國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的構(gòu)建研究

張鵬

[摘 要]本文結(jié)合國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特征，在分析現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的基礎(chǔ)上，構(gòu)建了國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，在模型構(gòu)建環(huán)節(jié)中，結(jié)合假設(shè)和應(yīng)用等方式，結(jié)合國企的具體實(shí)踐，對風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行驗(yàn)證。

[關(guān)鍵詞]國企；高管；經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2018.18.004

[中圖分類號]F239.47 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1673-0194（2018）18-00-02

國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)具有一定的特殊性，審計(jì)工作不僅涉及基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)審計(jì)，同時(shí)也涉及企業(yè)經(jīng)營評價(jià)和相關(guān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。因此，在國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)執(zhí)行環(huán)節(jié)中，會(huì)產(chǎn)生各類風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)通常具有隱蔽性特征，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型也與平時(shí)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型存在很大的差異。對國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行分析，在一定程度上可以有效預(yù)防國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

1 國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型假設(shè)

國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是由專門的國家審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員承擔(dān)，這些機(jī)關(guān)和人員主要負(fù)責(zé)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生是由于國有資產(chǎn)的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任具有一定的特殊性，審計(jì)機(jī)關(guān)是國家機(jī)構(gòu)，要執(zhí)行國家工作，評價(jià)企業(yè)資產(chǎn)。審計(jì)人員與國企高管之間具有密切的聯(lián)系，其構(gòu)成特殊的審計(jì)關(guān)系。審計(jì)方式并不是單純的收費(fèi)，要結(jié)合相應(yīng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，對審計(jì)失敗的類型進(jìn)行總結(jié)，通常采用經(jīng)濟(jì)賠償?shù)姆绞健?/p>

2 國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型和基本思路

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型可以設(shè)計(jì)為“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”，主要在常見的財(cái)務(wù)收支審計(jì)中使用。該模型中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)包括審計(jì)檢查階段的風(fēng)險(xiǎn)，但審計(jì)評價(jià)和處理階段產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)不包括在內(nèi)。

在國企高管的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中，審計(jì)工作的主要任務(wù)在于對當(dāng)事人履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的效果進(jìn)行評價(jià)，及時(shí)掌握違法事件，及時(shí)懲處違法行為。審計(jì)人員在審計(jì)工作和評價(jià)中，也會(huì)存在風(fēng)險(xiǎn)，這類風(fēng)險(xiǎn)被稱為評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)工作中，國企領(lǐng)導(dǎo)在審計(jì)評價(jià)中也存在不公正的情況，不能進(jìn)行客觀評價(jià)。審計(jì)執(zhí)行環(huán)節(jié)也會(huì)產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致國企領(lǐng)導(dǎo)由于審計(jì)不公而出現(xiàn)行政復(fù)議，挑戰(zhàn)審計(jì)部門和審計(jì)人員的權(quán)威性，會(huì)使審計(jì)機(jī)構(gòu)的權(quán)威性下降，甚至?xí)a(chǎn)生法律糾紛。

國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要包括檢查風(fēng)險(xiǎn)、重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)、處理風(fēng)險(xiǎn)和評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)都具有自身的特征。在這4類風(fēng)險(xiǎn)中，重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)是以獨(dú)立狀態(tài)存在的，二者幾乎沒有任何聯(lián)系。評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)和處罰風(fēng)險(xiǎn)是在檢查風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的，也會(huì)受檢查風(fēng)險(xiǎn)制約。各類風(fēng)險(xiǎn)要素出現(xiàn)的順序具有明顯的規(guī)律性，在評估各類風(fēng)險(xiǎn)要素的過程中，審計(jì)人員首先要評價(jià)重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，然后才是處理風(fēng)險(xiǎn)和評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。各類風(fēng)險(xiǎn)要素產(chǎn)生的差異很大，重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)一般都是由審計(jì)對象導(dǎo)致，與審計(jì)人員無關(guān)。檢查風(fēng)險(xiǎn)、評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)人員之間的關(guān)系非常密切，與審計(jì)對象無關(guān)。

各類風(fēng)險(xiǎn)要素均大于零，都會(huì)對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生一定的影響。重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)之間存在一定的差別，評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)和處理風(fēng)險(xiǎn)之間聯(lián)系密切，并且建立在檢查風(fēng)險(xiǎn)之上。因此，在建立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型后，還要結(jié)合處理風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，從而構(gòu)成國有企業(yè)高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的模型可以設(shè)計(jì)為：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)+處理風(fēng)險(xiǎn)+評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。

3 國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型應(yīng)用

目前，我國的國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)還是采用制度方式，是一種基礎(chǔ)審計(jì)模式，在審計(jì)模式建立環(huán)節(jié)中，要充分結(jié)合企業(yè)的各項(xiàng)制度和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，找出審計(jì)中存在的風(fēng)險(xiǎn)，從而有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模型主要以經(jīng)濟(jì)審計(jì)為主，在這種特殊的審計(jì)模型中，審計(jì)人員要充分結(jié)合企業(yè)的內(nèi)部要素、經(jīng)營方式和管理方式，在分析內(nèi)部因素和外部因素的基礎(chǔ)上，進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估，將客戶的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)直接納入風(fēng)險(xiǎn)評估中。在審計(jì)中結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型就能充分應(yīng)用在高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)環(huán)節(jié)中，在審計(jì)的準(zhǔn)備階段和終結(jié)階段能夠發(fā)揮較好的效果。

在審計(jì)的最初階段，審計(jì)人員要落實(shí)審計(jì)方案，對被審計(jì)對象進(jìn)行評估，預(yù)測相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。在這個(gè)環(huán)節(jié)中，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型主要是檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，在明確各類風(fēng)險(xiǎn)及因素后，可以確定審計(jì)模型的內(nèi)容，從而規(guī)避產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)。這時(shí)先不處理風(fēng)險(xiǎn)和評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，在確定檢查風(fēng)險(xiǎn)之前，審計(jì)人員應(yīng)對企業(yè)的經(jīng)營情況進(jìn)行分析，對企業(yè)的重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行客觀評價(jià)，對風(fēng)險(xiǎn)級別進(jìn)行評估。在不分析評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)的情況下，審計(jì)人員要將企業(yè)的可容忍風(fēng)險(xiǎn)計(jì)算出來，在了解風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的內(nèi)部和外部因素后，確定好檢查風(fēng)險(xiǎn)，計(jì)算出可容忍風(fēng)險(xiǎn)后，對重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評價(jià)，在確定計(jì)劃檢查風(fēng)險(xiǎn)后，再對審計(jì)證據(jù)進(jìn)行收集和整理，并進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)測試，從而制定出合理的審計(jì)程序和方法。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)處理和風(fēng)險(xiǎn)評估環(huán)節(jié)中，審計(jì)人員應(yīng)該結(jié)合經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，對整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的可容忍風(fēng)險(xiǎn)水平進(jìn)行科學(xué)評估。

在審計(jì)環(huán)節(jié)基本完成后，審計(jì)人員要建立終極風(fēng)險(xiǎn)防范模型，在對終極風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評價(jià)的環(huán)節(jié)中，要對檢查風(fēng)險(xiǎn)的指標(biāo)進(jìn)行相應(yīng)評估，將終極風(fēng)險(xiǎn)計(jì)算出來，并將終極風(fēng)險(xiǎn)與整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目中的可容身風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行對照，如果終極風(fēng)險(xiǎn)比較小，那么審計(jì)結(jié)果是合理的。如果終極風(fēng)險(xiǎn)非常大，說明審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在評估環(huán)節(jié)中有些方面具有不合理性，所以要重新審視風(fēng)險(xiǎn)的各個(gè)類型，重新制定審計(jì)程序，確保審計(jì)工作更加完備。

4 國企高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型驗(yàn)證

在國有企業(yè)中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)不僅要結(jié)合重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)，還要結(jié)合檢查風(fēng)險(xiǎn)，甚至要分析評價(jià)中產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)不僅包括國有企業(yè)在進(jìn)行各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的職責(zé)模糊，以及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中資產(chǎn)錯(cuò)誤產(chǎn)生的固有風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也包括國有企業(yè)內(nèi)部控制中存在的缺陷。重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)最小為0，最大為1。檢查風(fēng)險(xiǎn)主要是指審計(jì)人員在操作環(huán)節(jié)中，發(fā)現(xiàn)審計(jì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任存在的問題，其風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)最小值為0，最大值為1。評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)活動(dòng)執(zhí)行后，國有企業(yè)不能客觀和公正地評估審計(jì)工作中產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，其會(huì)產(chǎn)生處罰風(fēng)險(xiǎn)，其風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)最小值為0，最大值為5%。處罰風(fēng)險(xiǎn)是國企高管針對審計(jì)中存在的問題不能進(jìn)行合理處罰導(dǎo)致的問題，是一類后續(xù)風(fēng)險(xiǎn)，是由于審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員名譽(yù)受損后產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，以及國企高管在申請行政復(fù)議后產(chǎn)生的連帶責(zé)任，此類風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)最小值為0，最大值為2%。

例如，某企業(yè)按照經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)小組實(shí)施計(jì)劃，對該企業(yè)董事長的經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況進(jìn)行審計(jì)，結(jié)果發(fā)現(xiàn)審計(jì)人在工作中存在多計(jì)費(fèi)的問題，甚至還存在偷稅和漏稅行為。該公司在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中出現(xiàn)了重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)、檢查風(fēng)險(xiǎn)和評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，在處理中應(yīng)該從以下幾個(gè)方面進(jìn)行。

4.1 確定可以接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)小組在分析大量的數(shù)據(jù)后，可以確定經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素，從而能夠進(jìn)行有效控制。

4.2 分析重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)人員結(jié)合被審計(jì)人的述職報(bào)告后，能夠了解企業(yè)的經(jīng)營過程，從而能夠強(qiáng)化企業(yè)的內(nèi)部控制制度和財(cái)務(wù)管理制度，使重大程序決策制度更加規(guī)范、財(cái)務(wù)收支更加合法。被審計(jì)人員要具備良好的職業(yè)素養(yǎng)，從而才能嚴(yán)以律己，嚴(yán)格要求內(nèi)部職工，才能更加迅速地了解領(lǐng)導(dǎo)的意圖，更好地處理財(cái)務(wù)問題。公司內(nèi)部應(yīng)該建立一套完整的內(nèi)部控制制度，結(jié)合個(gè)別制度的執(zhí)行情況，分析資金和基本建設(shè)項(xiàng)目審批不嚴(yán)格的情況，防止公司出現(xiàn)不能對子公司進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)管的情況。在檢測公司的內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上，審計(jì)人員要分析內(nèi)部控制制度不能發(fā)揮作用的原因，針對借款長期不能收回的問題，要進(jìn)行嚴(yán)格的資產(chǎn)管理，防止產(chǎn)生不良資產(chǎn)。結(jié)合穩(wěn)健性原則，審計(jì)人員應(yīng)該有效地控制企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，在更大的范圍內(nèi)加強(qiáng)內(nèi)部控制，并在完善各類測試后，規(guī)范業(yè)務(wù)程序。

4.3 確定檢查風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)人員要對子公司采用抽樣檢查的方式，抽樣范圍設(shè)計(jì)為10%，從而結(jié)合重大經(jīng)營決策和重大投資項(xiàng)目，對被審計(jì)公司進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的測試，結(jié)合公司的會(huì)計(jì)報(bào)表，進(jìn)行余額審查。在分析性復(fù)核執(zhí)行環(huán)節(jié)中，余額測試要針對各類賬目，尤其是重大項(xiàng)目，要對經(jīng)營決策業(yè)務(wù)進(jìn)行全面審核，降低檢查風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的概率。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量越高，抽取的樣本和審計(jì)證據(jù)也就越充分，可以節(jié)省時(shí)間，降低人力資源的使用成本，結(jié)合信息化手段提升效益成本。

4.4 評估評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)人員可以采用抽樣的方式，抽樣的范圍控制在40%，結(jié)合領(lǐng)導(dǎo)班子的成員和中層干部，提升領(lǐng)導(dǎo)能力，確保領(lǐng)導(dǎo)廉潔自律。被審計(jì)人員在任職期間，企業(yè)規(guī)模和經(jīng)濟(jì)效益也要作為評價(jià)的因素。

4.5 評估處理處罰風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)人員在對重大報(bào)錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)、檢查風(fēng)險(xiǎn)和評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)分析的基礎(chǔ)上，要合理地分析重大投資項(xiàng)目。同時(shí)，審計(jì)人員要完善審計(jì)評價(jià)，防止處罰不當(dāng)引起的復(fù)議，防止審計(jì)人員和審計(jì)單位名譽(yù)受損。

5 結(jié) 語

國企高管的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)環(huán)境有關(guān)，也與審計(jì)人員的個(gè)人素質(zhì)息息相關(guān)。所以，要想規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)小組應(yīng)該優(yōu)化被審計(jì)對象的環(huán)境，提升審計(jì)人員的職業(yè)能力，切實(shí)提升審計(jì)人員的工作謹(jǐn)慎性。

主要參考文獻(xiàn)

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