公辦高校內部審計工作主體法律責任探析

宮本高，邱洪勝

(山東理工大學 審計處，山東 淄博 255000)

一、引言

一直以來，由于內部審計存在著國家層面無專門法律法規(guī)進行規(guī)范，社會各界普遍對內部審計工作認識不到位、重視程度不高，內部審計機構點多面廣，情況復雜，人員素質參差不齊，審計質量控制體系薄弱等特點[1]15-16，導致無論是理論界還是實務界，對內部審計工作主體法律責任的研究和認識都比較欠缺，內部審計工作主體對自身法律地位和法律責任缺少明確的認知。很多人認為內部審計屬于單位的“家事”，將內部審計僅僅作為內部行政監(jiān)督工作[2]91-93, 認為內部審計工作主體的工作內容、工作方式以及出現(xiàn)問題需要追責的主要依據(jù)是單位章程、內部規(guī)章制度等“家法家規(guī)”，而忽略了背后的國家法律法規(guī)，這就使得內部審計工作主體對自身行為的法律后果不能準確判斷，從而不能在工作實踐中有針對性地規(guī)避潛在的法律風險。

黨的十九大以來，審計工作在國家治理體系中的地位日益重要，2018年3月，中共中央印發(fā)《深化黨和國家機構改革方案》，方案重要內容之一就是組建中央審計委員會，作為黨中央決策議事協(xié)調機構。與此同時，內部審計作為整個審計監(jiān)督體系風險防范的第一道防線[3]114-118，也面臨著全新的形勢和任務。2018年5月23日，習近平總書記在中央審計委員會第一次會議上指出：“要加強對內部審計工作的指導和監(jiān)督，調動內部審計和社會審計的力量，增強審計監(jiān)督合力。”[4]這對內部審計工作及其從業(yè)人員，提出了更為嚴格的要求。鑒于此，本文擬在對現(xiàn)行與內部審計工作有關的法律、法規(guī)、規(guī)章及行業(yè)規(guī)范中的相關條文進行解讀的基礎上，對高校內部審計工作主體的法律責任進行深入梳理，以幫助相關從業(yè)人員準確把握并合理規(guī)避自身法律風險，更好地履行內部審計工作職責，發(fā)揮內部審計作用。需特別說明的是，由于在我國目前的高等教育體制下，公辦高校和民辦高校中工作人員身份的法律屬性完全不同，導致這兩類高校中內部審計主體的法律責任也不盡相同，限于篇幅，本文僅討論公辦高校內部審計主體的法律責任，下文所稱高校均指公辦高校。

二、高校內部審計工作主體的法律地位

對某一群體法律責任進行分析的前提，是對其在從事某項法律行為過程中的法律地位進行準確界定。高校內部審計工作的主體，主要是指高校內部審計機構及內部審計人員。由于我國目前尚未制定專門的內部審計法，關于單位內部審計機構及內部審計人員的法律地位，《中華人民共和國審計法》(下文簡稱《審計法》)及審計署制定的規(guī)章、有關教育系統(tǒng)內部審計行業(yè)規(guī)范中也僅僅做出了一些關于內部審計制度建設、內部審計機構設置、內部審計人員配備等比較籠統(tǒng)的規(guī)定。比如，《審計法》第二十九條規(guī)定：依法屬于審計機關審計監(jiān)督對象的單位，應當按照國家有關規(guī)定建立健全內部審計制度；其內部審計工作應當接受審計機關的業(yè)務指導和監(jiān)督?！秾徲嬍痍P于內部審計工作的規(guī)定》第六條規(guī)定了內部審計機構的領導體制?！督逃到y(tǒng)內部審計工作規(guī)定》第十條規(guī)定了教育系統(tǒng)內部審計機構的設置原則。

綜合分析上述各規(guī)定，我們歸納出高校內部審計工作主體的法律地位：高校內部審計機構是高校設立的在本單位黨組織、主要負責人的直接領導下履行內部審計職責的內設機構；高校內部審計人員是具有內部審計崗位資格、依法履行高校內部審計職責的人員。需特別說明的一點是，根據(jù)國務院規(guī)定，內部審計人員崗位資格許可制度已于2014年被取消[5]，而教育部第17號令尚未據(jù)此做出相應修改。實務中公辦高校內部審計機構及人員與其他內設機構及人員在法律地位上的相同之處在于，都是高校內設機構及國家工作人員，都要遵守事業(yè)單位人事管理制度、高校內部規(guī)章制度等。與其他部門不同之處在于內部審計機構及人員的職責更多的是對本單位及所屬單位財政財務收支、經濟活動、內部控制、風險管理實施獨立、客觀的監(jiān)督評價并提出建議，以促進單位完善治理、實現(xiàn)目標；其履行內部審計職責的主要依據(jù)是審計法律規(guī)范，并要接受國家審計機關的業(yè)務指導和監(jiān)督。

三、審計法律規(guī)范對內部審計工作主體法律責任的規(guī)定

基于上述對高校內部審計部門及內部審計人員法律地位的認識，我們對有關審計法律規(guī)范中關于內部審計主體法律責任的規(guī)定做一梳理，從而為下一步對高校內部審計工作主體的法律責任進行解析做出準備。根據(jù)《中華人民共和國立法法》確定的立法體制和審計法律規(guī)范的立法體例，以及有關法律層級效力理論，現(xiàn)行有效的與高校內部審計工作主體法律責任有關的規(guī)定主要有以下方面。

(一)法律層面的規(guī)定

作為指導審計工作的基本法，《審計法》對內部審計的規(guī)定甚少，也沒有專門制定針對內部審計部門和人員的法律責任，只在第五十二條對所有審計人員的法律責任進行了概括性的規(guī)定，即：審計人員濫用職權、徇私舞弊、玩忽職守或者泄露所知悉的國家秘密、商業(yè)秘密的，依法給予處分；構成犯罪的，依法追究刑事責任。

(二)行政法規(guī)層面的規(guī)定

作為審計法的配套法規(guī)，《中華人民共和國審計法實施條例》(下文簡稱《審計法實施條例》)第五十五條中對審計人員法律責任的規(guī)定仍沿用了《審計法》的表述，不同的是另外增加了一款，作為對違法所得的處理依據(jù)：審計人員違法違紀取得的財物，依法予以追繳、沒收或者責令退賠。

(三)部門規(guī)章層面的規(guī)定

1.審計署制定的部門規(guī)章?！秾徲嬍痍P于內部審計工作的規(guī)定》作為審計署制定的部門規(guī)章，是目前效力層次最高的規(guī)制內部審計工作的法律文件。關于內部審計工作主體的法律責任，該部規(guī)章在第二十九條對《審計法》和《審計法實施條例》的相關規(guī)定進行了擴充和細化：首先，對承擔法律責任的主體在“審計人員”的基礎上增加了“內部審計機構或者履行內部審計職責的內設機構”；其次，將追責主體明確為“單位”及司法機關，將擔責主體明確為“直接負責的主管人員”和“其他直接責任人員”；再次，對應該追責的情形即“濫用職權、徇私舞弊、玩忽職守”進行了細化，使《審計法》及《審計法實施條例》的規(guī)定更加具有可操作性：未按有關法律法規(guī)、本規(guī)定和內部審計職業(yè)規(guī)范實施審計導致應當發(fā)現(xiàn)的問題未被發(fā)現(xiàn)并造成嚴重后果的；隱瞞審計查出的問題或者提供虛假審計報告的；泄露國家秘密或者商業(yè)秘密的；利用職權謀取私利的；違反國家規(guī)定或者本單位內部規(guī)定的其他情形。

2.教育部制定的部門規(guī)章?！督逃到y(tǒng)內部審計工作規(guī)定》是教育部根據(jù)教育法、審計法等法律以及審計署的有關規(guī)定，專門針對教育系統(tǒng)內部審計工作制定的規(guī)章。從該規(guī)章第三十條來看，除個別用語有所差異外，其對于高校內部審計工作主體法律責任的規(guī)定與上述《審計署關于內部審計工作的規(guī)定》基本一致，不再贅述。

四、高校內部審計工作主體法律責任分類

根據(jù)現(xiàn)行生效的有關規(guī)定，我們認為，高校內部審計工作主體的法律責任，主要可以分為兩大類，即行政責任和刑事責任，其中以行政責任為主，刑事責任為輔。此外，在特殊情況下，還可能涉及對高校的民事責任。

(一)行政責任

前述相關規(guī)定均沒有列出具體的責任形式，只是用“依法給予處分”“進行處理”“給予批評教育或行政處分”等概括性的語言進行了規(guī)定。因此，當需要對高校內部審計人員追究行政責任時，還必須結合其他法律法規(guī)的有關規(guī)定來進行。這就需要根據(jù)我國公立高校屬于事業(yè)單位的性質，結合事業(yè)單位人事管理及人事處分等法律法規(guī)中的相關規(guī)定來尋求追責依據(jù)。

根據(jù)現(xiàn)行《事業(yè)單位人事管理條例》(國務院令第652號)第二十八條和第二十九條及《事業(yè)單位工作人員處分暫行規(guī)定》(人社部監(jiān)察部令第18號)第五條的規(guī)定，高校內部審計人員違法違規(guī)行為應該承擔的行政責任形式包括警告、記過、降低崗位等級、撤職、開除。根據(jù)特別權力關系理論，由于高校與其工作人員之間存在特別權力關系[6]94-97，在人事管理方面具有相當程度的自主權與權威性，高校內部制定的人事管理制度中，也往往會對工作人員違規(guī)違紀行為的行政處分設定一些具體適用條件。我們認為，這些適用條件是高校行使自主人事管理權利的表現(xiàn)，只要不違反國家法律法規(guī)及有關教育行政主管部門的政策等規(guī)定，便是有效的。

(二)刑事責任

上述所有法律法規(guī)均概括性地規(guī)定：“構成犯罪的，依法追究刑事責任”或“涉嫌犯罪的，移送司法機關依法追究刑事責任”“構成犯罪的，應當移交司法機關處理”等。僅僅根據(jù)這些規(guī)定，我們無從得出內部審計人員所可能承擔的刑事責任，而需要結合有關審計法律法規(guī)規(guī)章中規(guī)定的內部審計人員可能實施的具體行為以及刑法中關于該等具體行為追責的相關規(guī)定，來進行具體分析。從前述有關審計法律法規(guī)規(guī)定來看，內部審計人員可能涉及刑事責任的行為主要可以概括為以下三大方面。

1.濫用職權、徇私舞弊行為。這類行為主要表現(xiàn)形式有：弄虛作假、隱瞞審計查出的問題或者提供虛假審計報告、利用工作之便謀取不正當利益等。內部審計人員在這些行為中的主觀方面通常表現(xiàn)為故意，如果行為情節(jié)到達刑法規(guī)定的嚴重程度，即“致使公共財產、國家和人民利益遭受重大損失”，比如數(shù)額巨大、影響惡劣、后果嚴重等，則可能會被以濫用職權罪追究刑事責任。此外，這些行為往往伴隨著收受被審計對象的賄賂等，如果查明有此等事實則會涉嫌構成受賄罪。

2.失職瀆職行為。該行為主要表現(xiàn)內部審計人員對工作嚴重不負責任，在審計工作中未盡到應有的謹慎，致使公共財產、國家和人民的利益遭受重大損失。通常，內部審計人員在這類行為中的主觀方面表現(xiàn)為職務上的過失，如疏忽大意、過于自信、擅離職守等。如果內部審計人員的失職瀆職行為造成的后果達到《最高人民法院、最高人民檢察院關于辦理瀆職刑事案件適用法律若干問題的解釋》中規(guī)定的相關情形，如“造成經濟損失30萬元以上”，則可能涉嫌觸犯玩忽職守罪。

3.泄露秘密行為。這里的秘密主要是指內部審計人員在工作中接觸到的國家秘密或被審計單位的商業(yè)秘密。內部審計人員在這類行為中的主觀方面可以是故意，也可以是過失，分別可能會構成故意泄露國家秘密罪和過失泄露國家秘密罪。在被審計單位是高校校辦產業(yè)等營利性法人或其他實體時，如果內部審計人員擅自披露、使用或者允許他人使用其在內部審計工作中采用不正當手段獲取的被審計單位的商業(yè)秘密，給被審計單位造成重大損失時，則可能構成侵犯商業(yè)秘密罪。當然，由于審計機構在審計過程中具有獲取資料權，且審計人員的職務行為不具有贏利性，當商業(yè)秘密屬于審計證據(jù)，且不給權利人造成重大損失時，不構成犯罪[7]221。

(三)民事責任

盡管前文所列相關規(guī)定中均無關于內部審計人員民事責任的規(guī)定，實踐中也鮮有內部審計人員被追究民事責任的案例，但隨著國家審計工作的日益重要，內部審計工作的業(yè)務面也在不斷拓展，隨之而來的不可避免地也有內部審計人員法律責任形式的新型化，這些責任從其他的法律法規(guī)中也不難找到依據(jù)。根據(jù)《中華人民共和國勞動合同法》(下文簡稱《勞動合同法》)第九十六條：事業(yè)單位與實行聘用制的工作人員訂立、履行、變更、解除或者終止勞動合同，法律、行政法規(guī)或者國務院另有規(guī)定的，依照其規(guī)定；未作規(guī)定的，依照本法有關規(guī)定執(zhí)行。我們認為，從民法理論上講，高校與其內部審計人員之間，除存在特別權力關系之外，還存在平等民事主體間的勞動關系，雙方之間應互享民事權利，互擔民事義務。具體到勞動者的民事法律責任，《勞動合同法》第九十條規(guī)定：勞動者違反本法規(guī)定解除勞動合同，或者違反勞動合同中約定的保密義務或者競業(yè)限制，給用人單位造成損失的，應當承擔賠償責任。根據(jù)此條規(guī)定，我們可以推論出高校內部審計人員的法律責任形式還包括民事責任。舉例來說，如果內部審計人員擅自對外泄露在工作中接觸到的、根據(jù)有關規(guī)定不得外泄的秘密，從而給學校造成損失，則除應當根據(jù)前述有關規(guī)定追究其相應的行政或刑事責任外，還應當向學校承擔相應的民事責任。具體的民事責任承擔方式，除了勞動合同法規(guī)定的賠償損失之外，還可以視雙方聘用合同中約定的其他責任形式如支付違約金等對責任人追究民事責任。

五、高校內部審計工作主體法律責任競合的處理

法律責任競合，是指同一行為同時符合數(shù)個法律規(guī)范，應當在其中選擇一個實體法規(guī)范適用的問題[8]30-39。從前文分析中，我們不難看出，高校內部審計工作主體同樣會面臨法律責任競合問題，比如在內部審計人員因故意泄露被審計單位的商業(yè)秘密而給對方造成重大損失的情形下，根據(jù)相關規(guī)定，內審人員將有可能面臨警告、記過、降低崗位等級或者撤職、開除的行政責任，也可能面臨被追究侵犯商業(yè)秘密罪的刑事責任，以及對單位承擔損害賠償?shù)拿袷仑熑?。對這種情況到底該如何處理，理論界和實務部門仍然存在較大爭議[9]12-18。我們認為：第一，民事責任可以與行政責任、刑事責任并行不悖。由于民事責任是存在于平等民事主體之間的責任，是屬于私法性質的法律責任；而行政責任和刑事責任屬于公法責任，要由公權力予以追究。對于同一行為，無論公權力是否追究相關責任主體的行政責任或刑事責任，民事權利主體都有權追究責任人的民事責任。以內部審計人員因故意泄露被審計單位的商業(yè)秘密而給對方造成重大損失為例，責任人在依法承擔了相應的行政責任或刑事責任同時，單位有權向其追究損害賠償?shù)拿袷仑熑?。第二，多?shù)情形下，刑事責任可以吸收行政責任。在對同一行為既可課以行政責任，又可追究刑事責任的情形下，一般來說，應采取從重原則，亦即應追究責任人的刑事責任，而不再追究行政責任，這也符合禁止重復評價的原則。但在刑事責任不足以吸收行政責任的情形下，則相應的行政責任仍必須予以追究。仍以內部審計人員因故意泄漏被審計單位商業(yè)秘密構成犯罪為例，如果責任人被追究有期徒刑以上的刑事責任，根據(jù)相關規(guī)定，其同時還應承擔被開除的行政責任。