淺析政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的影響

張丹一

摘 要：2017年10月，《政府會(huì)計(jì)制度-行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》〔2017〕25號(hào)文件，要求于2019年1月1日起開(kāi)始執(zhí)行。該項(xiàng)制度作為規(guī)范政府會(huì)計(jì)核算、推進(jìn)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的重要的綱領(lǐng)性文件，對(duì)包括醫(yī)院在內(nèi)的所有行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理將會(huì)產(chǎn)生很大的影響作用。本文主要從會(huì)計(jì)核算方式、會(huì)計(jì)要素及科目以及財(cái)務(wù)報(bào)告等方面的變化研究政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理產(chǎn)生的影響，然后給出了政府會(huì)計(jì)制度改革下公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理優(yōu)化建議，希望能為醫(yī)院管理人員日常的工作提供一定的借鑒與參考。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度? 公立醫(yī)院? 財(cái)務(wù)管理

一、政府會(huì)計(jì)制度對(duì)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的影響

（一）會(huì)計(jì)核算方式的變化

醫(yī)院具有較強(qiáng)的公益性質(zhì)，其資金流量大，日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)復(fù)雜，相對(duì)于其他事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，更適用于權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，因此傳統(tǒng)的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下實(shí)行的是單一的權(quán)責(zé)發(fā)生制下的會(huì)計(jì)核算體系，但實(shí)際上，在醫(yī)院進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，又并非是完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，以醫(yī)院的固定資產(chǎn)折舊會(huì)計(jì)核算為例，按照醫(yī)院會(huì)計(jì)制度要求，由科教項(xiàng)目資金以及財(cái)政撥款所形成的固定資產(chǎn)折舊，僅僅沖減了“待沖基金”，實(shí)際上的折舊費(fèi)并未計(jì)入醫(yī)院當(dāng)期的成本費(fèi)用，但該種類型的固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益的流入在一定程度上也是反映在醫(yī)院的收入中的，這就可能弱化了成本核算，導(dǎo)致醫(yī)院當(dāng)期的財(cái)務(wù)成果不能得到真實(shí)的反映。因此，在政府會(huì)計(jì)制度改革后，醫(yī)院實(shí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)平行記賬的會(huì)計(jì)核算方式，會(huì)計(jì)核算將同時(shí)具有兩種會(huì)計(jì)記賬模式下的雙重功能，兩種會(huì)計(jì)的適度銜接又相互分離，醫(yī)院可以利用權(quán)責(zé)發(fā)生制下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算形成財(cái)務(wù)報(bào)告，利用收付實(shí)現(xiàn)制度的預(yù)算會(huì)計(jì)核算形成決算報(bào)告。在固定資產(chǎn)折舊方面，政府會(huì)計(jì)制度改革后，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中剝離了財(cái)政補(bǔ)助會(huì)計(jì)核算，取消了“待沖基金”科目，將固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用直接計(jì)入醫(yī)院的當(dāng)期的管理或業(yè)務(wù)成本，有利于醫(yī)院提高成本核算的效率和準(zhǔn)確性。

（二）會(huì)計(jì)要素及科目的變化

1、會(huì)計(jì)要素變化

政府會(huì)計(jì)制度是通過(guò)對(duì)原有醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的總結(jié)分析，解決其中存在的問(wèn)題及矛盾，并按照《政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則》進(jìn)行制定的。從會(huì)計(jì)要素層面，政府會(huì)計(jì)制度與醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的不同主要體現(xiàn)在原有的會(huì)計(jì)制度是通過(guò)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用以及凈資產(chǎn)5個(gè)要素來(lái)核算并反映醫(yī)院財(cái)務(wù)，而政府會(huì)計(jì)制度改革后，實(shí)行的是“5+3”的要素模式，即在現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的5個(gè)基本要素的基礎(chǔ)上，增加包括預(yù)算的收入、支出以及結(jié)余在內(nèi)的3個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)核算要素。通過(guò)這8個(gè)要素來(lái)實(shí)現(xiàn)平行記賬模式下醫(yī)院財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)的雙重功能。

2、會(huì)計(jì)科目變化

政府會(huì)計(jì)制度改革后，醫(yī)院的會(huì)計(jì)科目設(shè)置也發(fā)生了較大改變。資產(chǎn)類取消了一些醫(yī)院特有的“應(yīng)收醫(yī)療款”等相關(guān)科目，統(tǒng)一劃歸為“應(yīng)收賬款”，另外還增加了“應(yīng)收利息”“研發(fā)支出”等資產(chǎn)科目。負(fù)債類將“應(yīng)付福利費(fèi)”“應(yīng)付社會(huì)保障費(fèi)”等都納入“應(yīng)付職工薪酬”科目下進(jìn)行核算。同時(shí)將“應(yīng)交稅費(fèi)”按照“營(yíng)改增”后的稅費(fèi)結(jié)果要求拆分為“應(yīng)交增值稅”“其他應(yīng)交稅費(fèi)”以及“應(yīng)付利息”。收入類將“醫(yī)療收入”“科教項(xiàng)目收入”等并入了“事業(yè)收入”費(fèi)用類取消了醫(yī)療業(yè)務(wù)成本、科教項(xiàng)目支出、財(cái)政補(bǔ)助支出等，將相關(guān)的成本費(fèi)用按照業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。凈資產(chǎn)類取消了“待沖基金”“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”等相關(guān)的會(huì)計(jì)科目，將其轉(zhuǎn)入“累計(jì)盈余”科目下進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

政府會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)科目的變化更加體現(xiàn)了醫(yī)院雙基礎(chǔ)會(huì)計(jì)核算特征，符合醫(yī)療成本與收入之間的配比關(guān)系，并且通過(guò)對(duì)預(yù)算類會(huì)計(jì)科目的進(jìn)一步細(xì)分，完善醫(yī)院預(yù)算編制工作，推動(dòng)醫(yī)院整體財(cái)務(wù)管理水平。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告的變化

財(cái)務(wù)報(bào)告主要是由財(cái)務(wù)報(bào)表、附注以及相關(guān)財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)構(gòu)成。其中變化較大的部分主要體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表方面。在政府會(huì)計(jì)制度下，資產(chǎn)負(fù)債表僅對(duì)部分科目進(jìn)行了名稱上的調(diào)整，結(jié)構(gòu)與格式并未發(fā)生較大的改變變化，在制度銜接上也較為順暢。收入費(fèi)用表結(jié)果更加簡(jiǎn)化，項(xiàng)目劃分更加細(xì)化。進(jìn)行本期預(yù)算結(jié)余及盈余差異調(diào)節(jié)表的編制時(shí)要結(jié)合醫(yī)院實(shí)際情況，在附注中詳細(xì)披露預(yù)算基本信息。另外，還新增了凈資產(chǎn)變動(dòng)表、預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)余變動(dòng)表以及財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表四張表。對(duì)于新增的財(cái)務(wù)報(bào)表，在編制時(shí)需要重點(diǎn)關(guān)注上年年末余額，滿足預(yù)算執(zhí)行信息記錄及核算要求。需要特別說(shuō)明的是，新政府制度的改革更多的是從宏觀的角度出發(fā)思考，而未能充分考慮到醫(yī)院的實(shí)際管理需求，如將醫(yī)療及科教收入均納入事業(yè)收入本身就不是十分合理的，這兩種收入存在本質(zhì)上的區(qū)別，而且醫(yī)院經(jīng)營(yíng)資金大部分來(lái)自自有資金，如果不能通過(guò)現(xiàn)金流量表來(lái)體現(xiàn)的話，必然會(huì)加大醫(yī)院管理工作以及決策上的難度。

二、政府會(huì)計(jì)制度改革下公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理優(yōu)化建議

在政府會(huì)計(jì)制度改革下，首先，醫(yī)院要做好新舊制度的銜接工作，具體分為以下六個(gè)步驟：全面核查和盤點(diǎn)醫(yī)院的資產(chǎn)、負(fù)債-清查固定資產(chǎn)及無(wú)形資產(chǎn)-編制相應(yīng)的原賬科目余額表-設(shè)立新賬-新舊賬余額結(jié)轉(zhuǎn)以及追溯調(diào)整-編制新的資產(chǎn)負(fù)債表。其次，醫(yī)院要規(guī)范會(huì)計(jì)管理工作，必須要全面梳理自身的業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)流程，按照新制度要求進(jìn)行調(diào)整和優(yōu)化，并且要強(qiáng)化預(yù)算管理體系建設(shè)，制定嚴(yán)格的財(cái)務(wù)支出管理制度。為了支持平衡記賬兩套會(huì)計(jì)系統(tǒng)，醫(yī)院需要對(duì)當(dāng)前的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行改進(jìn)和完善，以滿足雙基礎(chǔ)核算要求。要在新系統(tǒng)中設(shè)計(jì)符合政府會(huì)計(jì)制度改革的會(huì)計(jì)核算科目，增加預(yù)算會(huì)計(jì)管理模塊，整合兩套系統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，為醫(yī)院財(cái)務(wù)管理工作的不同需求提供可靠的數(shù)據(jù)支持。同時(shí)，借助財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)升級(jí)改造的契機(jī)，在新政府制度框架下，關(guān)注包括預(yù)算會(huì)計(jì)在內(nèi)的管理會(huì)計(jì)職能作用的發(fā)揮，積極促進(jìn)業(yè)財(cái)融合管理，充分考慮醫(yī)療體制改革大背景下對(duì)醫(yī)院資產(chǎn)管理、按病種付費(fèi)等方面的財(cái)務(wù)管理需求，細(xì)化財(cái)務(wù)核算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，注重醫(yī)院層面及業(yè)務(wù)層面財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的收集和共享，提升醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理能力水平。最后，醫(yī)院要做好財(cái)務(wù)以及相關(guān)業(yè)務(wù)人員的培訓(xùn)教育工作，要求其積極學(xué)習(xí)并了解政府會(huì)計(jì)制度的改革要求，比較分析新舊制度的差異點(diǎn)，并積極地做好制度銜接，對(duì)可能存在的制度矛盾要同上級(jí)有關(guān)部門進(jìn)行及時(shí)的反映，制定有效的應(yīng)對(duì)措施。

三、結(jié)束語(yǔ)

總之，政府制度改革對(duì)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理影響較大，各公立醫(yī)院一定要對(duì)此引起足夠的重視，積極地做好新舊制度銜接工作，全面提升醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理效率和質(zhì)量，促進(jìn)醫(yī)院健康可持續(xù)發(fā)展的實(shí)現(xiàn)。

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