政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的國(guó)家審計(jì)機(jī)制文獻(xiàn)綜述

皮偉楗

關(guān)于政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的研究

1968年美國(guó)政府會(huì)計(jì)全國(guó)委員會(huì)（NCGA）發(fā)表了《政府會(huì)計(jì)、審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告》的完整手冊(cè)，第一次提出“建立適用于政府的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”的思想，從此開(kāi)始了美國(guó)學(xué)術(shù)界對(duì)于政府會(huì)計(jì)改革研究。對(duì)于世界第一大經(jīng)濟(jì)體美國(guó)而言，美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（GASB）在1996年發(fā)布的第34號(hào)準(zhǔn)則《州和地方政府財(cái)務(wù)報(bào)表及管理層闡述與分析》是基本確立了州和地方政府綜合年度財(cái)務(wù)報(bào)告的體系及其基本框架的重要文件，其要求州和地方政府在編制基金財(cái)務(wù)報(bào)告的同時(shí)還要編制政府整體財(cái)務(wù)報(bào)告（以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)）。從而能夠全面地反映政府的資產(chǎn)、負(fù)債以及政府提供服務(wù)的實(shí)際費(fèi)用。

2001年由法國(guó)政府公布的《財(cái)政法》中重新確定了中央政府預(yù)算或編制、審議以及執(zhí)行年度財(cái)政法的方式，定于2006年年初開(kāi)始實(shí)施該法案，目的主要為了實(shí)現(xiàn)兩大目標(biāo)：第一個(gè)目標(biāo)就是引人新的預(yù)算方法，也就是說(shuō)以項(xiàng)目和目標(biāo)為基礎(chǔ)前提從而可以更好地管理公共支出；第二個(gè)目標(biāo)是充分實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)，這不僅僅是站在中央政府的整體層面上，更是在各部委和各司局的層面上都要全面實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制。

國(guó)外的政府會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告研究要領(lǐng)先于國(guó)內(nèi)，大多數(shù)國(guó)家基本都要求政府提供有關(guān)整個(gè)政府的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等相關(guān)的財(cái)務(wù)信息，從而可以滿足政府會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)決策信息的需要。不過(guò)因?yàn)楦鲊?guó)的政治環(huán)境和經(jīng)濟(jì)體制有所不同，所以各國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的改革方式也不盡相同，這里不再逐一列舉。但總體而言，將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到政府會(huì)計(jì)當(dāng)中，以全面反映政府的資產(chǎn)負(fù)債等信息，同時(shí)將政府財(cái)務(wù)報(bào)告與績(jī)效管理相結(jié)合，已成為一種普遍趨勢(shì)。

從國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革及政府財(cái)務(wù)報(bào)告的研究狀況，我們可以看出我國(guó)目前政府財(cái)務(wù)報(bào)告中主要存在問(wèn)題集中在報(bào)告目標(biāo)定位不明確、政府財(cái)務(wù)報(bào)告會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不適應(yīng)、政府財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容分散不完整、政府財(cái)務(wù)核算范圍有爭(zhēng)議、政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息缺少統(tǒng)一和披露不透明的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度等方面。

績(jī)效審計(jì)的研究現(xiàn)狀

績(jī)效審計(jì)出現(xiàn)在20世紀(jì)40年代，70-80年代得以快速發(fā)展，90年代完成了從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)向績(jī)效審計(jì)的轉(zhuǎn)變。從全球看，西方發(fā)達(dá)國(guó)家如美國(guó)、加拿大、英國(guó)等較早開(kāi)展了績(jī)效審計(jì)，在該領(lǐng)域的研究理論和實(shí)踐比較豐富，特別是美國(guó)，我國(guó)則是在近幾年開(kāi)始的。但是，關(guān)于政府績(jī)效評(píng)估和政府績(jī)效審計(jì)，并沒(méi)有完整的理論，作用一門(mén)應(yīng)用學(xué)科，該理論廣泛散發(fā)于各國(guó)的實(shí)踐結(jié)果、規(guī)章指南、法律思想等之中，并在實(shí)踐中得到快速發(fā)展和完善。

我國(guó)，無(wú)論是理論界還是實(shí)踐中，對(duì)政府新公共管理的理論和實(shí)踐、績(jī)效審計(jì)的理論和實(shí)踐都非常缺乏。近幾年引起學(xué)術(shù)界關(guān)注，學(xué)術(shù)界紛紛開(kāi)展研究，但大部分局限于對(duì)外文資料的翻譯，或者局部的考察，在實(shí)踐中也是剛剛開(kāi)始摸索。比較而言，經(jīng)濟(jì)比較發(fā)達(dá)的地區(qū)，由于對(duì)外開(kāi)放比較前沿，經(jīng)濟(jì)發(fā)展基礎(chǔ)良好，有了較多的嘗試和創(chuàng)新。

就全國(guó)范圍，2007年前后，各地政府就建立政府績(jī)效評(píng)估體系和指標(biāo)體系進(jìn)行了大量的探索，其間，2007年4月國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)信息公開(kāi)條例》是我國(guó)立法史上第一部保障公民知情權(quán)、建設(shè)“透明政府”的專(zhuān)門(mén)法規(guī)。但目前，我國(guó)政府層面的績(jī)效管理與評(píng)估理論上，缺乏法律規(guī)范和統(tǒng)一科學(xué)的績(jī)效評(píng)估制度，沒(méi)有建立全面科學(xué)的政府績(jī)效評(píng)估指標(biāo)體系，績(jī)效管理與評(píng)估尚未與公共支出評(píng)價(jià)、績(jī)效預(yù)算管理結(jié)合起來(lái)，績(jī)效評(píng)估的主體主要是上級(jí)行政機(jī)關(guān)，社會(huì)公眾、社會(huì)組織還沒(méi)有真正成為評(píng)估的主體；評(píng)估的操作過(guò)程沒(méi)有規(guī)范化和程序化。

基于政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)機(jī)制研究現(xiàn)狀

查閱相關(guān)文獻(xiàn)數(shù)據(jù)庫(kù)，包括知網(wǎng)、萬(wàn)方、維普等，對(duì)于政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)機(jī)制研究現(xiàn)狀研究較為稀少，研究的方向多為審計(jì)制度構(gòu)建和在某些特定條件假設(shè)下。

應(yīng)益華（2013）公開(kāi)透明的信息是實(shí)現(xiàn)問(wèn)責(zé)的必要條中，如果要充分發(fā)揮其作用，必須要與其他治制，遵從查錯(cuò)-糾正一風(fēng)險(xiǎn)揭示的路徑，引入件，但是透明度本身是指政府部門(mén)向社會(huì)公理機(jī)制配套，如相應(yīng)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)獨(dú)立的第三方進(jìn)行審計(jì)和評(píng)價(jià)，進(jìn)一步提高開(kāi)其活動(dòng)信息的單向行為，公開(kāi)透明的信息準(zhǔn)則、對(duì)政府官員的懲戒機(jī)制。但是人們往會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和增加會(huì)計(jì)信息的使用效率，本身并不會(huì)自動(dòng)增加政府的問(wèn)責(zé)，因此有必往將焦點(diǎn)集中在腐敗層面，還未樹(shù)立績(jī)效管滿足社會(huì)公眾的期望，進(jìn)一步體現(xiàn)審計(jì)的價(jià)要建立有效的政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)制度，以緩理的理念，這可能會(huì)鼓勵(lì)以規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的方式值，彌合審計(jì)的期望差距。

唐大鵬（2015）指出我國(guó)政治體制改革逐漸對(duì)政府會(huì)計(jì)產(chǎn)生了新的要求，在這一過(guò)程中，原有核算和披露中的問(wèn)題成為PA須解決的重要問(wèn)題。與此同時(shí)，國(guó)家審計(jì)作為增強(qiáng)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告可信賴程度的關(guān)鍵機(jī)制，在這個(gè)過(guò)程中的轉(zhuǎn)型尤為關(guān)鍵。文章從現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)改革中會(huì)計(jì)核算目標(biāo)、核算方法、財(cái)務(wù)報(bào)告體系建立等多個(gè)方面，闡述了政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革前的相關(guān)問(wèn)題和改革后將出現(xiàn)的新變化，重點(diǎn)從國(guó)家審計(jì)角度論述了政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)業(yè)務(wù)中應(yīng)該如何轉(zhuǎn)型并采取哪些應(yīng)對(duì)措施，以促進(jìn)政府部門(mén)受托責(zé)任和財(cái)政績(jī)效審計(jì)實(shí)務(wù)過(guò)程中審計(jì)思路和方法的轉(zhuǎn)變。

總結(jié)

綜上所述，學(xué)者們圍繞以上問(wèn)題進(jìn)行了大量的研究，并取得了豐碩的研究成果，為后續(xù)的有關(guān)研究奠定了堅(jiān)實(shí)的研究基礎(chǔ)。但是，已有的研究也存在一定的缺憾，未能基于中國(guó)的視角。在中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的有關(guān)問(wèn)題上，已有研究主要探討了激勵(lì)機(jī)制，尤其是經(jīng)濟(jì)激勵(lì)和政治晉升激勵(lì)在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中的作用。然而，卻少有文獻(xiàn)深入分析政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告國(guó)家審計(jì)機(jī)制的作用。

[1]李明.國(guó)家審計(jì)、政府治理效率與地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展[J].西南財(cái)經(jīng)大學(xué).2014

[2]應(yīng)益華政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)制度構(gòu)建研究[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí).2013（12）：39-41

[3]陳穎.中國(guó)地方政府性債務(wù)審計(jì)的探討[J].山西財(cái)經(jīng)大學(xué).2014