè)內(nèi)容,因而往往存在環(huán)境保護(hù)力度不強(qiáng)的情況,尤其對(duì)于偏遠(yuǎn)地區(qū)的高污染企業(yè),在沒有較強(qiáng)的監(jiān)管力度下,很可能會(huì)發(fā)生嚴(yán)重的污染情況。我國(guó)的環(huán)境審計(jì)頻率較低,根據(jù)審計(jì)署公布的環(huán)境政策審計(jì)公告,2006-2016年的十年中共進(jìn)行了14次的環(huán)境審計(jì),并且主要集中于農(nóng)林資源、水污染以及節(jié)能減排三方面。農(nóng)林資源有如2006年的西部地區(qū)退牧還草項(xiàng)目和2007年的天然林資源保護(hù)工程資金,水污染如2009年的渤海水污染防治和2010年的103個(gè)縣農(nóng)村飲水安全工作,節(jié)能減排如2009年的41戶中央企業(yè)節(jié)能減排情況和2011年的20個(gè)省有關(guān)企業(yè)節(jié)能減排情況。可以觀察出,近年來(lái)水污染和企業(yè)節(jié)能減排成為環(huán)境審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容。由于我國(guó)的環(huán)境污染情況是具有較大的嚴(yán)重性和廣泛性的,因而本文認(rèn)為在實(shí)施環(huán)境績(jī)效審計(jì)上還需借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn),逐步擴(kuò)展其范圍以及頻次。

    四、改進(jìn)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的建議

    通過(guò)比較借鑒國(guó)外環(huán)境績(jī)效審計(jì)的經(jīng)驗(yàn),以及明確我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)存在的不足,本文提出了一些改進(jìn)建議。

    (一)健全環(huán)境保護(hù)法律規(guī)范以及環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則體系

    法律規(guī)范是實(shí)施環(huán)境保護(hù)措施的基礎(chǔ),準(zhǔn)則體系是環(huán)境審計(jì)的依據(jù)。更加健全的環(huán)境保護(hù)法律規(guī)范有利于增強(qiáng)人們的環(huán)保意識(shí)以及企業(yè)自發(fā)的環(huán)保行為,從而使環(huán)境績(jī)效審計(jì)更容易推行,而相關(guān)準(zhǔn)則體系的建立,使環(huán)境績(jī)效審計(jì)具有更強(qiáng)有力的依據(jù),有利于其迅速發(fā)展。具體而言,我國(guó)可增加污染環(huán)境行為的條件以及明確懲罰措施,并可適當(dāng)增加懲罰措施的嚴(yán)重性。國(guó)外具有較為完備的環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則體系,我國(guó)可進(jìn)行借鑒并針對(duì)我國(guó)特有國(guó)情進(jìn)行適當(dāng)修改,使其符合我國(guó)的發(fā)展情況。

    (二)建立統(tǒng)一的環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

    我國(guó)在進(jìn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)時(shí),往往根據(jù)被審計(jì)對(duì)象的具體情況以及審計(jì)的具體目標(biāo)設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo),從而根據(jù)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)價(jià)。例如,曹鍵等(2016)在對(duì)某鋼鐵公司審計(jì)時(shí),就設(shè)計(jì)了如下指標(biāo):環(huán)境管理(包含管理層對(duì)環(huán)境的重視層度、專管環(huán)保的部門設(shè)置情況等)、環(huán)境績(jī)效(包括減排任務(wù)達(dá)標(biāo)程度、廢氣排放指標(biāo)設(shè)計(jì)等)、節(jié)能指標(biāo)(包括節(jié)能目標(biāo)達(dá)標(biāo)情況、主要耗能指標(biāo)等)以及項(xiàng)目環(huán)境(包括環(huán)?!叭瑫r(shí)”指標(biāo)、環(huán)保專項(xiàng)資金指標(biāo))。這種評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)方法具有針對(duì)性強(qiáng)、準(zhǔn)確性高的優(yōu)勢(shì),但是不同的審計(jì)人員具有不同設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn),一方面降低了評(píng)價(jià)結(jié)果的權(quán)威性,另一方面導(dǎo)致不同行業(yè)甚至相同行業(yè)之間無(wú)法進(jìn)行比較。衡量方法太多亦很可能導(dǎo)致審計(jì)的混亂,不利于環(huán)境績(jī)效神的發(fā)展。因而,盡快建立統(tǒng)一的環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),且這一標(biāo)準(zhǔn)同樣需要具備合理性、準(zhǔn)確性和是發(fā)權(quán)威性是環(huán)境績(jī)效審計(jì)迅速發(fā)展的關(guān)鍵。

    (三)鼓勵(lì)企業(yè)開展環(huán)境審計(jì)

    我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)是對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)是否符合規(guī)定以及是否會(huì)造成企業(yè)重大財(cái)務(wù)錯(cuò)報(bào)的監(jiān)督與評(píng)價(jià),甚少有企業(yè)對(duì)其環(huán)境管理和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施審計(jì)。但是,已有不少研究與經(jīng)驗(yàn)表明,企業(yè)參與環(huán)境審計(jì)在環(huán)境保護(hù)和增加企業(yè)財(cái)務(wù)績(jī)效上具有積極的作用,公眾亦對(duì)這一行為表示積極的認(rèn)可,因而,本文認(rèn)為我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)可采取多主體的方式,積極鼓勵(lì)企業(yè)開展環(huán)境審計(jì)。

    (四)逐步擴(kuò)大環(huán)境績(jī)效審計(jì)范圍

    環(huán)境污染具有廣泛性和較大的嚴(yán)重性,多方面影響著人們的生活甚至威脅人們的生命。因而,雖然我國(guó)目前還未對(duì)一些污染領(lǐng)域?qū)嵤┉h(huán)境績(jī)效審計(jì),但逐步發(fā)展與擴(kuò)大到其他領(lǐng)域如大氣污染治理、土壤污染治理、生活垃圾治理等將會(huì)是其發(fā)展方向。近年來(lái),環(huán)境績(jī)效審計(jì)越來(lái)越受到重視,也被不斷的研究與實(shí)踐,在其不斷發(fā)展的同時(shí),我國(guó)應(yīng)具備逐步擴(kuò)大其審計(jì)范圍的意識(shí),使其在更多領(lǐng)域發(fā)揮作用。

    參考文獻(xiàn):

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