政府會計改革對國家審計的影響

關(guān)鍵詞：政府會計改革;政府財務(wù)會計;政府預(yù)算會計;平行記賬

中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

收錄日期：2018年11月17日

黨的十八大以來，黨中央、國務(wù)院建立了現(xiàn)代財政體制，完善了政府預(yù)算制度，促進(jìn)了預(yù)算編制。加強(qiáng)預(yù)算執(zhí)行，規(guī)范地方政府債務(wù)管理，進(jìn)行一系列安排和部署，強(qiáng)調(diào)從全局和戰(zhàn)略角度加快建立現(xiàn)代財政體系，“要加快建立現(xiàn)代財政制度，建立權(quán)責(zé)清晰、財力協(xié)調(diào)、區(qū)域均衡的中央和地方財政關(guān)系”。政府會計準(zhǔn)則和會計制度要按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行調(diào)整，適當(dāng)分離政府財務(wù)會計和預(yù)算會計，政府財務(wù)報告和預(yù)算報告，充分、清晰地反映政府財務(wù)狀況，促進(jìn)政府財務(wù)管理水平的提高，促進(jìn)現(xiàn)代財政體系的建立。

一、我國政府會計的歷史演變與發(fā)展

政府會計是隨著國家的出現(xiàn)而出現(xiàn)的，我國也是世界上最早建立政府會計的國家之一，幾乎從有文字開始就有了政府會計的雛形。早在我國西周時期，就有作為“官廳會計”的說法，設(shè)有專門的會計機(jī)構(gòu)和會計官員，會計事項的處理和方法也與當(dāng)時的國家財政收支特點相適應(yīng)，例如“歲會”、“月要”、“日成”的規(guī)定，類似于現(xiàn)代的年報、月報和旬報。之后唐代的“度支部”，宋代的“總計司”、“會計司”都是專門從事政府會計工作的專門組織。建國以來，我國的會計體系就包括企業(yè)會計和預(yù)算會計，而預(yù)算會計包括財政總預(yù)算會計、行政單位會計、事業(yè)單位會計等。我國政府會計大體經(jīng)歷了從1949～1952年政府會計體系的初步形成階段、1953～1978年改革開放前波動階段、1978～1993年改革開放初期政府會計修訂階段、1994～2010年政府會計改革探索階段到現(xiàn)在的政府會計全面改革階段。

二、政府會計改革的原則、目標(biāo)和任務(wù)

此次政府會計改革的原則是基于我國的國情，借鑒國際經(jīng)驗，結(jié)合中國政府財政和行政事業(yè)單位會計實務(wù)的特點，積極借鑒中國企業(yè)會計改革的成功經(jīng)驗，結(jié)合國際公共部門會計準(zhǔn)則（IPSAS）的有益經(jīng)驗和國家政府財務(wù)報告制度的改革，政府會計改革是基于權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府會計的綜合財務(wù)報告制度的一次重大改革。完善政府績效監(jiān)測與評估，防范金融風(fēng)險，促進(jìn)政府財務(wù)管理健康發(fā)展。

按照當(dāng)前政府會計的改革任務(wù)，要相應(yīng)建立健全政府會計的核算體系，全面準(zhǔn)確反映政府的資產(chǎn)負(fù)債情況，建立新型的政府財務(wù)報告體系，進(jìn)而使政府財務(wù)報告的透明度進(jìn)一步提升，在此基礎(chǔ)上完善國家審計程序，對政府財務(wù)報告進(jìn)行全面準(zhǔn)確的分析應(yīng)用。

三、平行記賬下政府財務(wù)會計與預(yù)算會計的特點

隨著現(xiàn)代財政體制的逐步建立，新形勢下的政府會計制度難以滿足政府資產(chǎn)負(fù)債管理的需要，加大了資產(chǎn)的風(fēng)險。《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和會計報表》第一部分是綜述說明，平行記賬是指“對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在進(jìn)行財務(wù)會計核算的同時也應(yīng)當(dāng)進(jìn)行預(yù)算會計核算（對于其他業(yè)務(wù)，僅需要進(jìn)行財務(wù)會計核算）”。平行記賬的政府財務(wù)會計與預(yù)算會計的特點：

（一）“具備雙重功能”——預(yù)算會計和財務(wù)會計雙重功能。政府預(yù)算會計通過三要素的信息反映預(yù)算執(zhí)行情況，這三要素分別為政府預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余。而政府財務(wù)會計則通過五要素反映政府財務(wù)信息，這五要素分別為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用，而且還包括需要反映的其他財務(wù)信息。

（二）“基于雙重基礎(chǔ)”——所說的雙重基礎(chǔ)就是會計核算的基礎(chǔ)。政府財務(wù)會計依據(jù)企業(yè)會計制度相應(yīng)施行權(quán)責(zé)發(fā)生制，相關(guān)資產(chǎn)需要進(jìn)行折舊、攤銷、計提壞賬準(zhǔn)備等業(yè)務(wù)，預(yù)算會計則按照現(xiàn)行政府會計制度施行收付實現(xiàn)制，國務(wù)院另有規(guī)定的除外。

需要進(jìn)行平行記賬的業(yè)務(wù)類別：

第一種是納入部門預(yù)算的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，如：（1）財政直接支付、授權(quán)支付方式取得的財政撥款收入和發(fā)生的相關(guān)各項費(fèi)用開支;（2）銀行存款、庫存現(xiàn)金、其他貨幣資金方式取得的事業(yè)收入等收入（一級科目）;（3）銀行存款、庫存現(xiàn)金、其他貨幣資金方式發(fā)生的業(yè)務(wù)活動費(fèi)用等8項費(fèi)用（一級科目），需要進(jìn)行平行記賬。

第二種是不納入部門預(yù)算的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，如：（1）應(yīng)當(dāng)上繳財政的款項;（2）應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)撥其他單位的款項;（3）受托代理的款項等，不需要進(jìn)行平行記賬。

第三種是納入部門預(yù)算的現(xiàn)金非收支業(yè)務(wù)，如：（1）提現(xiàn)、存現(xiàn);（2）職工出差借出現(xiàn)金等（不包括從零余額賬戶提現(xiàn)、存現(xiàn)），不需要進(jìn)行平行記賬。

第四種是以前年度收支調(diào)整等業(yè)務(wù)（非直接收支），如按照規(guī)定從其他單位調(diào)入財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金、年末按照規(guī)定從本年度非財政撥款結(jié)余或經(jīng)營結(jié)余中提取專用基金、以前年度盈余調(diào)整等，需要進(jìn)行平行記賬。

（三）“發(fā)表雙重報告”——政府會計主體采用雙重報告，不僅編制決算報告，而且編制財務(wù)報告。按照編制基礎(chǔ)，政府決算報告按照收付實現(xiàn)制進(jìn)行編制，通過賬務(wù)處理的預(yù)算會計數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，政府財務(wù)報告按照權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，通過財務(wù)會計的數(shù)據(jù)進(jìn)行編制。

通過上面的介紹，我們要明確一點，適度分離不是說要設(shè)立兩套賬或者賬外賬，而是要按照政府會計制度的要求分別進(jìn)行預(yù)算會計和財務(wù)會計的核算，一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項在兩個賬務(wù)體系內(nèi)分別核算。而且明確規(guī)定，自2019年1月1日起，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照新制度的規(guī)定進(jìn)行會計核算，編制財務(wù)報表和預(yù)算會計報表。做好銜接準(zhǔn)備工作;及時調(diào)整會計信息系統(tǒng)，并入基本建設(shè)賬數(shù)據(jù)（如果尚未并入）;建立新賬，登記新賬及科目余額調(diào)整，完成轉(zhuǎn)換銜接。

四、政府會計改革對國家審計的影響

政府會計準(zhǔn)則統(tǒng)一了行政、事業(yè)以及行業(yè)事業(yè)單位會計確認(rèn)、記錄、計量和報告的會計標(biāo)準(zhǔn)，將政府會計基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則以及應(yīng)用指南都做了全新的要素定義，在審計實踐的過程中，帶來業(yè)務(wù)上和理念上的創(chuàng)新。進(jìn)一步規(guī)范行政事業(yè)單位會計行為，提高會計信息質(zhì)量。夯實財務(wù)管理基礎(chǔ)，提升財務(wù)管理水平，有利于財務(wù)審計的規(guī)范性。對單位運(yùn)行成本準(zhǔn)確的反映，有利于科學(xué)評價單位績效，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的科學(xué)性。能夠比較全面地反映單位預(yù)算信息和財務(wù)信息的真實性，加強(qiáng)數(shù)據(jù)透明度，同時有利于審計風(fēng)險的降低，提升審計過程中數(shù)據(jù)利用效率，促進(jìn)行政事業(yè)單位業(yè)務(wù)合規(guī)開展。

五、國家審計在政府會計改革后的建議

國家審計的目標(biāo)就是應(yīng)該評價受托責(zé)任的履行情況，而評價的主要參照就是政府會計及財務(wù)收支活動情況，由于政府會計改革，政府會計的計量方式、報表模式都發(fā)生了很大變化，所以在進(jìn)行國家審計時，我們應(yīng)該有相應(yīng)的措施以達(dá)到對被審單位業(yè)務(wù)的真實性、合法性、效益性的反映。

（一）應(yīng)對政府會計的變化充實相應(yīng)的審計法律法規(guī)。由于我國這次政府會計制度改革在核算方面做出了重大調(diào)整，加大對資產(chǎn)負(fù)債狀況程度的反映，因此必須構(gòu)建與政府會計制度變化相適應(yīng)的審計體系，充實現(xiàn)有的審計法律法規(guī)。針對政府會計制度報告方面調(diào)整審計報告制度，依據(jù)審計法和審計準(zhǔn)則，按照政府會計報告的內(nèi)容進(jìn)行相關(guān)報告。同時，針對政府會計的具體特點，對涉及國家安全、戰(zhàn)略等保密信息，審計報告要做到對公開制度的修訂。

（二）對國家審計風(fēng)險的再認(rèn)識。政府會計制度改革，是在一段時間內(nèi)對現(xiàn)行政府會計制度完善修訂的基礎(chǔ)上進(jìn)行的，對政府綜合財務(wù)報告也進(jìn)行了大規(guī)模的修改，不是小修小補(bǔ)，是從理念上改變以前的報告制度。由于信息化的提高，在這次改革上強(qiáng)調(diào)制度的創(chuàng)新，依托信息化的有力支撐，能夠更為準(zhǔn)確地確定政府的資產(chǎn)負(fù)債情況，對進(jìn)一步行政事業(yè)單位運(yùn)行成本的核算有促進(jìn)作用，能夠更為透明地反映政府收支狀況。這就給審計業(yè)務(wù)流程帶來了挑戰(zhàn)。以政府財務(wù)數(shù)據(jù)為支撐，按照審計評估重大錯報風(fēng)險作為國家審計工作的導(dǎo)向，對財務(wù)報表整體進(jìn)行審計風(fēng)險評估，在獲取充分必要的證據(jù)后發(fā)表審計意見。對于未來的審計報告，可能會按照企業(yè)財務(wù)審計的思路，對相關(guān)的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行細(xì)化和規(guī)范，重新建立按照六大循環(huán)模式對政府會計進(jìn)行審計。

（三）培養(yǎng)又博又專的復(fù)合型國家審計人才。為了適應(yīng)政府會計的改革著力培養(yǎng)又博又專、底蘊(yùn)深厚的復(fù)合型審計專業(yè)人才，按照“T”型人才的培養(yǎng)思路，做到懂業(yè)務(wù)、精業(yè)務(wù)，同時了解相關(guān)業(yè)務(wù)知識，熟知國家黨政方針政策。建立起在職人員的審計職業(yè)資格制度，探索建立相應(yīng)的國家審計人員準(zhǔn)入制度，符合當(dāng)前國家職業(yè)化審計需要，配合當(dāng)前政府會計制度改革的步伐，對政府會計的知識掌握進(jìn)行必要的補(bǔ)充。對于社會鑒證機(jī)構(gòu)、輔助國家審計的注冊會計師等進(jìn)行必要的政府會計業(yè)務(wù)培訓(xùn)，或者進(jìn)行必要的考核，通過后才能輔助國家審計進(jìn)行鑒證業(yè)務(wù)，進(jìn)而促進(jìn)國家審計的專業(yè)性和綜合性。

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