“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革背景下中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算探討

沈宏益

(中國(guó)人民武裝警察部隊(duì)海警學(xué)院，浙江寧波315801)

“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革就是從提高供給質(zhì)量出發(fā)，以“去產(chǎn)能、去庫(kù)存、去杠桿、降成本、補(bǔ)短板”為宗旨，實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置與再生，體現(xiàn)“創(chuàng)新—協(xié)調(diào)—綠色—開放—共享”的發(fā)展理念，它使中小企業(yè)開展碳會(huì)計(jì)核算和實(shí)現(xiàn)低碳綠色發(fā)展等成為現(xiàn)實(shí)可能。自20世紀(jì)70年代以來，全球掀起了一場(chǎng)綠色革命，它對(duì)整個(gè)世界和人類社會(huì)發(fā)展產(chǎn)生了巨大沖擊。人們對(duì)環(huán)境資源的保護(hù)及其可持續(xù)利用意識(shí)的不斷增強(qiáng)，推動(dòng)了全社會(huì)綠色經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，因而中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算也越來越多地被應(yīng)用到社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中來。

1 有關(guān)概念界定及理論基礎(chǔ)

1.1 有關(guān)概念界定

1.1.1 “供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革的含義

“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革是從提高供給質(zhì)量出發(fā)，用改革的辦法推進(jìn)結(jié)構(gòu)調(diào)整，矯正要素配置扭曲，擴(kuò)大有效供給和提高全要素生產(chǎn)率，從而提高供給結(jié)構(gòu)對(duì)需求變化的適應(yīng)性和靈活性，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)健康發(fā)展，更好滿足廣大人民群眾的需要。當(dāng)前，“需求側(cè)”著手已經(jīng)很難有所突破，面對(duì)中國(guó)經(jīng)濟(jì)當(dāng)下的困局，需要從“供給側(cè)”入手改革，以勞動(dòng)力、土地、資本、制度創(chuàng)造、創(chuàng)新等要素為出發(fā)點(diǎn)，加強(qiáng)宏觀調(diào)控，增加有效供給，用增量改革促存量調(diào)整，使供給體系更好地適應(yīng)需求結(jié)構(gòu)的變化。

1.1.2 中小企業(yè)的定義

根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局關(guān)于《中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定》:對(duì)于批發(fā)和零售企業(yè)，從業(yè)人員在500人以下，或經(jīng)營(yíng)銷售額在15 000萬元以下;對(duì)于工業(yè)和建筑企業(yè)，從業(yè)人員在3 000人以下，或經(jīng)營(yíng)銷售額在30 000萬元以下;其他企業(yè)從業(yè)人員在800人以下，或經(jīng)營(yíng)銷售額在15 000萬元以下，均被認(rèn)定為中小企業(yè)。這類企業(yè)存在的問題主要是經(jīng)營(yíng)管理水平低、生產(chǎn)組織規(guī)模小、產(chǎn)業(yè)活動(dòng)方式單一和會(huì)計(jì)核算效率不高等。［1］

1.1.3 碳會(huì)計(jì)核算的概念

所謂碳會(huì)計(jì)核算就是采用貨幣、實(shí)物或文字等形式，以有關(guān)能源環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù)，對(duì)企業(yè)節(jié)能降耗和控污減排等涉及碳資金運(yùn)動(dòng)進(jìn)行連續(xù)、完整、系統(tǒng)的反映和監(jiān)督。碳會(huì)計(jì)核算的產(chǎn)生是順應(yīng)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，旨在考核企業(yè)履行低碳責(zé)任和自然資本效率［2］，要求企業(yè)在追逐自身利益的同時(shí)，還須考慮社會(huì)責(zé)任和生態(tài)環(huán)境平衡，以實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

1.2 碳會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)

一是資源稀缺性理論?，F(xiàn)實(shí)社會(huì)中資源雖然多種多樣，但是非常有限和稀缺。從整個(gè)社會(huì)發(fā)展角度來看，資源被無節(jié)制地開采、破壞等會(huì)造成生態(tài)退化和資源枯竭。因此，需要改變傳統(tǒng)落后的資源消耗觀念，應(yīng)將資源的有限性和社會(huì)生產(chǎn)的高效性有機(jī)結(jié)合起來，在企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)核算中須考慮環(huán)境資源消耗成本，以提升資源的稀缺性價(jià)值。二是信息不對(duì)稱理論。在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過程中，由于信息的不對(duì)稱，使得信息貧乏的人員往往處于不利的地位，而掌握信息比較充分的人員則處于比較有利的地位，這才產(chǎn)生了經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇等問題。所以，若要消除信息不對(duì)稱所帶來的負(fù)效應(yīng)，就需要披露相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)信息內(nèi)容，包括企業(yè)從事低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)等會(huì)計(jì)信息的披露。三是可持續(xù)發(fā)展理論?，F(xiàn)實(shí)社會(huì)是由三個(gè)子系統(tǒng)所組成，即自然系統(tǒng)、經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)和社會(huì)系統(tǒng)，它們相互協(xié)調(diào)、相互制約又相互獨(dú)立。［3］這三個(gè)子系統(tǒng)既要適應(yīng)環(huán)境資源的承載能力，又要實(shí)現(xiàn)人類社會(huì)與生態(tài)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，達(dá)到經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益、生態(tài)效益的和諧統(tǒng)一，如圖1所示。

圖1 可持續(xù)性發(fā)展理論示意圖

2 “供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革背景與中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)實(shí)意義

2.1 “供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革背景

2015年12月18日，在中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議上，習(xí)近平同志提出推進(jìn)“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革，就是從提高供給質(zhì)量出發(fā)，用改革的辦法推進(jìn)結(jié)構(gòu)調(diào)整。改革開放以來，中國(guó)成功步入中等收入國(guó)家行列，但是隨著國(guó)際經(jīng)濟(jì)格局深刻調(diào)整、人口紅利衰減、“中等收入陷阱”風(fēng)險(xiǎn)累積等一系列內(nèi)因與外因的作用，經(jīng)濟(jì)發(fā)展正進(jìn)入“新常態(tài)”。2015年以來，我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)持續(xù)下滑與CPI持續(xù)低位運(yùn)行，經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入了一個(gè)新階段，主要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)之間的聯(lián)動(dòng)性出現(xiàn)背離，消費(fèi)上升而投資下降，居民收入有所增加而企業(yè)利潤(rùn)率下降等，對(duì)照相關(guān)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，當(dāng)前我國(guó)出現(xiàn)的這種情況并非傳統(tǒng)意義上的滯脹，也不是標(biāo)準(zhǔn)形態(tài)的通縮。與此同時(shí)，投資拉動(dòng)上急而下緩，貨幣政策調(diào)控持續(xù)加大而效果不佳，原來缺乏優(yōu)勢(shì)的西部省區(qū)異軍突起而東北經(jīng)濟(jì)危機(jī)加重，舊經(jīng)濟(jì)疲態(tài)顯露而以“互聯(lián)網(wǎng)+”為依托的新經(jīng)濟(jì)生機(jī)勃勃等，引發(fā)中國(guó)經(jīng)濟(jì)的結(jié)構(gòu)性分化正趨于明顯。為了適應(yīng)這種變化，迫切需要改善供給側(cè)環(huán)境，改革制度供給，優(yōu)化供給側(cè)機(jī)制，增強(qiáng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)期穩(wěn)定發(fā)展的新動(dòng)力。

2.2 中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)實(shí)意義

中小企業(yè)作為一股不可替代的新生力量，正在調(diào)動(dòng)著社會(huì)各方面的積極性，推動(dòng)綠色發(fā)展和實(shí)現(xiàn)“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革就應(yīng)從社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的最基礎(chǔ)和根本抓起。一是碳會(huì)計(jì)核算能夠規(guī)范中小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為，實(shí)現(xiàn)低碳生產(chǎn)和綠色發(fā)展，并伴隨著中小企業(yè)進(jìn)一步成長(zhǎng)與發(fā)展壯大，使其成為履行節(jié)能減排和發(fā)展綠色經(jīng)濟(jì)的中堅(jiān)力量。二是促使中小企業(yè)適應(yīng)當(dāng)今瞬息萬變的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)需求，通過加強(qiáng)中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算，有助于使其盡快摒棄過去那種粗放、低效的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式，不斷吸引現(xiàn)代高科技和綠色項(xiàng)目落戶中小企業(yè)。三是實(shí)現(xiàn)中小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。當(dāng)前，低碳、綠色、環(huán)保已成為“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革的主導(dǎo)，如今誰的管理最科學(xué)、資源最節(jié)約、生產(chǎn)最環(huán)保、產(chǎn)品最綠色，誰就能率先贏得市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)地位與主導(dǎo)發(fā)展權(quán)。對(duì)此，中小企業(yè)只有練好內(nèi)功才能搶抓機(jī)遇和迎接挑戰(zhàn)，加強(qiáng)碳會(huì)計(jì)核算就是練好“內(nèi)功”的第一步。

3 中小企業(yè)財(cái)務(wù)基礎(chǔ)與碳會(huì)計(jì)核算的可行性分析

3.1 中小企業(yè)財(cái)務(wù)基礎(chǔ)

中小企業(yè)起步晚、底子薄、基礎(chǔ)差，一般為個(gè)體、私營(yíng)企業(yè)，多屬于非公有制經(jīng)濟(jì)組織性質(zhì)，其具有生產(chǎn)規(guī)模小、組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單、活動(dòng)方式單一、管理水平低和財(cái)務(wù)運(yùn)行效率弱等特點(diǎn)，與大企業(yè)相比，中小企業(yè)還具有經(jīng)營(yíng)方式靈活、轉(zhuǎn)移進(jìn)退便捷等優(yōu)勢(shì)，它們更能順應(yīng)當(dāng)今瞬息萬變的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)需求。因此，中小企業(yè)開展碳會(huì)計(jì)核算首先應(yīng)全面夯實(shí)其會(huì)計(jì)工作基礎(chǔ)，充分考慮其自身成長(zhǎng)特點(diǎn)和發(fā)展環(huán)境條件，因地制宜、因勢(shì)利導(dǎo)，有針對(duì)性地引導(dǎo)和提升其會(huì)計(jì)核算效率，使其能夠順應(yīng)時(shí)代背景要求和環(huán)境條件變化，并不斷提升生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益和助推社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，最終成為推動(dòng)社會(huì)綠色轉(zhuǎn)型和發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的中堅(jiān)力量。

隨著國(guó)家一系列扶持中小企業(yè)發(fā)展政策的實(shí)施，中小企業(yè)不斷地全面成長(zhǎng)和發(fā)展壯大，其財(cái)務(wù)運(yùn)行基礎(chǔ)也得到進(jìn)一步改進(jìn)和提升。一是中小企業(yè)會(huì)計(jì)制度頒布，為規(guī)范中小企業(yè)會(huì)計(jì)工作和推動(dòng)碳會(huì)計(jì)核算提供了政策保障。二是中小企業(yè)財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)不斷健全。作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的競(jìng)爭(zhēng)主體，中小企業(yè)不斷加強(qiáng)現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)，逐步完善財(cái)務(wù)管理機(jī)構(gòu)，以適應(yīng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展需要，其為推行碳會(huì)計(jì)核算提供了組織保障。三是中小企業(yè)財(cái)務(wù)人員素質(zhì)全面提升。隨著知識(shí)化、信息化時(shí)代的到來，人才已經(jīng)成為第一發(fā)展要?jiǎng)?wù)，“以人為本、人才強(qiáng)企”思想在中小企業(yè)中得到普遍重視和廣泛應(yīng)用，其開始探討人才培養(yǎng)與成長(zhǎng)激勵(lì)機(jī)制，為開展碳會(huì)計(jì)核算提供了智力保障。四是中小企業(yè)社會(huì)責(zé)任問題得到全面關(guān)注。當(dāng)前，生態(tài)環(huán)境問題已被各級(jí)部門提上重要議事日程，對(duì)于中小企業(yè)所涉及的生態(tài)降級(jí)成本如何確認(rèn)和計(jì)量將成為一個(gè)嶄新的研究課題，其為推行碳會(huì)計(jì)核算提供了實(shí)踐平臺(tái)。

3.2 中小企業(yè)開展碳會(huì)計(jì)核算的可行性分析

3.2.1 順應(yīng)低碳經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展

碳會(huì)計(jì)核算有助于克服傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理念的不足，能夠?qū)h(huán)境資源要素納入整個(gè)會(huì)計(jì)核算體系，倡導(dǎo)的是節(jié)能減排和低碳綠色化生產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)理念與管理方法的全面革新［4］，它符合“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革要求。在當(dāng)今人類社會(huì)發(fā)展受到嚴(yán)重威脅和全球氣候變暖的現(xiàn)實(shí)條件下，推動(dòng)中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算具有時(shí)代可行性。

3.2.2 促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)體系構(gòu)建

碳會(huì)計(jì)核算旨在促進(jìn)和培育企業(yè)形成清潔性生產(chǎn)模式與低碳經(jīng)營(yíng)方式，當(dāng)前高耗能、高污染、高排放行為使得生態(tài)系統(tǒng)嚴(yán)重退化，造成了環(huán)境資源破壞與浪費(fèi)。推行碳會(huì)計(jì)核算就是發(fā)展低碳循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式，這對(duì)于資源短缺和生態(tài)脆弱的我國(guó)廣大地區(qū)而言具有現(xiàn)實(shí)可行性。

3.2.3 推動(dòng)和諧社會(huì)全面發(fā)展

從宏觀角度來看，地區(qū)生產(chǎn)總值不能真實(shí)客觀地反映社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展業(yè)績(jī)，因其未能扣除環(huán)境資源消耗成本及降級(jí)影響;從微觀角度來看，企業(yè)利潤(rùn)忽略了社會(huì)效益和生態(tài)成本，即產(chǎn)品成本中未考慮環(huán)境資源消耗影響。推行碳會(huì)計(jì)核算旨在正確計(jì)量和反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，對(duì)于推動(dòng)資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會(huì)發(fā)展具有實(shí)踐可行性。［5］

3.2.4 實(shí)現(xiàn)國(guó)際化合作之路

目前，一些發(fā)達(dá)國(guó)家和地區(qū)已經(jīng)形成了較為完善的碳會(huì)計(jì)核算體系，隨著經(jīng)濟(jì)全球化和世界經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的發(fā)展，各國(guó)之間交流與合作日益緊密，對(duì)于我國(guó)中小企業(yè)而言，這既是機(jī)遇又是挑戰(zhàn)，推行碳會(huì)計(jì)核算有助于增進(jìn)彼此間的交流與合作，這為促使其走向國(guó)際化合作之路提供了戰(zhàn)略可行性。

3.2.5 經(jīng)驗(yàn)典范與政策支持

《京都議定書》《馬拉喀什協(xié)議》等為國(guó)際碳交易提供了淵源與基礎(chǔ)，1998年我國(guó)頒布實(shí)施了《節(jié)約能源法》，之后《促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)法》和《可再生能源法》等一系列環(huán)保法律法規(guī)的出臺(tái)，并于2012年以來相繼批準(zhǔn)北京、天津、上海、重慶、廣州、深圳等地開展碳交易試點(diǎn)工作，其為中小企業(yè)開展碳會(huì)計(jì)核算提供了實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)與政策支持。

4 “供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革背景下中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算推進(jìn)對(duì)策

4.1 設(shè)定碳會(huì)計(jì)核算目標(biāo)

“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革背景下中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算目標(biāo)主要有兩個(gè)方面:一是順應(yīng)“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革目標(biāo)，促進(jìn)中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算，提供對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)決策有用的會(huì)計(jì)信息;二是強(qiáng)化企業(yè)低碳經(jīng)濟(jì)行為，提升生態(tài)資源保護(hù)能力，順應(yīng)當(dāng)代綠色社會(huì)發(fā)展要求，實(shí)現(xiàn)“經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、社會(huì)進(jìn)步、生態(tài)文明”之間的良性互動(dòng)與全面發(fā)展。碳會(huì)計(jì)核算的原則主要有:一是全局性原則。碳會(huì)計(jì)核算必須突出中小企業(yè)的社會(huì)責(zé)任及其對(duì)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的效益性，需要真實(shí)、客觀地反映中小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，從全社會(huì)角度綜合考評(píng)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況，以有效提升企業(yè)整體價(jià)值與可持續(xù)發(fā)展力。［6］二是導(dǎo)向性原則。碳會(huì)計(jì)核算反映了生態(tài)環(huán)境的承載能力及其變化程度，它是通過反映和監(jiān)督單個(gè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)整體生態(tài)環(huán)境的影響來完成，其會(huì)計(jì)核算內(nèi)容應(yīng)具有導(dǎo)向性和前瞻性，并能夠?qū)崿F(xiàn)及時(shí)生態(tài)預(yù)警。三是創(chuàng)新性原則。碳會(huì)計(jì)核算既要遵循當(dāng)前會(huì)計(jì)基本理論和方法，又要不斷充實(shí)和發(fā)展完善，不能完全照搬或沿襲一個(gè)固有模式，而應(yīng)在借鑒相關(guān)經(jīng)驗(yàn)典范的基礎(chǔ)上進(jìn)行因地制宜、科學(xué)設(shè)計(jì)、靈活應(yīng)用和全面推進(jìn)。

4.2 明確碳會(huì)計(jì)核算對(duì)象

碳會(huì)計(jì)核算對(duì)象指中小企業(yè)低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過程中有關(guān)碳資金的運(yùn)動(dòng)，它是對(duì)中小企業(yè)擁有或控制的碳資源經(jīng)濟(jì)價(jià)值變化進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和核算的一種方式，具體內(nèi)容包括:一是碳資金運(yùn)動(dòng)。指中小企業(yè)從事低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過程中有關(guān)碳資金運(yùn)動(dòng)及其價(jià)值增值行為，即從貨幣資金形態(tài)開始，經(jīng)過儲(chǔ)備資金、生產(chǎn)資金和商品資金，最后又回到貨幣資金形態(tài)的全周期資金運(yùn)動(dòng)。二是碳資源價(jià)值變化。指中小企業(yè)為獲取、儲(chǔ)存、使用和出售碳資源所引起的價(jià)值增減變動(dòng)，包括中小企業(yè)的生態(tài)“恢復(fù)成本”和建設(shè)“投入成本”等。［7］與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相比，中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算更具有全面性，它以“低碳經(jīng)濟(jì)—社會(huì)發(fā)展—生態(tài)平衡”為主線，實(shí)現(xiàn)了“自然系統(tǒng)—經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)—社會(huì)系統(tǒng)”的和諧統(tǒng)一。同時(shí)，對(duì)于中小企業(yè)所擁有的碳匯、碳排放權(quán)等碳資源的確認(rèn)和計(jì)量，需要建立經(jīng)濟(jì)計(jì)量模型來完成，能夠較為準(zhǔn)確、真實(shí)地反映中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，它導(dǎo)致了中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算具有復(fù)雜性。

4.3 規(guī)范碳會(huì)計(jì)核算方法

中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算是指在遵循會(huì)計(jì)基本核算原理的基礎(chǔ)上，以碳交易和低碳排放為導(dǎo)向，圍繞碳會(huì)計(jì)活動(dòng)的各個(gè)要素，結(jié)合低碳經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)，借鑒傳統(tǒng)會(huì)計(jì)處理方法，不斷規(guī)范和完善中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算內(nèi)容，具體包括對(duì)碳資產(chǎn)、碳負(fù)債、碳權(quán)益、碳損益等要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和核算等。

4.3.1 碳資產(chǎn)核算

碳資產(chǎn)指由企業(yè)擁有或者控制，在過去的交易或事項(xiàng)中形成的，如碳排放權(quán)、碳匯、CDM項(xiàng)目或企業(yè)自主研發(fā)的低碳技術(shù)等，能夠預(yù)期給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的一種資源。關(guān)于碳資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量須符合兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn):一是碳資源計(jì)量的可靠性，因?yàn)樗哂薪?jīng)濟(jì)價(jià)值屬性。二是碳資源未來效用的可能性，主要源于它是一種經(jīng)濟(jì)資源。［8］關(guān)于中小企業(yè)碳資產(chǎn)的核算主要有:(1)從政府部門無償分配得到碳資產(chǎn)(如碳排放配額)時(shí)，可參照碳交易所的公允價(jià)值或根據(jù)計(jì)量模型分析確定其入賬價(jià)值，會(huì)計(jì)分錄為:借記“碳資產(chǎn)——××”，貸記“遞延收益”等科目。(2)企業(yè)通過自主研發(fā)或碳交易活動(dòng)購(gòu)買獲取的碳資產(chǎn)，以形成該碳資產(chǎn)的相關(guān)成本作為入賬價(jià)值。借記“碳資產(chǎn)——××”，貸記“銀行存款”(或有關(guān)科目)。(3)對(duì)于已入賬的碳資產(chǎn)若發(fā)現(xiàn)后期有減值跡象，按照謹(jǐn)慎性原則要求計(jì)提碳資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，會(huì)計(jì)分錄為:借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記“碳資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。(4)對(duì)于碳資產(chǎn)消耗，按照實(shí)際耗減數(shù)或平均削減成本進(jìn)行耗減核算，會(huì)計(jì)分錄為:借記“碳管理費(fèi)用”(或有關(guān)科目)，貸記“碳資產(chǎn)累計(jì)消耗”，這樣可以較為清晰地反映中小企業(yè)碳排放權(quán)、碳匯等碳資產(chǎn)的取得和消耗狀況。

4.3.2 碳負(fù)債核算

碳負(fù)債指企業(yè)為從事低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，在過去交易或事項(xiàng)中所形成的現(xiàn)實(shí)義務(wù)，如企業(yè)負(fù)有節(jié)能減排責(zé)任和環(huán)境治理支出等義務(wù)，履行該義務(wù)會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。中小企業(yè)關(guān)于碳負(fù)債確認(rèn)應(yīng)滿足三個(gè)條件:一是與該義務(wù)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè);二是碳負(fù)債承擔(dān)與企業(yè)從事低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān);三是企業(yè)履行該義務(wù)導(dǎo)致未來流出的經(jīng)濟(jì)利益能夠可靠計(jì)量。根據(jù)《2006年IPCC國(guó)家溫室氣體清單指南》，對(duì)于碳負(fù)債計(jì)量首先需要明確企業(yè)碳排放量，其次再計(jì)算碳負(fù)債金額。明確企業(yè)碳排放量主要有:

(1)能源基準(zhǔn)法。即首先計(jì)算二氧化碳排放系數(shù)，再確定碳排放量，其計(jì)算公式為:

(2)分析化驗(yàn)法。它是結(jié)合燃料分析化驗(yàn)結(jié)果來確定二氧化碳排放量。首先，計(jì)算燃料碳排放毛量:

其次，確定碳排放凈量，其計(jì)算公式為:

(3)簡(jiǎn)約計(jì)算法。主要針對(duì)燃煤發(fā)電企業(yè)，首先計(jì)算發(fā)電燃用標(biāo)煤量:

其次，確定碳排放量，其計(jì)算公式為:

中小企業(yè)應(yīng)將實(shí)際碳排放量與擁有碳資產(chǎn)資源(如碳排放權(quán)、碳匯等)進(jìn)行比較分析確定其是否負(fù)有節(jié)能減排義務(wù)(即碳負(fù)債)，其計(jì)算公式為:

會(huì)計(jì)分錄為:借記“碳管理費(fèi)用(或有關(guān)科目)”，貸記“碳負(fù)債——××”。通過碳負(fù)債核算，中小企業(yè)更能明確自身節(jié)能減排義務(wù)和低碳責(zé)任履行情況。

4.3.3 碳權(quán)益核算

碳權(quán)益指企業(yè)從碳資產(chǎn)中扣除碳負(fù)債后，由所有者享有碳凈資產(chǎn)的權(quán)益，具體包括實(shí)收碳資本(碳股本)、碳資本公積、碳留存收益等。其價(jià)值確認(rèn)和計(jì)量可參照碳資產(chǎn)有關(guān)方法，會(huì)計(jì)核算有:(1)吸收所有者碳資源投資(如節(jié)能環(huán)保設(shè)備、CDM項(xiàng)目技術(shù)投資等)，按照相關(guān)碳資產(chǎn)轉(zhuǎn)換系數(shù)計(jì)算該碳資產(chǎn)的入賬價(jià)值，借記“碳資產(chǎn)——固定資產(chǎn)(××)”“碳資產(chǎn)——無形資產(chǎn)(××技術(shù))”等科目，貸記“實(shí)收碳資本(或碳股本)——××”等。(2)向投資者分配碳利潤(rùn)時(shí)，借記“碳利潤(rùn)分配——向投資者分配碳收益”，貸記“應(yīng)付碳利潤(rùn)——××”。(3)計(jì)提碳盈余公積時(shí)，借記“碳利潤(rùn)分配——提取碳盈余公積”，貸記“碳盈余公積”科目，年末將未分配的碳利潤(rùn)轉(zhuǎn)入“碳利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目，這樣便于中小企業(yè)能夠及時(shí)掌握所享有碳凈資產(chǎn)權(quán)益的變化程度。

4.3.4 碳損益核算

碳損益是指企業(yè)從事低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的收支情況，包括碳收入、碳成本費(fèi)用和碳利潤(rùn)等。中小企業(yè)碳損益核算主要是對(duì)碳收入、碳成本費(fèi)用進(jìn)行核算形成碳利潤(rùn)。碳收入是指企業(yè)從事低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所獲取的，與投資者投入碳資本無關(guān)且預(yù)期會(huì)導(dǎo)致碳權(quán)益增加的經(jīng)濟(jì)利益總流入，如出售碳資產(chǎn)(碳排放權(quán)、碳匯)和轉(zhuǎn)讓CDM項(xiàng)目技術(shù)等收益。碳成本費(fèi)用是指企業(yè)從事碳交易活動(dòng)和承擔(dān)環(huán)境義務(wù)所發(fā)生的，與向投資者分配碳利潤(rùn)無關(guān)且預(yù)期會(huì)導(dǎo)致碳權(quán)益減少的經(jīng)濟(jì)利益總流出，如中小企業(yè)在低碳經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中有關(guān)碳資產(chǎn)(碳排放權(quán)、碳匯、CDM項(xiàng)目技術(shù))的價(jià)值耗減和因承擔(dān)環(huán)境責(zé)任而發(fā)生的賠償或補(bǔ)償支出等。碳利潤(rùn)是指企業(yè)碳收入扣除碳成本費(fèi)用后的凈額，其確認(rèn)有兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn):一是現(xiàn)實(shí)發(fā)生性，它是在企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生;二是計(jì)量可靠性，即能夠用貨幣等形式進(jìn)行計(jì)量。會(huì)計(jì)核算主要有:(1)獲得政府低碳補(bǔ)貼收益時(shí)，借記“銀行存款”“其他應(yīng)收賬款”等，貸記“碳收入——政府低碳補(bǔ)貼收益”。(2)出售碳資產(chǎn)獲取收入時(shí)，借記“銀行存款”“應(yīng)收賬款”“應(yīng)收票據(jù)”等科目，貸記“碳收入——碳資產(chǎn)出售收入”。同時(shí)，借記“碳資產(chǎn)累計(jì)消耗”，貸記“碳資產(chǎn)——××”，貸(借)記“碳資產(chǎn)處置收益”等科目。(3)從事低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用時(shí)，可設(shè)置“碳經(jīng)營(yíng)成本”“碳財(cái)務(wù)費(fèi)用”“碳銷售費(fèi)用”“碳管理費(fèi)用”等科目進(jìn)行核算。碳經(jīng)營(yíng)成本指企業(yè)從事低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的符合資本化要求的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)支出。碳管理費(fèi)用指企業(yè)為組織低碳經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所發(fā)生的相關(guān)行政管理費(fèi)用。當(dāng)企業(yè)為實(shí)施低碳項(xiàng)目發(fā)生的有關(guān)籌資費(fèi)用，包括利息支出和手續(xù)費(fèi)等就是碳財(cái)務(wù)費(fèi)用。碳銷售費(fèi)用則是指企業(yè)為出售碳資產(chǎn)發(fā)生的有關(guān)交易費(fèi)用等。［9］會(huì)計(jì)分錄為:借記“碳經(jīng)營(yíng)成本——××”“碳管理費(fèi)用”“碳財(cái)務(wù)費(fèi)用”“碳銷售費(fèi)用”，貸記“銀行存款”(或有關(guān)科目)。期末，將碳成本費(fèi)用和碳收入分別向“碳利潤(rùn)”科目進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，“碳利潤(rùn)”科目若出現(xiàn)貸方余額說明中小企業(yè)低碳經(jīng)營(yíng)活動(dòng)盈利，若為借方余額則是虧損。因此，通過碳權(quán)益核算能夠較為真實(shí)客觀完整地反映中小企業(yè)開展碳經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成效。

4.4 完善碳會(huì)計(jì)信息披露

目前還沒有專門的中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)信息報(bào)告制度，一是可以在原有企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上增加中小企業(yè)開展低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)會(huì)計(jì)信息內(nèi)容;二是遵循我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表制度的原則和要求，單獨(dú)設(shè)置中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)報(bào)表，以揭示和披露其碳會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)情況，并在報(bào)表附注中披露重要事項(xiàng)，使報(bào)表使用者能夠?qū)χ行∑髽I(yè)履行低碳經(jīng)濟(jì)責(zé)任并對(duì)其進(jìn)行全面、系統(tǒng)的了解與監(jiān)督。［10］

總之，推動(dòng)中小企業(yè)碳會(huì)計(jì)核算有助于增強(qiáng)其節(jié)能減排義務(wù)和提升保護(hù)生態(tài)環(huán)境意識(shí)，并源源不斷地增加綠色產(chǎn)品供給和符合“供給側(cè)”結(jié)構(gòu)性改革發(fā)展方向。