同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法研究

葉楚豪

摘 要 1999年美國取消了權(quán)益結(jié)合法的使用，但是在中國，對于同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法主要是權(quán)益結(jié)合法，這與我國目前的制度不夠健全等因素有關(guān)。本文主要研究了同一控制下企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法的原因，目前我國企業(yè)合并會計方法的現(xiàn)狀以及對于完善目前權(quán)益結(jié)合法的舉措。

關(guān)鍵詞 同一控制；企業(yè)合并；權(quán)益結(jié)合法

一、同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法的原因

1999年美國財務(wù)會計委員會取消了權(quán)益結(jié)合法，很多學(xué)者開始思考是否中國也應(yīng)該取消權(quán)益結(jié)合法，一時掀起了軒然大波。但結(jié)合我國實際情況來看，本文認為對于同一控制下的，以股權(quán)交換形式完成的企業(yè)合并，運用權(quán)益結(jié)合法更加具有合理性。

首先，從經(jīng)濟實質(zhì)上來看，權(quán)益結(jié)合法與同一控制下的企業(yè)合并兩者相匹配。權(quán)益結(jié)合法是兩企業(yè)之間的權(quán)益的聯(lián)合與調(diào)整，同一控制下的企業(yè)合并則是對于一個大的經(jīng)濟實體下，不同法人企業(yè)之間的資源整合，對于企業(yè)的整體控制權(quán)和管理權(quán)并沒有發(fā)生實質(zhì)性地改變，不涉及貨幣的實質(zhì)性轉(zhuǎn)移。

其次，相對于購買法的核算，權(quán)益結(jié)合法降低了同一控制下企業(yè)合并的成本。在目前的商業(yè)趨勢下，一個控股集團往往控制著許多家企業(yè)，有的時候，集團要對多家企業(yè)進行資源整合，若采用購買法，每次合并均需要對公允價值進行評估，這將會產(chǎn)生比較大的成本。而權(quán)益結(jié)合法是基于凈資產(chǎn)的賬面項目來進行合并的，成本較低。

最后，權(quán)益結(jié)合法有利于確保企業(yè)會計信息的有效性。由于我國目前資產(chǎn)評估體系的不太完善，對于企業(yè)資產(chǎn)的公允價值評估存在一定的局限性。因此，同一控制的企業(yè)采用歷史成本來進行合并，有利于保證企業(yè)會計信息的有效性與真實性。

二、目前企業(yè)合并會計方法現(xiàn)狀

本文通過搜集大量的有關(guān)資料，觀察我國同一控制企業(yè)合并采取的權(quán)益結(jié)合法的現(xiàn)狀，基于一定的總結(jié)歸納，我們發(fā)現(xiàn)現(xiàn)階段主要存在利用權(quán)益結(jié)合法修飾財務(wù)指標(biāo)、操縱利潤；對于跨國企業(yè)難以與國際準(zhǔn)則接軌；對于合并企業(yè)所控制的非同一控制資產(chǎn)的處理有爭議以及難以運用到無形資產(chǎn)增值較快的公司等問題。

首先是目前有部分企業(yè)利用權(quán)益結(jié)合法來修飾財務(wù)指標(biāo)，達到操作利潤的目的。由于權(quán)益結(jié)合法規(guī)定，對于企業(yè)被并前所實現(xiàn)的當(dāng)年利潤，也應(yīng)當(dāng)并入企業(yè)中，而證券交易所對于上市公司，有未達到規(guī)定的盈利指標(biāo)就應(yīng)該退市的要求。因此，對于哪些已經(jīng)連續(xù)虧損兩年，處于退市邊緣的公司來說，他們有強烈的意愿合并效益好的企業(yè)來粉飾財務(wù)報表，在當(dāng)年扭虧為盈，達到不退市的目的。

其次是對于跨國企業(yè)難以與國際準(zhǔn)則接軌的問題，由于國際準(zhǔn)則已經(jīng)修改了有關(guān)權(quán)益結(jié)合法的內(nèi)容，我國的許多跨國企業(yè)，其國內(nèi)的財務(wù)報告需要與國外的財務(wù)報告存在一定的可比性。我國的會計準(zhǔn)則要求使用權(quán)益結(jié)合法，而這與國際會計準(zhǔn)則相違背，如此一來，增加了我國的跨國企業(yè)在全球化中配置資源的成本，也減少了該企業(yè)國內(nèi)外財務(wù)報表的可比性，這無疑對公司的全球性擴張增大了難度。

然后是對于合并企業(yè)所控制的非同一控制資產(chǎn)的處理有爭議。目前我國的會計準(zhǔn)則規(guī)定：“非同一控制下的企業(yè)合并一般采用購買法，而同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法。”但是，當(dāng)同一控制企業(yè)合并時控制了非同一控制下的資產(chǎn)時，會計處理處理存在一定的爭議。經(jīng)過大量地查閱文獻，本文認為，應(yīng)當(dāng)承認非同一控制部分的資產(chǎn)交易是具有交易實質(zhì)的，其次，對于同時合并具有統(tǒng)一控制和非同一控制的內(nèi)容時，應(yīng)當(dāng)采取區(qū)別對待的方式，以購買法處理非同一控制部分，利用權(quán)益結(jié)合法處理同一控制部分。

最后是權(quán)益結(jié)合法難以應(yīng)用到對無形資產(chǎn)增值較快的公司。由于同一控制下的企業(yè)合并只對于賬面價值進行調(diào)整和合并，而有的公司無形資產(chǎn)增值較快，自創(chuàng)的一些無形資產(chǎn)的賬面價值很難反應(yīng)其實際的價值。因此，在同一控制下，公司的凈資產(chǎn)很可能被低估，導(dǎo)致該類企業(yè)的自身價值很難得到全面的體現(xiàn)。

三、完善同一控制下企業(yè)合并使用權(quán)益結(jié)合法的不足之處的舉措

我國目前現(xiàn)行的權(quán)益結(jié)合法的核算雖然存在著一些問題，但是也不能盲目地取消這種核算方式，應(yīng)該結(jié)合我國自身的情況，循序漸進地改變。因此，基于目前存在的一些問題，本文提出了幾種完善的舉措。

（一）完善權(quán)益結(jié)合法的有關(guān)規(guī)定

由于權(quán)益結(jié)合法的允許合并企業(yè)將被并企業(yè)合并前的利潤納入合并企業(yè)的當(dāng)期利潤中，因此，企業(yè)常常利用此規(guī)定進行虛增利潤。本文認為，由于被并企業(yè)合并前的利潤并非來自于合并后企業(yè)的運營，有關(guān)部門應(yīng)該進一步完善權(quán)益結(jié)合法的有關(guān)規(guī)定，可以減弱或者忽視被并企業(yè)合并前的利潤，來杜絕利用合并來虛增利潤的行為。

（二）加快健全市場經(jīng)濟體制的步伐

由于我國目前市場經(jīng)濟體制還不夠完善，會計和金融領(lǐng)域從業(yè)人員的實踐經(jīng)驗和理論知識都還有待提高，特別是高端領(lǐng)域的人才仍然較為缺乏。通過對市場經(jīng)濟體制的健全，進一步規(guī)范我國的證券市場和資產(chǎn)評估市場，使對于各類資產(chǎn)和負債的公允價值能夠較真實的反映，有利于維護市場穩(wěn)定和會計制度方面的進一步改革，與國際準(zhǔn)則的要求看齊。

（三）建立有效的法律約束制度

我國正處在中高速發(fā)展時期，經(jīng)濟的發(fā)展遠快于法律制度的建設(shè)，一些法律未明確規(guī)定的事情，成了部分人活躍的地帶，讓他們有機可乘。因此，應(yīng)當(dāng)建立有效的法律約束制度，對提供虛假的、不實的會計信息的人員，進行約束監(jiān)督，增加會計信息的真實性。具體而言，政府應(yīng)該研究我國市場經(jīng)濟的發(fā)展現(xiàn)狀，對于同一控制下的企業(yè)合并提出一系列的完善的體制，為將來建立一套有效的法律約束制度提供良好保證。

（四）提高對信息披露的要求，降低信息不對稱

同一控制下的企業(yè)合并之所以存在會計舞弊現(xiàn)象，很直接的原因是企業(yè)經(jīng)營的透明度較低，內(nèi)部控制存在缺陷，導(dǎo)致公司的內(nèi)部審計和外部審計人員不能夠發(fā)現(xiàn)問題。因此，應(yīng)當(dāng)提高對信息披露的要求，提高公司經(jīng)營的透明度，降低經(jīng)營者與所有者之間信息不對稱的現(xiàn)象。提高對信息披露的要求，盡管可能提高公司的有關(guān)成本，但是，更有利于外界對公司的監(jiān)督，減少舞弊的可能性。

參考文獻：

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