增值稅會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀分析

孫芳

[提要] 增值稅作為我國(guó)稅收的重要來(lái)源，是針對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售、加工、修理等服務(wù)獲得增值額而征收的一種稅費(fèi)，其正確核算不僅影響企業(yè)及其利益相關(guān)者的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，還關(guān)系到稅務(wù)部門(mén)工作。綜合來(lái)看，增值稅在我國(guó)的實(shí)施由來(lái)已久，但受多重因素影響，其中依舊存有不少問(wèn)題，有關(guān)方面的研究備受學(xué)術(shù)界及社會(huì)各界關(guān)注。本文基于對(duì)增值稅會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀及存在問(wèn)題的分析，就其相關(guān)完善對(duì)策進(jìn)行探究。

關(guān)鍵詞：增值稅；會(huì)計(jì)核算；現(xiàn)狀；問(wèn)題；對(duì)策

中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2018年8月21日

一、增值稅會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀

在國(guó)家宏觀政策導(dǎo)向下，多數(shù)企業(yè)均能自動(dòng)遵守相關(guān)法律規(guī)定，稅法改革亦是取得了顯著成效。但是客觀分析來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)核算亦存有不少問(wèn)題，理論與實(shí)踐層次上矛盾較大。具體而言，增值稅是企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)在售出并獲得利潤(rùn)之后，基于當(dāng)前銷售稅額扣除成本稅額所得出的增值稅。然而，在實(shí)際操作過(guò)程中，企業(yè)購(gòu)入的材料并非完全用于當(dāng)期消耗，并不能計(jì)入完全成本核算中，其所繳納的增值稅并非完全的增值稅，雖然可以通過(guò)向后遞延保證最后繳納稅額一致。但是，在一定時(shí)期內(nèi)，從增值稅會(huì)計(jì)核算維度上講，其所得出的結(jié)果大相徑庭。另外，企業(yè)在增值稅會(huì)計(jì)核算時(shí)，經(jīng)常按照現(xiàn)在的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)估值當(dāng)初購(gòu)入或建設(shè)時(shí)發(fā)生的歷史成本，其結(jié)果出入較大，與成本計(jì)價(jià)的原則相悖。目前而言，增值稅會(huì)計(jì)核算實(shí)踐中，增值稅均以企業(yè)負(fù)擔(dān)的成本出現(xiàn)，缺乏獨(dú)立的科目設(shè)置，對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露不完備，很難有效幫助企業(yè)降低成本、減少賦稅，也影響了使用者決策。

二、增值稅會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境下，企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)趨于多樣化，對(duì)增值稅的相關(guān)處理變得越來(lái)越復(fù)雜。但是現(xiàn)階段，由于增值稅會(huì)計(jì)規(guī)范不合理，加之相關(guān)工作者臆斷，隨意性較大，造成了核算中的諸多問(wèn)題，具體表現(xiàn)如下：

（一）科目過(guò)于繁多。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》之相關(guān)規(guī)定，“應(yīng)交增值稅”科目下應(yīng)設(shè)有進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額、已交稅額、轉(zhuǎn)出多交增值稅、轉(zhuǎn)出未交增值稅等九個(gè)三級(jí)明細(xì)科目?？陀^維度上講，細(xì)致規(guī)定某種程度上限制了企業(yè)逃稅、漏水行為，但過(guò)于繁瑣，無(wú)疑增加了增值稅會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)管理工作難度，亦不能直接反映企業(yè)的真實(shí)納稅情況。同時(shí)，繁雜冗余的會(huì)計(jì)科目，所反映的核算內(nèi)容不盡明晰，容易造成企業(yè)增值稅會(huì)計(jì)人員理解困難，并自身核算錯(cuò)誤、披露失誤等問(wèn)題。針對(duì)此類問(wèn)題，國(guó)家后續(xù)頒布實(shí)施了《關(guān)于對(duì)增值稅會(huì)計(jì)處理相關(guān)問(wèn)題補(bǔ)充規(guī)定》等改革意見(jiàn)，意在科學(xué)合理地簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)科目，減輕相關(guān)人員工作壓力及負(fù)擔(dān)，確保披露信息準(zhǔn)確無(wú)誤。但事實(shí)上，目前很多企業(yè)并未很好地貫徹執(zhí)行，對(duì)增值稅科目的設(shè)置不合理，給信息資料使用者帶來(lái)了諸多不便。另外，根據(jù)“價(jià)稅分離”的會(huì)計(jì)核算規(guī)定，貨物、采購(gòu)等費(fèi)用應(yīng)計(jì)入購(gòu)貨成本，而增值稅則需獨(dú)立核算。同一企業(yè)采用差異化的增值稅會(huì)計(jì)核算方式，導(dǎo)致每次的購(gòu)貨成本沒(méi)有可比性。

（二）信息披露失真。一般情況下，增值稅的繳納對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流產(chǎn)生了巨大影響，是企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的重要內(nèi)容之一。根據(jù)我國(guó)相關(guān)法律條例規(guī)定，如《應(yīng)交增值稅明細(xì)表》、《增值稅納稅申請(qǐng)表》等，要求企業(yè)客觀真實(shí)地披露增值稅核算信息。但是，稅務(wù)部門(mén)尚未對(duì)企業(yè)丟失發(fā)票的購(gòu)貨稅額、不按規(guī)定開(kāi)具的發(fā)票稅額等而不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額作出詳細(xì)列示，亦沒(méi)有規(guī)范披露方式，一定程度上增加了企業(yè)操作空間，甚至出現(xiàn)了弄虛作假行為。同時(shí)，如此還造成了企業(yè)違法風(fēng)險(xiǎn)，增加了國(guó)家稅務(wù)部門(mén)監(jiān)管難度，對(duì)整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不利。理論維度上講，增值稅具有可轉(zhuǎn)嫁性，僅列示在資產(chǎn)負(fù)債表中，并不會(huì)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生影響。但是，在實(shí)際操作踐行中，會(huì)計(jì)上對(duì)視同銷售行為、未能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行計(jì)入成本或費(fèi)用處理，并反映到不同的賬目上，一定程度上降低了信息披露明細(xì)性，還影響了企業(yè)利潤(rùn)，如視同銷售行為的涉稅處理、存貨非正常損失涉稅處理等，均可能導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)減少。

三、增值稅會(huì)計(jì)核算對(duì)策

增值稅會(huì)計(jì)核算作為一項(xiàng)系統(tǒng)化工程，需從頂層設(shè)計(jì)入手，調(diào)整會(huì)計(jì)科目、規(guī)范成本核算、完善披露信息等，提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展奠定基礎(chǔ)。作者基于上述分析，結(jié)合實(shí)際情況，針對(duì)性地提出了以下幾種增值稅會(huì)計(jì)核算對(duì)策，以供參考和借鑒：

（一）調(diào)整會(huì)計(jì)科目。宏觀層面上講，增值稅一般包括進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額兩種，其經(jīng)濟(jì)含義大相徑庭。為了明確顯示待抵進(jìn)項(xiàng)稅額對(duì)本期應(yīng)繳增值稅的抵消作用，同時(shí)排除期末留抵進(jìn)項(xiàng)稅對(duì)“應(yīng)交稅費(fèi)”科目余額的影響，建議開(kāi)設(shè)相關(guān)科目，繼而提升增值稅會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。本質(zhì)上而言，進(jìn)項(xiàng)稅額可視為一項(xiàng)預(yù)付的未來(lái)可實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)，與所得稅核算中的“遞延所得稅資產(chǎn)”一般，體現(xiàn)了納稅人可以抵扣的權(quán)利，因此建議設(shè)置“待抵增值稅進(jìn)項(xiàng)稅”。同時(shí)，對(duì)納稅人來(lái)講，增值稅銷項(xiàng)稅額屬于一種現(xiàn)時(shí)義務(wù)，建議設(shè)置“待轉(zhuǎn)增值稅銷項(xiàng)稅”科目，對(duì)其銷項(xiàng)相關(guān)處理。基于此，在立法層次上，重新定義增值稅進(jìn)項(xiàng)稅和銷項(xiàng)稅，根據(jù)其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)改為納稅人預(yù)收的未來(lái)負(fù)債和預(yù)付的未來(lái)資產(chǎn)。同時(shí)，適度減少增值稅會(huì)計(jì)核算明細(xì)科目，如“未交增值稅”。因?yàn)?，在二?jí)科目設(shè)置中既然已經(jīng)有“應(yīng)交增值稅”，明顯披露了繳納的增值稅稅額，無(wú)需再重復(fù)披露未交的增值稅稅金，只需在此基礎(chǔ)上建立一個(gè)“未交稅金”的三級(jí)科目即可。

（二）規(guī)范成本核算。如上分析所述，造成企業(yè)成本沒(méi)有可比性的重要影響因素在于，企業(yè)在不同條件下的會(huì)計(jì)核算方式未有統(tǒng)一。據(jù)相關(guān)調(diào)查結(jié)果顯示，同一企業(yè)采用不同的成本核算方式所得出的結(jié)論存有差異，可能會(huì)增加其納稅成本，造成不必要的經(jīng)濟(jì)損失。因此，新時(shí)期應(yīng)盡快建立統(tǒng)一的增值稅會(huì)計(jì)核算方式，采用“價(jià)稅分離”和“價(jià)稅合一”的并行操作機(jī)制，并根據(jù)具體條件情況，靈活選擇、有效運(yùn)用。如此一來(lái)，以成本核算為最終目的，通過(guò)規(guī)范“價(jià)稅分離”、“價(jià)稅合一”，為企業(yè)增值稅會(huì)計(jì)核算提供參考，避免太大的差異出現(xiàn)。在此過(guò)程中，要明晰上述兩種成本核算方式的特點(diǎn)及差異，理性、公平對(duì)待，同時(shí)滿足企業(yè)和稅務(wù)部門(mén)的雙重需求，協(xié)調(diào)好其間的關(guān)系，解決利益沖突，并從立法的層次上進(jìn)行規(guī)范，建立完善的循環(huán)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，并完成稅法改革。另外，針對(duì)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響問(wèn)題，建議將永久性稅額差異納入到管理費(fèi)用中，如發(fā)生損壞的購(gòu)進(jìn)材料、集體福利、用于非增值稅應(yīng)稅的購(gòu)進(jìn)貨物等，并引起管理層的高度重視。

（三）完善披露信息。完善的會(huì)計(jì)信息披露，為投資人和債權(quán)人的科學(xué)決策提供依據(jù)，并反映企業(yè)管理層面的受托管責(zé)任?，F(xiàn)階段而言，我國(guó)雖然出臺(tái)了《應(yīng)交增值稅明細(xì)表》、《增值稅納稅申請(qǐng)表》等相關(guān)規(guī)定，但對(duì)企業(yè)增值稅會(huì)計(jì)信息狀況的披露依舊不夠細(xì)致詳盡，既影響了有關(guān)方面對(duì)企業(yè)涉稅理財(cái)活動(dòng)的了解，又增加了稅務(wù)部門(mén)的監(jiān)管工作難度。對(duì)此，建議進(jìn)一步引導(dǎo)企業(yè)完善增值稅會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制，通過(guò)核算方式方法創(chuàng)新，提升信息質(zhì)量，并盡可能提高企業(yè)主觀能動(dòng)性，使之從成本節(jié)約與經(jīng)濟(jì)建設(shè)的維度出發(fā)，設(shè)計(jì)構(gòu)建完善的信息披露明細(xì)表，將進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額等詳細(xì)內(nèi)容融入其中，為使用者提供諸多便利。在此之余，知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，人才作為企業(yè)參與競(jìng)爭(zhēng)的核心資本，應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員建設(shè)，通過(guò)開(kāi)展多樣化的培訓(xùn)教育活動(dòng)，豐富他們的專業(yè)學(xué)識(shí)涵養(yǎng)，強(qiáng)化其職業(yè)精神，樹(shù)立良好的法治意識(shí)、道德意識(shí)，鼓勵(lì)增值稅會(huì)計(jì)核算創(chuàng)新，分享有效實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，以提升相關(guān)從業(yè)人員的綜合素養(yǎng)，使之為企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)家稅收工作做出應(yīng)有的貢獻(xiàn)。

總之，增值稅會(huì)計(jì)核算的創(chuàng)新完善十分重要和必要，其作為一項(xiàng)系統(tǒng)化工程，應(yīng)注重調(diào)整科目設(shè)置、規(guī)范成本核算、完善披露信息，以增強(qiáng)增值稅征管，改善企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展奠定基礎(chǔ)，未來(lái)關(guān)于其探究任重而道遠(yuǎn)。

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