試析房地產企業(yè)會計成本核算問題及對策

趙雪梅

【摘 要】隨著宏觀環(huán)境的變化，房地產行業(yè)的利潤率呈下降趨勢，使得成本管控在企業(yè)經營管理中變得越來越重要，而成本核算作為成本管理的重要基礎，就顯得十分重要。本文針對房地產企業(yè)在成本會計核算中存在的成本核算對象劃分不合理，成本科目設置及核算內容不明確，間接性成本費用的分攤標準不合理、不一貫、隨意性強，以及在進行會計成本核算時相關部門溝通不足、配合度低等問題。提出如下對策：一是房地產企業(yè)應根據(jù)項目開發(fā)地點、開發(fā)規(guī)模、建設周期、功能設計、結構類型、裝修檔次、及是否為同一總承包方等因素，充分考慮管理需要和當?shù)貙嶋H情況，在滿足成本核算需要、便于成本歸集分配、利于稅收清算的原則下，確定成本核算對象；二是應視開發(fā)項目的具體情況，按照核算對象的具體內容，設置成本科目，根據(jù)開發(fā)成本主要包括的八大項目設置明細科目，再依據(jù)八大項目具體的核算內容設置三級明細，將具體的核算對象設置為末級明細；三是合理確定成本費用的分攤標準，按照誰受益誰承擔的原則進行分配，并保持其一貫性；四是提高企業(yè)管理者對會計成本核算工作的認識，加強部門間的溝通與協(xié)作。

【關鍵詞】房地產企業(yè)；成本核算；核算對象；科目設置

近幾年，隨著經營環(huán)境的變化，各種宏觀調控政策的實施，房地產行業(yè)的利潤率呈下降趨勢，已失去“高利潤”行業(yè)光環(huán)，盈利來源以土地升值為主轉向組織內部的高效管理。加之房地產行業(yè)具有投入資金量大、投資回收期長、投資風險高等特點，往往一個開發(fā)項目的失敗，就會造成資金鏈斷裂，使企業(yè)陷入危機。由于受開發(fā)項目周期長、成本核算控制環(huán)節(jié)多的影響，房地產開發(fā)企業(yè)的成本具有其自身的一些特性，主要體現(xiàn)在資本投入量大且不均衡、開發(fā)周期長、核算復雜難度較大等特點，所以更需要通過精細化管理、規(guī)范而科學的成本核算來規(guī)避風險，力求以最少的成本投入獲取最大的經濟利益。

一、房地產企業(yè)在會計成本核算的問題分析

1.成本核算對象劃分不合理

房地產開發(fā)往往是成片開發(fā)，建設周期較長，且同一開發(fā)項目所建房屋通常涵蓋多種功能，如普通住宅、公寓、商業(yè)等，與多種結構，如高層、多層、復式等。只有保證成本核算對象的合理劃分，才能保障會計成本核算的順利進行，但在實際工作中，由于開發(fā)項目的上述復雜性，往往存在核算對象劃分過粗或過細的情況，從而影響成本核算的有效進行。

成本核算對象劃分過粗的情況有：對于開發(fā)規(guī)模大、建設周期長的開發(fā)項目，未結合項目特點和成本管理需要，分區(qū)分批進行核算；同一開發(fā)項目所建房屋有不同結構，涵蓋多種功能的，未按結構、功能劃分成本核算對象等。從而造成分批交房的成本數(shù)據(jù)不準確，收入成本不匹配，增加了稅收負擔，不能反映項目開發(fā)的實際成本水平，也無法及時完成項目結算、土地增值稅清算，進而影響企業(yè)的成本分析和成本控制。

成本核算對象劃分過細的情況有：對于開竣工時間相近、開發(fā)地點相同、結構類型相似、并由同一總承包方施工的多個開發(fā)項目，分別作為核算對象進行了成本核算，從而造成公共費用分配過多，增加了成本會計核算的工作量，降低了核算效率，增加了核算成本，不利于房地產企業(yè)控制自身成本，提升工作效率。

2.成本科目設置及核算內容不明確

當前，我國會計法規(guī)對房地產企業(yè)的成本核算規(guī)范的不是很具體，給予了企業(yè)較大的自主性和靈活性。在現(xiàn)行規(guī)定中“開發(fā)成本”作為成本核算的一級科目，企業(yè)再根據(jù)自身管理需要設置下級科目進行明細核算?，F(xiàn)實中由于很多房地產企業(yè)的相關財務人員專業(yè)勝任能力較弱，使得會計成本賬簿設置不合理，核算內容不明確。往往將所有的成本費用均統(tǒng)稱為“開發(fā)成本”或在“開發(fā)成本”科目下僅設置一兩個明細科目進行核算，且明細科目使用混亂，使得賬簿反映的經濟活動不明確、不合理。有如未設置配套設施費科目，發(fā)生時將其記入開發(fā)前期準備費或主體建筑工程費科目，即無法提供配套成本的金額，也無法為配套成本的進一步分攤提供準確數(shù)據(jù)。無論是會計科目設置的不合理，核算內容的不明確，還是科目使用的混亂，最終均會導致無法提供合理、準確的成本數(shù)據(jù)，進行成本分析，更無法為決策支持提供支持，且不利于企業(yè)會計配比。

3.間接性成本費用的分攤標準不合理、不一貫、隨意性強

房地產企業(yè)成本費用的歸集和分配欠缺規(guī)范性，未明確相關直接成本與間接成本的分類標準，沒有給出明確的界定。同時在間接成本費用的分配上，分配標準不合理、隨意性強、一貫性差，都將影響成本分析資料的可靠性和完整性，導致會計信息披露不準確，影響績效考核。如開發(fā)間接費的核算范圍不明確， 對直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用與日常性經營管理所發(fā)生的管理費用、財務費用和銷售費用劃分不清，記錄混亂。時有發(fā)生將期間費用計入開發(fā)間接費，或將組織、管理開發(fā)項目所發(fā)生的費用作為期間費用直接進人當期損益的情況。只有對成本費用進行有效歸集，然后按照誰受益誰承擔的原則進行分配，并保持分配方法的一貫性，才能為經營決策提供真實、可靠的成本數(shù)據(jù)。

4.進行會計成本核算時相關部門溝通不充分、配合度低

對于房地產企業(yè)而言，成本費用的構成較為繁雜，需要相關部門積極溝通、相互配合，站在整個項目的高度進行規(guī)劃，才能保證其會計核算連續(xù)、合理、準確。如：在項目初始，各相關部門如果能夠對成本對象有一致劃分，會便于日后成本的歸集與分配；在項目中期，加強與工程造價部門的溝能，可以避免會計成本忽高忽低，利潤波動；在項目后期，在與工程造價部門的充分溝能、協(xié)作下，完成工程結算，近而完成項目結算，及時完成項目的后評估及考核，總結經驗，為管理提供依據(jù)。

但在實際工作中，往往各部門缺乏溝通，成本對象劃分不一致，使得當工程造價部門提出付款申請時，財務部門難以確定明細科目，需要反復溝通、確認，不僅工作效率低下，也會造成大量間接成本，增加分攤的工作量，使得數(shù)據(jù)不準確，不利于成本管控。而且成本對象的劃分各不一致還可能增加稅收負擔。依據(jù)土地增值稅的相關規(guī)定，房地產開發(fā)項目中包括不同類型的房屋，應將整體項目作為清算對象，按照普通標準住宅、非普通標準住宅和其他類型房產分別計算土地增值稅。如需在普通標準住宅、非普通標準住宅和其他類型商品房之間分攤成本的，原則上應按建筑面積計算分攤。但如果企業(yè)進行了合理的成本核算對象劃分，在同一項目下對住宅和商業(yè)分別進行了成本歸集，由于商業(yè)的建筑成本一般會高于住宅的建筑成本，在這種情況下單獨歸集比按建筑面積進行分攤不僅合理，同時也可以減少企業(yè)稅負。

溝通不足還可能造成利潤波動，給企業(yè)帶來信用危機。由于房地產項目開發(fā)周期較長的特點，造成了財務周期與項目周期的不一致，在項目完工辦理交房手續(xù)時，往往各項施工合同還未完成最終結算，但根據(jù)收入確認原則，財務人員應確認收入，結轉相應成本。此時項目開發(fā)總成本的確定依據(jù)是造價部門根據(jù)已完工程量和未完工程量預估得到的，通常被稱為目標成本，財務人員會據(jù)此預計單位成本，結轉營業(yè)成本，所以此成本的準確性程度直接決定了會計利潤的準確性。但實際中往往存在兩種情況：

（1）一般或民營的房地產企業(yè)，由于缺乏過程管理，工程管理相對薄弱，對施工過程中的變更、洽商做不到及時統(tǒng)計，修訂目標成本，會以項目初期的目標成本作為財務成本，造成會計初期成本偏低，利潤率高；而在項目結算完成時，隨著大量超支成本的計入，若當年再無其他項目結利，會帶來會計利潤虧損，利潤率前后期的大幅波動。

（2）上市或國有的房地產企業(yè)，造價部門為確保項目的最終結算成本不突破目標成本，通常將目標成本制訂的較寬松，在項目未結算完成時，財務部門以此目標成本作為依據(jù)結轉成本，可能造成項目成本虛高，利潤率偏低。而在項目結算完成時，需要將前期已確認的成本沖回，若當年沒有符合收入確認的新房交付，無新結轉的成本發(fā)生，則會計報表上會出現(xiàn)成本負值。無論上述那種情況，都會使財務報告不真實，造成會計利潤率的大幅波動，可能使財務報告的使用者對企業(yè)產生質疑，同時也不利于企業(yè)自身的經營分析和決策，所以在項目完工交付使用時，財務部門應及時與造價部門溝通，告之其預計成本對財務數(shù)據(jù)的影響，請其謹慎預計預估成本。

二、完善房地產企業(yè)會計成本核算的對策建議

在企業(yè)的經營中，會計成本核算不僅是其財務報告的一部分，還可以為企業(yè)提供經營分析的基礎數(shù)據(jù)，為經營決策提供財務支持。核算中所存在問題的相關應對措施如下：

1.合理劃分成本核算對象

房地產企業(yè)應根據(jù)項目開發(fā)地點、開發(fā)規(guī)模、建設周期、功能設計、結構類型、裝修檔次、及是否為同一總承包方等因素，充分考慮管理需要和當?shù)貙嶋H情況，在滿足成本核算需要、便于成本歸集分配、利于稅收清算的原則下，確定成本核算對象。

（1）對于由同一總承包方施工的多個開發(fā)項目，并這多個開發(fā)項目的開竣工時間相近、開發(fā)地點相同、結構類型相同，可以合并為一個成本核算對象。

（2）對于開發(fā)規(guī)模較小的單體開發(fā)項目，一般直接以其設計概算或施工圖預算所列的開發(fā)工程作為成本核算對象。

（3）對于開發(fā)規(guī)模較大、建設周期較長的開發(fā)項目，可以結合項目特點和成本管理需要，按項目的一定區(qū)域、建設周期劃分成本核算對象，分區(qū)分批核算，如北區(qū)一批。

（4）對于同一項目有住宅、裙房、公寓、寫字樓等不同功能的，有高層、多層、復式等不同結構的，在分區(qū)分批核算的基礎上，還應按功能、結構劃分成本核算對象。

（5）對于需要攤入房屋等開發(fā)產品成本的配套設施，若其有獨立設計概算或施工圖預算，且為多個房屋等開發(fā)項目服務的，應單獨作為成本核算對象。若只為一個房屋等開發(fā)項目服務且造價較低，可以不再單獨作為成本核算對象，將其發(fā)生的開發(fā)支出直接計入該項目成本，。

2.明確成本費用科目設置及核算內容

近幾年，隨著土地價格的不斷高起，土地成本在房地產開發(fā)總成本中的占比也隨之增加，土地成本、前期準備費和主體建筑安裝成本約占房產開發(fā)總成本70%，社區(qū)管網工程費、園林環(huán)境工程費和配套設施費約占房產開發(fā)總成本15%，管理費用和籌資成本約占房產開發(fā)總成本15%。

開發(fā)產品會計成本核算應視開發(fā)項目的具體情況，按照核算對象的具體內容，設置成本科目。房地產企業(yè)開發(fā)成本主要包括：土地成本、前期準備費、主體建安工程費、社區(qū)管網工程費、園林環(huán)境工程費、配套設施費、開發(fā)間接費。房地產企業(yè)可以在“開發(fā)成本”科目下按此分類設置二級明細，再按其核算的主要內容設置三級明細，如二級科目“土地成本”下設“地價款”、“市政配套費”、“拆遷補償費”、“紅線外市政設施費”等三級科目。在三級明細科目下，按開發(fā)項目設置核算科目，再按具體的成本核算對象分層設立。同一項目分期（區(qū)）開發(fā)，可以加設 “待開發(fā)土地”，用于核算項目開工前所發(fā)生成本，待項目開工后，再分攤轉入。對于已發(fā)生但暫時不能確定具體核算對象的成本，或是需要先歸集后分配的成本，可以設置“待分攤成本”進行歸集。各級科目設置如下圖所示：

3.合理確定成本費用的分攤標準、并保持其一貫性

成本費用的歸集和分配是成本核算的前提和基礎，為了保證成本數(shù)據(jù)的準確性，則必須做到成本費用的有效歸集和合理分配。對于能夠分清成本核算對象的，可直接計入；應由兩個或兩個以上的成本核算對象共同負擔的，可先歸集，再按一定標準分配計入。如：

（1）土地成本，按住宅、商業(yè)等成本核算對象的占地面積進行分攤。

（2）資本化利息，能夠分清借款是用于某特定開發(fā)項目的，可將借款費用直接計入該開發(fā)項目；不能分清用于那個項目的借款費用，可采用各項目累計投資額、各項目缺口資金等標準在受益的開發(fā)項目間分攤。

（3）開發(fā)間接費，按住宅、商業(yè)等成本核算對象的建筑面積來分攤。

（4）配套設施費，先按受益的區(qū)、批等核算對象分攤，再按住宅、商業(yè)等具體核算對象的建筑面積進行二次分攤。如開發(fā)項目中有一幼兒園作為小區(qū)配套開工建設，小區(qū)分南北兩區(qū)，分四期建設，分別為南一、南二、北一、北二。幼兒園的開發(fā)成本需要全區(qū)共同承擔，在全區(qū)范圍內分配，但由于建設期跨度較大，南一期交接時，北二期尚未開工建設，同時幼兒園也尚未完工，那么則需要對幼兒園進行成本預估并在四期中按建筑面積進行分攤，再在南一中按住宅、商業(yè)等的建筑面積進行二次分攤，用于計算南一期的單位成本。

4.管理層重視，加強部門間溝通協(xié)作

企業(yè)管理者要提高對會計成本核算工作的認識，認清成本核算不僅為企業(yè)的成本管理提供有效的數(shù)據(jù)參考，為經營決策提供有力支持，還可以提高企業(yè)的公眾形象，提升企業(yè)信用，而且好的稅負管理也是和成本管理有著千絲萬縷的聯(lián)系的。因此，管理層應重視成本的核算工作，聘任有良好職業(yè)道德、專業(yè)勝任能力的成本核算人員，重視財務人員的在職培訓工作，不斷加強財務人員的專業(yè)理論學習，使其不斷更新業(yè)務知識，提高業(yè)務素質。其次，管理層應給予財務人員必要的支持，有了管理屋的支持，各部門間的溝通配合才能有效進行，成本核算才能真正和工程進度、稅收籌劃等結合起來。最后，管理層應從自身意識里真正重視會計核算，將會計成本核算作為實現(xiàn)企業(yè)經濟效益、提高核心競爭力的重要基礎，在企業(yè)中運用先進的信息管理系統(tǒng)，實現(xiàn)成本數(shù)據(jù)的快速共享，提高成本核算效率。

參考文獻：

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