企業(yè)合并報表編制中存在的問題及應(yīng)對措施探討

李貴碩

摘要：對于企業(yè)財務(wù)部門而言，編制合并報表是一項比較重要的內(nèi)容，但是目前對于很多企業(yè)來說，編制合并報表還是一項具有一定難度的工作。同時，企業(yè)在編制合并報表過程中也暴露出很多問題。因此，企業(yè)需要對合并報表編制工作進(jìn)行深入分析，結(jié)合實(shí)際工作中遇到的問題，提升合并報表編制水平，從而提高財務(wù)工作的效率。本文分析了合并報表編制中的問題，提出了相關(guān)的策略，希望給相關(guān)人員提供借鑒和幫助。

關(guān)鍵詞：合并報表編制;存在的問題;應(yīng)對措施

在最新出臺的企業(yè)會計準(zhǔn)則有關(guān)合并報表的規(guī)定中提到，企業(yè)合并報表主要是為了反映母子公司的整體財務(wù)情況、資金流動和經(jīng)營成果等具體數(shù)據(jù)。在企業(yè)的財務(wù)報表中，主要有合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并資金流量表和合并利潤表，這些報表可以從不同方面反映出企業(yè)的基本財務(wù)狀況、收益效率等情況。在財務(wù)合并報表的編制中，它會和會計產(chǎn)生密切的聯(lián)系，所以處理起來是比較困難的，也需要謹(jǐn)慎，它可以說是我國會計工作方面的難題之一。我國企業(yè)財務(wù)報表的編制水平距離發(fā)達(dá)國家還有一定距離，即便已經(jīng)不斷向國際邁進(jìn)，但是還有很多方面需要不斷

改進(jìn)。

一、合并報表編制中的問題

（一）合并報表理論理解偏差

正確編制企業(yè)集團(tuán)合并報表的基礎(chǔ)是要清楚地掌握合并報表的相關(guān)理論，即運(yùn)用相應(yīng)理論來支持合并報表的編制。從理論上講，合并報表的編制是以母公司理論和實(shí)體理論為基礎(chǔ)的。但由于上述兩個概念存在較大差異，因此基于不同理論的合并報表也存在很大差異，這就需要對理論有正確的理解，否則在編制時會出現(xiàn)很大的偏差。前者認(rèn)為集團(tuán)的子公司和母公司是一個整體，不可分割。子公司屬于母公司，是母公司財富的一種表現(xiàn)形式。實(shí)質(zhì)上，母公司和子公司的財產(chǎn)沒有區(qū)別。子公司編制財務(wù)報表的目的是向母公司股東發(fā)布本集團(tuán)的相關(guān)財務(wù)信息，在此過程中對少數(shù)股東的權(quán)益關(guān)注不夠。在此理論基礎(chǔ)上，編制合并財務(wù)報表需要按照母公司對子公司的控制比例，抵銷母公司與子公司之間發(fā)生的重大財務(wù)往來和未完成利潤。股東權(quán)益的一小部分不是權(quán)益賬戶，而是在列報過程中的單獨(dú)負(fù)債。母公司采用購買方式取得對子公司的控制權(quán)。母公司控制下的資產(chǎn)以公允價值計量，采用賬面價值，少數(shù)股東控制的資產(chǎn)以公允價值計量。根據(jù)新會計準(zhǔn)則，根據(jù)《收購法》的相關(guān)規(guī)定，對少數(shù)股權(quán)所擁有的可辨認(rèn)資產(chǎn)進(jìn)行計量。目前，國內(nèi)企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，以實(shí)體理論代替母公司理論，但《購買法》對少數(shù)股權(quán)所擁有的可辨認(rèn)資產(chǎn)的計量沒有明確規(guī)定，影響了實(shí)際操作效率。

（二）會計人素質(zhì)不高

對于合并報表編制中的會計工作來說，本身就是一項復(fù)雜的操作，而且大多數(shù)會計人員對理論與實(shí)際操作相結(jié)合不是很熟悉。新會計準(zhǔn)則頒布后，工作的難度和內(nèi)容逐漸增加，企業(yè)集團(tuán)需要更多能夠理解、掌握和熟練運(yùn)用新會計準(zhǔn)則的人。對于合并報表中存在的問題，許多人持不同的看法。在會計工作的實(shí)際實(shí)施中，也存在著很多問題，會計人員的工作量明顯增多。為了同時開展多種不同的業(yè)務(wù)，還要求會計人員具有較高的專業(yè)素質(zhì)和多業(yè)務(wù)操作能力。并具有熟練的合并報表編制能力。培養(yǎng)適應(yīng)新形勢的會計人才，提高會計人才對不同業(yè)務(wù)的適應(yīng)性，促進(jìn)企業(yè)會計服務(wù)的推廣，是正常編制合并財務(wù)報表的基礎(chǔ)。

（三）合并范圍不明確

1.企業(yè)的持股合并流程較為復(fù)雜

按照新會計準(zhǔn)則的相關(guān)原則，母公司應(yīng)把直接控制和間接控制的子公司全部財務(wù)歸納到合并范圍中。但是，新會計準(zhǔn)則中卻沒有明確的規(guī)定間接控制的具體范圍，也沒有明確告知持股比例的計算辦法，很容易導(dǎo)致財務(wù)人員在合并業(yè)務(wù)報表時處于相同的持股關(guān)系。由于財務(wù)人員的理解層次不一樣，所實(shí)施的核算方法也不一樣，最后使合并財務(wù)報表的信息和原來的信息產(chǎn)生了很大的偏差。

2.控制的暫時性

根據(jù)新會計準(zhǔn)則的相關(guān)原則，母公司應(yīng)當(dāng)將直接控制子公司和間接控制子公司全部納入合并范圍。但新會計準(zhǔn)則對間接控制的范圍沒有明確規(guī)定，持股比例也沒有計算方法，在同一股權(quán)關(guān)系下，由于財務(wù)人員對合并財務(wù)報表信息的理解程度不同，執(zhí)行措施不同，容易導(dǎo)致合并財務(wù)報表信息的偏離。

3.控制實(shí)質(zhì)性的判斷

新會計原則主要以具有實(shí)際性的會計資料作為編制的基礎(chǔ)，并且一定要列示出母公司歸納合并范圍的具體內(nèi)容。但對具體編制沒有解釋、判斷和實(shí)質(zhì)性控制，導(dǎo)致財務(wù)報表控制缺乏證據(jù)的現(xiàn)象。

二、企業(yè)合并報表編制的策略

（一）正確理解合并報表理論

就實(shí)際理論而言，子公司和母公司是集團(tuán)財務(wù)工作的主體對象，兩者相互獨(dú)立。它們之間的關(guān)系只是控制關(guān)系，而不是所有權(quán)的關(guān)系。在財務(wù)合并報表的編制過程中，它們還將保證子公司和母公司的全體股東的利益。因此，在編制過程中，少數(shù)股東權(quán)益也應(yīng)計入所有者權(quán)益，即母子企業(yè)之間的交易、財務(wù)活動和未完成的利潤項目應(yīng)當(dāng)相互抵銷。在此過程中，母公司資產(chǎn)價值和少數(shù)股東權(quán)益均按公允價值計量。在國際范圍內(nèi)，母公司理論仍處于主導(dǎo)地位，現(xiàn)行國內(nèi)會計準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定都是以母公司理論為基礎(chǔ)的。然而，在實(shí)際操作中，一些公司對報表編制的理論還存在誤解，使得報表編制工作困難重重。因此，正確理解母公司理論和主體理論是正確編制合并報表的前提。為分析購買法中少數(shù)股權(quán)資產(chǎn)價值難以確定的因素，應(yīng)按照會計準(zhǔn)則采用公允價值計量。這種計量方法避免了企業(yè)資產(chǎn)的雙重計價，對各類權(quán)益一視同仁，有利于公司實(shí)現(xiàn)會計目標(biāo)。同時，公允價值法也能有效避免財務(wù)報表相關(guān)規(guī)定中的矛盾。

（二）加強(qiáng)會計人員專業(yè)素養(yǎng)的培訓(xùn)

要建立一支強(qiáng)大而高素質(zhì)的會計人才隊伍，積極組織職工開展相關(guān)專項培訓(xùn)。一方面，在專業(yè)知識儲備方面，對于會計人員來說，不僅要學(xué)習(xí)財務(wù)會計、審計知識，更要學(xué)習(xí)法律、經(jīng)濟(jì)、數(shù)學(xué)、管理理論、統(tǒng)計學(xué)等不同學(xué)科的知識，以提高基礎(chǔ)知識和實(shí)踐知識的儲備，提高合并會計報表編制的準(zhǔn)確性。另一方面，還要掌握運(yùn)用好網(wǎng)絡(luò)計算機(jī)技術(shù)。在計算機(jī)技術(shù)的影響下，傳統(tǒng)會計方法的不斷改進(jìn)，提高了會計人員的工作效率，提高了財務(wù)會計數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。計算機(jī)技術(shù)不僅包括政府行政管理系統(tǒng)，還包括財務(wù)管理功能軟件，從而提高經(jīng)濟(jì)效益。

（三）企業(yè)合并的合理確定

為保證合并財務(wù)報表的編制質(zhì)量，保證集團(tuán)企業(yè)現(xiàn)金流量、財務(wù)狀況和經(jīng)營狀況的真實(shí)性，更好地反映集團(tuán)企業(yè)的整體利潤和財務(wù)狀況，有必要明確企業(yè)合并的控制范圍，以避免發(fā)生子公司被排除在企業(yè)合并范圍之外或非子公司被納入企業(yè)合并范圍的情況。為了更好地解決企業(yè)合并的范圍問題，必須嚴(yán)格按照財務(wù)相關(guān)的規(guī)定來決定，必須要堅持“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則來確定企業(yè)合并的范圍。其中，對于臨時控制和間接控制的問題，需要選擇用數(shù)量控制標(biāo)準(zhǔn)來控制企業(yè)合并的范圍，并始終遵循實(shí)質(zhì)優(yōu)先的基本原則，在運(yùn)用這一原則的過程中，最基本的判斷標(biāo)準(zhǔn)是影響投資企業(yè)的主要因素。當(dāng)被投資企業(yè)的日常經(jīng)營活動由被投資企業(yè)決定時，被投資企業(yè)可以獲得被投資企業(yè)的經(jīng)營利益。

（四）完善合并報表編制制度

目前，我國大部分的企業(yè)財務(wù)合并報表的編制形式都是通過重新組合的模式來完成的，如企業(yè)并購和交易等。由于企業(yè)在合并的過程中缺少公允市價，就導(dǎo)致了企業(yè)集團(tuán)母子公司關(guān)系的組成和市場資本不統(tǒng)一，在這種情況下，采用購買法編制合并報表缺乏基礎(chǔ)，需要應(yīng)用更好的權(quán)益結(jié)合法。但是，由于采取權(quán)益結(jié)合法對合并報表進(jìn)行編制的模式過于單一，已逐漸被市場經(jīng)濟(jì)所淘汰，因此合并報表編制必須由復(fù)雜權(quán)益法替代單一權(quán)益法，首先需要重視企業(yè)合并后業(yè)務(wù)能否實(shí)現(xiàn)損益;其次，根據(jù)母公司合并的資產(chǎn)成本對其進(jìn)行計算，特別是核算賬面凈資產(chǎn)價值的差額，由此反映母公司投資的損益和經(jīng)營

狀況。

（五）應(yīng)對公允價值產(chǎn)生的影響

企業(yè)可以建立詳細(xì)準(zhǔn)確的登記備查簿。在企業(yè)財務(wù)報表的合并過程中，母公司必須及時準(zhǔn)確地填寫備查簿，登記子公司的資產(chǎn)負(fù)債相關(guān)的公允價值。對于企業(yè)的公允價值一定要確定其方式，建立明確的公允價值體系，在新的會計價值準(zhǔn)則中，并沒有明確的規(guī)定公允價值的確立條件，為了避免以后可能出現(xiàn)的一系列麻煩，引起不必要的糾紛，企業(yè)一定要對公允價值的確立方法進(jìn)行明確制定。根據(jù)那些在市場上比較活躍的企業(yè)，進(jìn)行資料的收集，通過相應(yīng)的對比總結(jié)出適合自己的公允價值體系若是沒有適合的方式，可以采取一定的方法進(jìn)行確定，制定合理的價格，公平地進(jìn)行交易，確保財務(wù)的準(zhǔn)確性，符合財務(wù)的基本準(zhǔn)則。一定要建立一個完善的公允價值體系，針對財務(wù)的監(jiān)督與核算，建立一個完整的監(jiān)督體系，時刻進(jìn)行公允價值監(jiān)督，確保公允價值的準(zhǔn)

確性。

三、結(jié)束語

綜上所述，隨著我國社會市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，各個企業(yè)之間的競爭壓力也明顯提升。為了能夠讓企業(yè)得到全面可持續(xù)性的發(fā)展，企業(yè)之間的財務(wù)合并報表現(xiàn)象逐漸增多，要想進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)會計信息的質(zhì)量，創(chuàng)造出更多經(jīng)濟(jì)利益，那么就要對財務(wù)報表的編制方法進(jìn)行有效地更新并完善，這樣就能讓財務(wù)人員在編制過程中，提高工作效率，進(jìn)一步為企業(yè)的發(fā)展奠定堅實(shí)的基礎(chǔ)。

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