“營改增”對EPC項(xiàng)目的影響及措施

摘 要：2011年，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布的財(cái)稅[2011]110號文件中，明確了建筑業(yè)采用11%的增值稅稅率，同時按照2016年3月23日，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》， EPC總承包合同中的建安部分也屬于本次“營改增”的范疇。在此背景下，文章分析了“營改增”后的EPC項(xiàng)目總承包單位的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，“營改增”有利及不利影響，并針對這些風(fēng)險(xiǎn)，提出應(yīng)對措施及建議，以期提高EPC項(xiàng)目的稅務(wù)管理水平，保障建筑企業(yè)長久發(fā)展。

關(guān)鍵詞：“營改增”；建筑業(yè)；EPC項(xiàng)目

引言

在全面“營改增”之前，建筑業(yè)是我國第二產(chǎn)業(yè)中唯一一個征收營業(yè)稅的行業(yè)。與傳統(tǒng)生產(chǎn)制造企業(yè)的業(yè)務(wù)模式相比，建筑行業(yè)具有建設(shè)周期長，占用資金大，上下游關(guān)系復(fù)雜，由于以勞務(wù)輸出為主導(dǎo)致可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不足，發(fā)票的保管與整理認(rèn)證工作量大等特點(diǎn)，“營改增”對于建筑業(yè)有著深遠(yuǎn)影響。

一、全面“營改增”對建筑行業(yè)的意義及影響

（一）全面“營改增”后對建筑業(yè)的有利影響：

首先可以比較徹底解決建筑企業(yè)重復(fù)征稅的問題。在營業(yè)稅制下，一方面商品在每一個銷售環(huán)節(jié)都會被收一次稅，另一方面由于受到總分包方發(fā)票管理要求以及抵扣條件的制約，差額納稅難以實(shí)現(xiàn)，造成重復(fù)征稅。同時，在營業(yè)稅與增值稅并存的條件下，總承包方或者是建設(shè)方在建筑安裝過程中提供的設(shè)備在兩種稅制中存在不同的計(jì)算方法，導(dǎo)致稅負(fù)計(jì)算不一致，也有可能破壞了增值稅抵扣鏈條。 “營改增”后，計(jì)稅對象由營業(yè)額改為增值額，只要滿足條件就可以抵扣，比較徹底解決了重復(fù)納稅問題。

其次“營改增”后，新購置的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，在降低了增值稅稅負(fù)的同時也直接降低了固定資產(chǎn)的成本，促進(jìn)建筑企業(yè)進(jìn)行技術(shù)改造和設(shè)備更新。

再次增值稅是按照發(fā)票抵扣聯(lián)進(jìn)行抵扣，形成完整鏈條，建筑企業(yè)的上下游形成利益相互制約、交叉監(jiān)督的關(guān)系有利于整個行業(yè)的規(guī)范與健康發(fā)展；有利于產(chǎn)業(yè)鏈發(fā)票和行業(yè)秩序的規(guī)范管理。

（二）全面“營改增”后對建筑業(yè)的不利影響

首先是理論稅負(fù)的降低和實(shí)際稅負(fù)的增加。按照3%的營業(yè)稅和11%的增值稅率相比較二者稅負(fù)平衡點(diǎn)的法定增值率為27.27%。但是建筑行業(yè)的勞動力成本占比大，再加上其他不能抵扣的因素，使得不能抵扣部分占營收收入的比例遠(yuǎn)大于法定增值率的平衡點(diǎn)，導(dǎo)致企業(yè)的稅負(fù)增加。

當(dāng)企業(yè)以集團(tuán)資質(zhì)投標(biāo)再進(jìn)行集團(tuán)內(nèi)分包時，合同主體、核算主體、發(fā)票主體不一致，有可能造成進(jìn)項(xiàng)稅額無法抵扣的局面；此外在全額轉(zhuǎn)包或提點(diǎn)打包的情況下，在發(fā)包人無法取得可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票稅負(fù)增加時，利潤會出現(xiàn)下降，甚至出現(xiàn)虧損。

就納稅行為本身而言，實(shí)際工程中受到業(yè)主資金狀況、預(yù)算情況、以及業(yè)主方管控目標(biāo)等不同因素的影響，實(shí)際收款日期遠(yuǎn)晚于約定付款日期以及開具發(fā)票的日期，導(dǎo)致稅金提前于收入繳納；在竣工結(jié)算完畢后由于稅款抵扣、結(jié)清需要一定的時間導(dǎo)致付款時間延長，增加了企業(yè)的資金壓力和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

會計(jì)核算內(nèi)容的變化?！盃I改增”后，收入、成本、成本費(fèi)用都是不含稅的，當(dāng)工程總價(jià)不變時，營業(yè)收入會下降，同時固定資產(chǎn)、原材料等所含的進(jìn)項(xiàng)增值稅從商品原件中扣除導(dǎo)致資產(chǎn)總額的下降，有可能造成企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率的上升。

建設(shè)方在增值稅稅制下進(jìn)行的納稅籌劃會減少施工企業(yè)的營業(yè)額，也減少了施工企業(yè)的利潤，惡化企業(yè)生存環(huán)境。

以A建筑企業(yè)為例，在實(shí)施“營改增”后，對于在建合同的收入的影響為減少219億元人民幣，而成本部分減少103億人民幣，對企業(yè)利潤影響為減少116億人民幣，2016年當(dāng)年影響為營業(yè)額減少74億人民幣，成本減少19億，主營業(yè)務(wù)稅金及附加減少53億，利潤總額減少了1.9億，減少的營業(yè)額占當(dāng)年?duì)I業(yè)總收入的2.6%，利潤總額減少占比0.46%。2017年上半年應(yīng)繳納增值稅為22億人民幣，稅負(fù)占比約為1.67%，較營業(yè)稅稅負(fù)增加了0.06%。通過上述數(shù)據(jù)，可以看出“營改增”后，企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)略有升高。

二、“營改增”后EPC總承包單位的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

（一）“營改增”后混合銷售的風(fēng)險(xiǎn)

EPC項(xiàng)目既提供涉及貨物，又涉及到服務(wù)，如果不能將總承包中的勘測設(shè)計(jì)部分單獨(dú)拆分享受6%的稅率，則需要按照混合銷售方式征稅11%的增值稅。

（二）預(yù)收賬款未納稅的風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)財(cái)稅[2017]58號文件第三條的規(guī)定和國家稅務(wù)總局2017年公告第11號文件第三條的規(guī)定，納稅人提供建筑服務(wù)取得預(yù)收款，應(yīng)在收到預(yù)收款時，以取得的預(yù)收款扣除支付的分包款后的余額需履行納稅義務(wù)。

舉例而言，若企業(yè)目前只有一個新簽項(xiàng)目，沒有其他在執(zhí)行項(xiàng)目，企業(yè)收到業(yè)主1.11億元，如果由于沒有開工建設(shè)，當(dāng)期沒有可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，1100萬的銷項(xiàng)稅額只能全額繳納，銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的倒掛，增加了收到預(yù)收賬款當(dāng)期的增值稅負(fù)擔(dān)，嚴(yán)重影響了建筑企業(yè)的資金流。

由此企業(yè)為了延遲納稅時間，盡可能的無償占用應(yīng)納稅金，存在隱匿預(yù)收賬款或推遲預(yù)收賬款入賬時間等問題，使得企業(yè)面臨著被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后繳納滯納金及處以巨額罰款的可能性。

（三）四流不一致造成的納稅風(fēng)險(xiǎn)

在實(shí)務(wù)中開具抵扣憑證的銷售單位、提供勞務(wù)服務(wù)的單位以及接受貨款的單位和合同協(xié)議單位之間存在不一致，不符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題的通知》中要求的采購環(huán)節(jié)需符合增值稅“票據(jù)、資金、貨物、合同”四流一致的規(guī)定，將可能導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅無法抵扣。

（四）老項(xiàng)目無法認(rèn)定的風(fēng)險(xiǎn)

《建筑工程施工許可證》以及建筑工程承包合同都沒有注明開工時間，企業(yè)又無法提供2016年4月30日前實(shí)際已開工的有效證明，從而導(dǎo)致項(xiàng)目無法被認(rèn)定為老合同，不能享受3%的簡易征收需要按照11%繳納增值稅，存在稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)。

（五）總包單位扣繳義務(wù)被取消引起的納稅風(fēng)險(xiǎn)

“營改增”之后，總包單位在分包單位無法及時提供分包款發(fā)票時的扣繳義務(wù)被取消，在增值稅鏈條上分包單位的納稅行為獨(dú)立進(jìn)行，如果分包單位不能按時提供發(fā)票，則導(dǎo)致總包單位沒有足夠的抵扣額。

三、后“營改增”時代EPC項(xiàng)目應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)措施及建議

（一）即使業(yè)主可能不會同意將EPC合同中工程總承包（11%的稅率）和設(shè)計(jì)咨詢（6%的稅率）分開簽署，但是企業(yè)可以努力按照兼營方式進(jìn)行，在簽訂總承包合同時對E、P、C分項(xiàng)金額明確約定，以符合稅法中規(guī)定的兼營不同稅率的銷售額，可以分別核算適用不同稅率的銷售額。

（二）對于預(yù)收賬款應(yīng)自覺履行相應(yīng)的納稅義務(wù)，及時申報(bào)，避免滯納風(fēng)險(xiǎn)。

（三）根據(jù)自身情況采取“統(tǒng)談、分簽、分付”的方式這樣，確保實(shí)現(xiàn)票據(jù)、資金和貨物流的三流一致，也可以避免母公司抵扣項(xiàng)目過多而子公司抵扣項(xiàng)不足，企業(yè)整體稅負(fù)不均衡的情況。

（四）規(guī)范供應(yīng)商和分包商的管理。增加對分包商和供應(yīng)商身份識別條款，在價(jià)格的基礎(chǔ)上對分包商和供應(yīng)商進(jìn)行應(yīng)繳納增值稅進(jìn)行綜合比較，合理籌劃地材及物資設(shè)備的采購，測算一般納稅人和小規(guī)模納稅人提供地材的價(jià)格平衡點(diǎn)。對于項(xiàng)目分散的大型建筑公司，企業(yè)可以成立獨(dú)立的租賃公司，以租賃公司的名義采購設(shè)備，再租賃給下屬各單位，一方面可以保證設(shè)備的安全可靠，還可以在固定資產(chǎn)閑置期間租賃給其他公司提高資產(chǎn)使用率。

（五）改進(jìn)勞務(wù)分包模式。建立完善的勞務(wù)分包準(zhǔn)入制度，遏制不合規(guī)勞務(wù)分包商的進(jìn)入，以便可以取得可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，同時在勞務(wù)合同談判過程中，可以適當(dāng)考慮輔助材料的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣因素。

（六）加強(qiáng)發(fā)票的管理，確保取得發(fā)票的合規(guī)性，制定合理的發(fā)票傳遞流程，避免發(fā)票的遺失、丟失、損壞或者是超期導(dǎo)致不能抵扣的情況。

（七）對財(cái)稅政策進(jìn)行充分了解，合理運(yùn)用財(cái)政支持政策降低稅負(fù)，同時積極爭取地方財(cái)政優(yōu)惠政策或者地方財(cái)政返還政策以達(dá)到降低稅負(fù)的目的。

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作者簡介：何紹薇，中國港灣工程有限責(zé)任公司。