投資者投入固定資產(chǎn)的稅會差異研究

方菁清 葉丹

【摘要】本文在分析會計與稅法本質(zhì)的基礎(chǔ)上，通過分析投資者投入固定資產(chǎn)的稅會差異，結(jié)合例題的講解，探討其對公司的影響。

【關(guān)鍵詞】固定資產(chǎn)；投資者投入；棄置費用；稅會差異

一、相關(guān)知識以及背景介紹

（一）相關(guān)背景

根據(jù)

參考文獻[1]可知，納稅是企業(yè)經(jīng)濟活動的一項重要內(nèi)容，會計所提供的經(jīng)濟信息為確定納稅基礎(chǔ)并據(jù)以計算和征收稅款提供了主要依據(jù)，會計工作成為稅收工作的基礎(chǔ)；而稅收的權(quán)威性、強制性要求會計核算根據(jù)不同程度的遵守稅收的規(guī)定。

（二）會計處理規(guī)定

根據(jù)企業(yè)會計準則第4號--固定資產(chǎn)（2006）財會[2006]3號第11條：投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

首先，要知道協(xié)議約定價值，是強調(diào)雙方認可，對雙方來說這個價值是公平的，但是也要清楚這個對于雙方公平的價值放在具體市場環(huán)境來看不一定是公允的。而且如果說某項固定資產(chǎn)有公允價值，但是雙方不認同，那么這個公允價值也是沒用的，也就是說協(xié)議價值的范圍是比公允價值的范圍要廣。所以說實際上約定價格是雙方約定的價格，不僅反映市場價值或者賬面價值，還可以考慮其他（比如雙方利益），所以雙方約定的價格可能高于市場價值，也可能低于市場價值。

（三）稅法相關(guān)規(guī)定

稅法認為，通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重鑄等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

二、投資者投入固定資產(chǎn)的稅會差異

那么他們的差異在哪里呢？因為根據(jù)我國《企業(yè)會計準則第4號--固定資產(chǎn)》規(guī)定，對于特殊行業(yè)的特殊固定資產(chǎn)，確定其初始入賬成本時，應(yīng)考慮預(yù)計棄置費用因素。預(yù)計棄置費用金額與現(xiàn)值相比通常相差比較大，需要考慮貨幣的時間價值，按照現(xiàn)值計算應(yīng)計入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計負債。而所得稅法中不包含這部分內(nèi)容，只有固定資產(chǎn)報廢，發(fā)生實際棄置支出時，方可一次性抵扣?？梢詮臅嬇c稅法的本質(zhì)上來看，企業(yè)會計基于權(quán)責發(fā)生制，而稅法依據(jù)實際發(fā)生來判定，所以才不允許權(quán)責發(fā)生制法下的棄置費用（折舊和利息）進行稅前扣除。

三、例題講解

乙公司于2017年1月1日投資給甲企業(yè)一臺石油勘探設(shè)備并交付使用，合同約定價值為2500，000元（該價值為公允價值），按規(guī)定乙公司因此擁有甲企業(yè)的資本份額為2500，000元。預(yù)計使用壽命40年，預(yù)計凈殘值為零。（稅法與會計采用相同的折舊方法均為直線法），根據(jù)法律規(guī)定，該勘探設(shè)備將會對生態(tài)環(huán)境產(chǎn)生一定的影響，企業(yè)應(yīng)在該項設(shè)施使用期滿后將其拆除，并對造成的污染進行整治，預(yù)計發(fā)生棄置費用250，000元。假定適用的折現(xiàn)率為10%。

（一）2017年1月1日投資者投入

棄置費用的現(xiàn)值250，000×（P/F，10%，40）=250，000×0.0221=5，525（76）

該固定資產(chǎn)的入賬價值為=2500.000+5.525=2505525（元）

1.會計處理

借：固定資產(chǎn) 2505525

貸：實收資本 2500000

預(yù)計負債 5525

2.稅務(wù)處理

所得稅法規(guī)定按投資合同或協(xié)議約定的價值作為該固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，所以該石油勘探設(shè)備的計稅基礎(chǔ)為2500，000元。

3.稅會差異分析

固定資產(chǎn)賬面價值為2505，525元，差異金額為5，525元，由于賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，調(diào)減應(yīng)納稅所得額5，525元。其中遞延所得稅負債=5，525×25%=1381.25（元）

借：所得稅費用 1381.25

貸：遞延所得稅負債 1381.25

（二）2017年12月31日

1.會計處理

折舊：2505525/40×11/12=57，418.28元，第一年應(yīng)負擔的棄置費用：

5，525×10%=552.5元

借：管理費用 57，418.28

貸：累計折舊 57，418.28

借：財務(wù)費用 552.5

貸：預(yù)計負債 552.5

2.稅務(wù)處理

稅法折舊：2500，000/40×11/12=57，291.6776

年末計稅基礎(chǔ)為2500，000-57，291.67=2442，708.33元

年末賬面價值為2505，525-57，418.28=2448，106.72元

產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異為5398.39元

年末遞延所得稅負債應(yīng)有余額為5398.39×25%=1349.60元

年末應(yīng)增加遞延所得稅負債=1349.60-1381.25=-31.65元

預(yù)計負債屬于負債，其賬面價值為552.5元，計稅基礎(chǔ)為0元，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，即遞延所得稅資產(chǎn)為138.13元

借：遞延所得稅負債 31.65

貸：所得稅費用 31.65

借：遞延所得稅資產(chǎn) 138.13

貸：所得稅費用 138.13

（三）當設(shè)備報廢時，實際發(fā)生棄置費用

1.會計處理

借：預(yù)計負債 250000

貸：銀行存款 250000

2.稅務(wù)處理：

實際發(fā)生棄置費用時，按照稅法規(guī)定據(jù)實扣除。

隨著折舊的計提，遞延所得稅負債逐漸轉(zhuǎn)回減少直至為零

隨著預(yù)計負債的利息計提，遞延所得稅資產(chǎn)逐漸增加為62，500元（250，000×25%=62，500）其中，預(yù)計負債賬面價值250000元，計稅基礎(chǔ)為250000-250000=0

借：遞延所得稅資產(chǎn) 62500

貸：所得稅費用 62500

（其中，負債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值-未來可抵扣金額；負債的賬面價值>計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產(chǎn)；資產(chǎn)的賬面價值>計稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債）