治理轉(zhuǎn)型視角下政府會(huì)計(jì)對(duì)政府績(jī)效評(píng)價(jià)研究

(常州工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 江蘇 常州 213164)

一、引言

十九屆四中全會(huì)審議通過(guò)的《中共中央關(guān)于堅(jiān)持和完善中國(guó)特色社會(huì)主義制度、推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問(wèn)題的決定》指出要把我國(guó)制度優(yōu)勢(shì)更好轉(zhuǎn)化為國(guó)家治理效能[1]，這意味著我國(guó)政府治理轉(zhuǎn)型將迎來(lái)新征程。

2018年9月25日，《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見》中明確指出：全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理是推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的內(nèi)在要求[2]。這一要求凸顯了政府績(jī)效在政府治理過(guò)程中的重要性。

在政府治理轉(zhuǎn)型升級(jí)背景下對(duì)政府績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)，既可以監(jiān)督公共權(quán)力的執(zhí)行效果，還有助于提高執(zhí)行效率、優(yōu)化資源配置，從而實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理能力現(xiàn)代化的戰(zhàn)略目標(biāo)。

二、政府績(jī)效及其評(píng)價(jià)

根據(jù)現(xiàn)有文獻(xiàn)總結(jié)，政府績(jī)效的內(nèi)涵豐富，至少涵蓋了基于責(zé)任的績(jī)效、使用者權(quán)力的績(jī)效、顧客服務(wù)的績(jī)效、執(zhí)行效率的績(jī)效、結(jié)果和效益的績(jī)效、資源配置的績(jī)效以及公共價(jià)值創(chuàng)造的績(jī)效等多種層次。學(xué)術(shù)界對(duì)“政府績(jī)效評(píng)價(jià)”的討論大致分為四類：一是強(qiáng)調(diào)“結(jié)果導(dǎo)向”，關(guān)注政府實(shí)行公共政策、進(jìn)行公共治理的效率和效果；二是強(qiáng)調(diào)“過(guò)程導(dǎo)向”，關(guān)注政府行為的規(guī)范性和履行政府職能的效率性；三是強(qiáng)調(diào)“能力導(dǎo)向”；四是強(qiáng)調(diào)“綜合導(dǎo)向”，認(rèn)為績(jī)效具有多維度、綜合性[3]。國(guó)內(nèi)大多數(shù)學(xué)者比較認(rèn)可第一種觀點(diǎn)。在我國(guó)，政府作為執(zhí)行人民權(quán)力的受托代理人，通過(guò)實(shí)施公共權(quán)力產(chǎn)生的結(jié)果就是政府績(jī)效，評(píng)價(jià)績(jī)效是基于結(jié)果導(dǎo)向的，運(yùn)用一系列科學(xué)指標(biāo)，分析測(cè)算政府投入產(chǎn)出的效率和活動(dòng)效果的過(guò)程。政府績(jī)效評(píng)價(jià)作為一種輔助政府治理的科學(xué)手段，遵循“花錢必問(wèn)效、無(wú)效必問(wèn)責(zé)”的原則，既具有監(jiān)督和反饋政府公共權(quán)力的執(zhí)行情況的功能，也起到為政府經(jīng)濟(jì)決策提供可靠依據(jù)的作用，進(jìn)而幫助改善政府治理，實(shí)現(xiàn)政府治理體系和治理能力現(xiàn)代化。

三、治理轉(zhuǎn)型對(duì)政府績(jī)效評(píng)價(jià)的客觀要求

我國(guó)社會(huì)發(fā)展進(jìn)入新時(shí)代，十九大提出社會(huì)的主要矛盾已經(jīng)發(fā)生改變，相應(yīng)地國(guó)家治理戰(zhàn)略目標(biāo)也隨之適當(dāng)調(diào)整。作為政府治理工具的政府績(jī)效評(píng)價(jià)是一項(xiàng)動(dòng)態(tài)活動(dòng)，只有緊跟政府治理轉(zhuǎn)型的步伐并且做出相應(yīng)地轉(zhuǎn)型調(diào)整，搜集當(dāng)前政府治理亟需且有效的評(píng)價(jià)信息，才能稱之為科學(xué)管理的治理工具。

(一)政府績(jī)效評(píng)價(jià)要體現(xiàn)治理轉(zhuǎn)型的價(jià)值觀

十九大報(bào)告提出：全面深化改革的目標(biāo)是“堅(jiān)持和完善中國(guó)特色社會(huì)主義制度，推進(jìn)國(guó)家治理體系與治理能力現(xiàn)代化”。這是從國(guó)家戰(zhàn)略層面提出全局型的治理轉(zhuǎn)型要求，在此種背景下政府治理要平衡好經(jīng)濟(jì)發(fā)展效率和社會(huì)公平正義之間的關(guān)系。同樣，在治理轉(zhuǎn)型階段政府績(jī)效評(píng)價(jià)也要遵循這一價(jià)值觀。經(jīng)濟(jì)發(fā)展效率的價(jià)值觀決定了經(jīng)濟(jì)性與效率性仍然是政府績(jī)效評(píng)價(jià)中至關(guān)重要的因素。經(jīng)濟(jì)性是指同樣產(chǎn)出的投入最小，效率性是指以最少的投入換取最多的產(chǎn)出。政府治理層面上的經(jīng)濟(jì)性與效率性是指政府投入一定的人力、物力和財(cái)力等資源，從而為普通民眾提供的社會(huì)公共產(chǎn)品或者服務(wù)以及特定政府職能目標(biāo)完成情況的綜合表現(xiàn)。目前經(jīng)濟(jì)發(fā)展主要是從經(jīng)濟(jì)性與效率性的角度進(jìn)行評(píng)估，也就是考慮政府投入產(chǎn)出率，然而考評(píng)的結(jié)果并沒(méi)有和發(fā)展規(guī)劃目標(biāo)相匹配。所以，在評(píng)估政府績(jī)效時(shí)候不僅要考慮“結(jié)果性”，更要測(cè)評(píng)預(yù)算績(jī)效目標(biāo)完成的“效果性”。所謂“效果性”就是摒棄無(wú)用的政府投入和產(chǎn)出，重點(diǎn)關(guān)注對(duì)達(dá)成治理目標(biāo)有效的部分。結(jié)合“結(jié)果性”和“效果性”的評(píng)價(jià)可以比較全面地考量政府治理目標(biāo)的達(dá)成情況。在當(dāng)今社會(huì)治理轉(zhuǎn)型期，許多法規(guī)制度仍待進(jìn)一步完善和發(fā)展，十九大報(bào)告提出“建設(shè)人民滿意的服務(wù)型政府”的價(jià)值理念，因此，政府在進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)時(shí)必須還要兼顧社會(huì)公平正義，“公平性”、“效率性”和“效果性”是社會(huì)治理轉(zhuǎn)型階段政府績(jī)效評(píng)價(jià)必不可少的價(jià)值觀，只有從多維度進(jìn)行綜合評(píng)估，才能推動(dòng)社會(huì)治理走向成熟。

(二)政府績(jī)效評(píng)價(jià)要體現(xiàn)治理變革的具體維度

政府績(jī)效評(píng)價(jià)的目的是評(píng)估事物發(fā)展是否符合預(yù)先設(shè)定的目標(biāo)，以及為糾正現(xiàn)實(shí)與目標(biāo)之間的偏差提供參考。治理轉(zhuǎn)型期是政府治理體系和治理能力從缺位走向完善的改革陣痛期，這階段的政府角色定位有待進(jìn)一步明確，政府與市場(chǎng)的關(guān)系探索著走向平衡。在當(dāng)今政府治理轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵階段，如果對(duì)政府績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，僅僅關(guān)注政府治理的結(jié)果，而忽視治理的過(guò)程，會(huì)錯(cuò)失改革進(jìn)程中的關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)，如“法規(guī)的完備性”“舉措的創(chuàng)新性”“政策的適應(yīng)性”等方面。為了更好更全面地對(duì)政府績(jī)效進(jìn)行評(píng)估，應(yīng)從政府治理變革的維度入手，體現(xiàn)政府治理變革的過(guò)程，把有助于政府治理變革的過(guò)程性評(píng)價(jià)內(nèi)容納入到政府績(jī)效考評(píng)的范疇之中。

(三)政府績(jī)效評(píng)價(jià)要適應(yīng)治理轉(zhuǎn)型主體的能力現(xiàn)狀

有效的評(píng)價(jià)主體必須具備擁有評(píng)價(jià)政府工作績(jī)效的能力，也就是能夠參與評(píng)價(jià)、評(píng)價(jià)的內(nèi)容能夠得到重視，進(jìn)而發(fā)揮出評(píng)價(jià)應(yīng)有的作用。政府績(jī)效評(píng)價(jià)作為政府治理進(jìn)程中的重要科學(xué)管理工具，也要根據(jù)社會(huì)治理體系的變化而不斷加以完善。理論上來(lái)講，公眾個(gè)人、非營(yíng)利性的組織團(tuán)體和科研機(jī)構(gòu)都是政府績(jī)效評(píng)價(jià)的主體，但就有效實(shí)施評(píng)價(jià)的可能性來(lái)說(shuō)，這是不現(xiàn)實(shí)的，因?yàn)樗麄儾痪邆溥M(jìn)行有效評(píng)價(jià)所需的完備信息。所以說(shuō)多元評(píng)價(jià)主體是一種理想化的理論狀態(tài)，在新時(shí)代治理改革的現(xiàn)實(shí)進(jìn)程中，不同評(píng)價(jià)主體由于參與評(píng)價(jià)的機(jī)會(huì)、能力和比重的不均等，政府擁有信息搜集便利等天然優(yōu)勢(shì)，仍舊是主導(dǎo)績(jī)效評(píng)價(jià)的重要主體。

四、政府會(huì)計(jì)優(yōu)化政府績(jī)效評(píng)價(jià)的實(shí)現(xiàn)路徑

在治理轉(zhuǎn)型視角下，為了建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，全面反映政府的家底，政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)運(yùn)而生。政府會(huì)計(jì)具備雙體系、雙功能、雙分錄的特點(diǎn)，在國(guó)家治理現(xiàn)代化進(jìn)程中起著關(guān)鍵性作用。政府會(huì)計(jì)信息具有信息效應(yīng)、問(wèn)責(zé)效應(yīng)等，可以監(jiān)督政府受托責(zé)任的履行情況，保證公共資源的有效配置和公共權(quán)力的有效使用。

(一)基于政府履職能力的政府會(huì)計(jì)優(yōu)化績(jī)效評(píng)價(jià)的路徑分析

政府履職能力的高低取決于政府提供公共產(chǎn)品或者服務(wù)的能力，公眾可以從政府會(huì)計(jì)披露的相關(guān)信息來(lái)判斷政府履職能力的高低，如政府為了提供公共產(chǎn)品而因此產(chǎn)生的負(fù)債或者承擔(dān)的社會(huì)義務(wù)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接的政府會(huì)計(jì)制度下的政府會(huì)計(jì)信息，可以從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)情況和預(yù)算會(huì)計(jì)的預(yù)算執(zhí)行情況雙重維度進(jìn)一步監(jiān)督和優(yōu)化政府履職能力。

1.政府會(huì)計(jì)信息全面披露資產(chǎn)、負(fù)債要素

按照新公共管理理論提出的建立“企業(yè)型政府”的要求，政府要像企業(yè)一樣定期對(duì)社會(huì)公眾披露政府資產(chǎn)負(fù)債狀況以及收入費(fèi)用情況，通過(guò)編制財(cái)務(wù)報(bào)表的形式向社會(huì)展示受托責(zé)任的履行程度。與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告不同，政府會(huì)計(jì)體系下的綜合財(cái)務(wù)報(bào)告涵蓋范圍廣泛，除了傳統(tǒng)資產(chǎn)、負(fù)債要素，還引入固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷、受托代理資產(chǎn)、負(fù)債等和企業(yè)類似的會(huì)計(jì)要素。此外，政府會(huì)計(jì)信息還要解釋如公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲(chǔ)備資產(chǎn)、自然資環(huán)資產(chǎn)和環(huán)境債務(wù)等特殊項(xiàng)目。利用政府會(huì)計(jì)進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)，目的就是為了細(xì)化政府會(huì)計(jì)目標(biāo)，準(zhǔn)確、完整地將政府履行公共受托責(zé)任消耗的資源與取得的成果結(jié)合起來(lái)，并對(duì)公共受托責(zé)任的完成情況合理評(píng)估。

2.政府會(huì)計(jì)信息揭露預(yù)決算情況

每年各級(jí)政府都會(huì)在公開的政府網(wǎng)站上披露預(yù)決算情況，預(yù)算是政府計(jì)劃下一年重點(diǎn)任務(wù)的資源配比，決算是反映本年度預(yù)算目標(biāo)完成情況的結(jié)果。公開的預(yù)決算信息是社會(huì)公眾有效評(píng)估政府履職績(jī)效的重要渠道。完整的政府會(huì)計(jì)信息可以全面反映政府預(yù)算執(zhí)行情況。過(guò)去，采用收付實(shí)現(xiàn)制的核算體系下預(yù)付賬款并不形成預(yù)算支出，會(huì)造成政府單位實(shí)際有這一筆費(fèi)用，而在預(yù)算執(zhí)行角度由于不屬于本期應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)所以不能作為預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度指標(biāo)；現(xiàn)在采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府會(huì)計(jì)核算體系下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)仍然計(jì)入預(yù)付賬款，但預(yù)算會(huì)計(jì)層面則會(huì)形成一筆對(duì)應(yīng)的支出。兼具財(cái)務(wù)角度和預(yù)算角度的政府會(huì)計(jì)信息的披露，可以全面反映政府預(yù)算執(zhí)行進(jìn)展，為準(zhǔn)確評(píng)價(jià)政府績(jī)效提供參考。

(二)基于投入產(chǎn)出效應(yīng)的政府會(huì)計(jì)優(yōu)化績(jī)效評(píng)價(jià)的路徑分析

政府績(jī)效評(píng)價(jià)要重點(diǎn)關(guān)注財(cái)政投入產(chǎn)出比即財(cái)政資產(chǎn)的使用效率問(wèn)題，從一定程度上高效率的投入產(chǎn)出比反映著較好的政府績(jī)效。研究政府投入產(chǎn)出比可以從公共資源配比的合理性、使用的效率性等角度入手，考慮到人類的非理性特征以及利益誘惑等外部因素，政府資源使用過(guò)程中難免會(huì)出現(xiàn)效率低下的現(xiàn)象，這就需要把投入的資源與產(chǎn)出的效果進(jìn)行對(duì)比。政府會(huì)計(jì)可以優(yōu)化投入產(chǎn)出的績(jī)效評(píng)價(jià)方式，一方面政府會(huì)計(jì)引入成本會(huì)計(jì)內(nèi)容，幫助政府實(shí)施投入產(chǎn)出成本核算，關(guān)注控制成本，注重提高資源的使用效率。另一方面，政府會(huì)計(jì)作為一種可以量化的信息系統(tǒng)，可以為評(píng)價(jià)政府公共服務(wù)職能、優(yōu)化公共政策方面提供數(shù)據(jù)支撐。

政府會(huì)計(jì)可以有效計(jì)量投入和產(chǎn)出。政府投入是政府在開展活動(dòng)過(guò)程中耗費(fèi)的各種資源總和，政府會(huì)計(jì)可以準(zhǔn)確核算和反映各項(xiàng)成本的支出使用情況。政府產(chǎn)出是政府向社會(huì)公眾提供的公共產(chǎn)品或服務(wù)，如國(guó)防軍事、教育文化、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等，政府會(huì)計(jì)可以確認(rèn)和計(jì)量政府公共產(chǎn)品的數(shù)量和使用效率等，為評(píng)價(jià)政府投入產(chǎn)出效應(yīng)提供可靠依據(jù)。通過(guò)分析政府投入產(chǎn)出效應(yīng)來(lái)監(jiān)督政府公共資源的使用效率，可以幫助政府部門做出相應(yīng)調(diào)整，進(jìn)而有助于對(duì)政府績(jī)效進(jìn)行有效評(píng)價(jià)。

(三)基于政府活動(dòng)效果的政府會(huì)計(jì)優(yōu)化績(jī)效評(píng)價(jià)的路徑分析

所謂政府活動(dòng)效果就是政府提供的公共產(chǎn)品或服務(wù)產(chǎn)生的社會(huì)效應(yīng)，也就是政府各項(xiàng)投入在政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、文化等各方面造成的結(jié)果。評(píng)價(jià)政府活動(dòng)效果，可以從定量和定性雙重維度，結(jié)合財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)的指標(biāo)，并注重對(duì)社會(huì)造成的影響和治理效益。

1.利用政府會(huì)計(jì)信息測(cè)評(píng)政府財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)

政府財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)是由于各種不確定的因素，財(cái)政正常支出出現(xiàn)困難，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)下行、社會(huì)出現(xiàn)動(dòng)蕩。為了盡可能規(guī)避財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)發(fā)展，可以采用政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)來(lái)量化財(cái)政赤字率、稅收負(fù)擔(dān)率等可測(cè)量的指標(biāo)，進(jìn)而對(duì)于政府債務(wù)情況進(jìn)行評(píng)估，一旦超出正常范圍出現(xiàn)預(yù)警。

2.利用政府會(huì)計(jì)信息測(cè)評(píng)政府應(yīng)對(duì)公共危機(jī)能力

公共危機(jī)是由于突發(fā)性自然災(zāi)害、社會(huì)運(yùn)行機(jī)制失靈引發(fā)的危及公共安全和正常秩序的危機(jī)事件。在公共危機(jī)發(fā)生時(shí)，政府會(huì)計(jì)信息可以全面監(jiān)督與反映各項(xiàng)財(cái)政收入和社會(huì)捐贈(zèng)情況，幫助政府積極采取措施應(yīng)對(duì)公共危機(jī)，進(jìn)而提高測(cè)評(píng)政府應(yīng)對(duì)公共危機(jī)能力的科學(xué)性和準(zhǔn)確性。

五、結(jié)語(yǔ)

治理轉(zhuǎn)型階段，黨中央提出要努力建設(shè)人民滿意的服務(wù)型政府。對(duì)政府進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)可以客觀反映政府履行公共受托責(zé)任情況，而明確政府會(huì)計(jì)對(duì)政府績(jī)效的作用過(guò)程，有助于優(yōu)化和發(fā)展政府會(huì)計(jì)，也同樣有助于更好的發(fā)揮政府職能。本文選取當(dāng)下治理轉(zhuǎn)型的特殊時(shí)期，研究政府會(huì)計(jì)對(duì)政府績(jī)效評(píng)價(jià)的作用，大致可以從三個(gè)層面表現(xiàn)，分別是政府的整體履職能力、投入產(chǎn)出效應(yīng)和政府活動(dòng)效果。政府會(huì)計(jì)清晰地披露政府各項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債、預(yù)算執(zhí)行情況，反映政府履行公共受托責(zé)任的能力；披露占用、使用公共資源的情況，進(jìn)而提高資源的使用效率；通過(guò)防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、應(yīng)對(duì)公共危機(jī)的行為披露政府對(duì)社會(huì)的影響。通過(guò)政府會(huì)計(jì)的信息披露，可以實(shí)現(xiàn)有效制衡公共權(quán)力和優(yōu)化公共資源配置，進(jìn)而達(dá)到科學(xué)評(píng)價(jià)政府績(jī)效的目的。