借鑒美日經(jīng)驗(yàn) 強(qiáng)化個(gè)稅征管

郝凱麗

國家征收個(gè)人所得稅的目的是公平收入分配，但是目前我國的個(gè)稅在公平收入分配中的作用甚微。我國的個(gè)人所得稅稅收征管結(jié)構(gòu)問題突出，目前我國對個(gè)人所得稅的改革主要表現(xiàn)為個(gè)人收入的扣除限額的調(diào)整，但是個(gè)稅改革不應(yīng)該僅僅局限于個(gè)人收入扣除限額的改革。本文試圖淺析日本和美國在個(gè)稅征繳方式的進(jìn)步經(jīng)驗(yàn)，最后給出我國個(gè)稅改革的建議。

一、日本個(gè)稅征管經(jīng)驗(yàn)借鑒

（一）實(shí)行分類綜合相結(jié)合的混合稅制

日本的個(gè)人所得稅實(shí)行的是分類和綜合相結(jié)合的混合征收模式，納稅人按照相關(guān)規(guī)定將其所獲得收入進(jìn)行分類，需要進(jìn)行分類模式征收的單獨(dú)進(jìn)行分類模式征收，需要進(jìn)行綜合模式征收的各項(xiàng)收入進(jìn)行加總，然后按照綜合征收的模式進(jìn)行征收。綜合課稅的模式中，包括工資薪金所得、不動產(chǎn)出售所得、股息紅利所得、營業(yè)收入所得、退職所得和除不動產(chǎn)及股票以外的其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等項(xiàng)目。這樣大大節(jié)約了征稅過程中的征稅成本，同時(shí)直接減少了征稅過程中不必要的損失，既提高了稅收的征管效率又體現(xiàn)了稅收的公平性原則。

（二）費(fèi)用扣除人性化

日本的個(gè)稅的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)是采用的定額扣除和比例扣除相結(jié)合的扣除方式，根據(jù)納稅者獲取收入而產(chǎn)生的實(shí)際費(fèi)用成本進(jìn)行扣除。這是與一家庭為單位進(jìn)行課稅的目的是一致的，即家庭的人口數(shù)目越多，家庭的情況越特殊，那么費(fèi)用扣除也就變得越多，免征額就越高，應(yīng)納稅額也就越少。國家征收個(gè)人所得稅充分考慮到了納稅人的家庭負(fù)擔(dān)能力和家庭納稅能力，是充分體現(xiàn)了個(gè)稅征收的公平性原則的。

（三）以家庭為單位進(jìn)行征稅

日本個(gè)稅的征收是以家庭為單位的，依據(jù)家庭成員的數(shù)目以及具體家庭特殊情況設(shè)置不同的扣除限額。個(gè)稅的最低扣除限額是由各項(xiàng)所得的免征額和各項(xiàng)費(fèi)用扣除額相加得到的。日本現(xiàn)在所實(shí)行的個(gè)人所得稅制度不僅是以家庭為單位進(jìn)行征稅，同時(shí)還實(shí)行了“所得稅扣除制度”，即將納稅人所取得所有收入相加總后，減去維持一個(gè)家庭的基本生活需要所需的基本費(fèi)用后，再按照相應(yīng)的規(guī)定確定應(yīng)納稅所得額，最后根據(jù)適用的稅率確定應(yīng)納稅額。

（四）自行申報(bào)與源泉扣繳相結(jié)合征稅模式

日本的個(gè)人所得稅的征收采用了自行申報(bào)和源泉征收的形式，是一種納稅人要進(jìn)行自行估稅，源泉預(yù)提稅款的制度。所謂的自行申報(bào)即由納稅人對應(yīng)繳稅額自行估計(jì)，自己計(jì)算出自己的應(yīng)納稅額，主動地向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請納稅。納稅人的工作單位需要對納稅人應(yīng)交的稅款在納稅人的工資中進(jìn)行源泉扣繳，如：工資薪金所得、股息紅利所得、利息所得和退職所得等等，通過這種方式來保障稅源的安全與穩(wěn)定。

二、美國個(gè)稅征管的經(jīng)驗(yàn)借鑒

（一）以家庭為單位進(jìn)行個(gè)稅的征收

美國的個(gè)人所得稅是以家庭為單位進(jìn)行征收，充分考慮各個(gè)家庭的具體的成員數(shù)目和具體的家庭情況。即以納稅人所處家庭的整體的收入和負(fù)擔(dān)作為衡量公平與否的標(biāo)準(zhǔn)，而美國的綜合征收模式不區(qū)分所得的來源、種類進(jìn)行總和計(jì)稅的方式恰是以不同家庭的課稅能力作為征稅標(biāo)準(zhǔn)以家庭為課稅對象，更加注重整個(gè)家庭的稅收負(fù)擔(dān)能力。

（二）綜合征收的個(gè)稅征收模式

美國采用的是綜合征收的個(gè)稅征收模式，以列舉反例的方式列舉出不需要征稅的具體項(xiàng)目，除了列舉出的項(xiàng)目以外，其余所得的收入都要考慮到個(gè)稅的征收范圍之內(nèi)。這就是說應(yīng)稅納稅人無論在什么地方什么時(shí)間所取得的全部所得不論其來源和性質(zhì)，在去除不需要征稅的項(xiàng)目和法定扣除后，都合并在一起，然后再按照不同檔次、不同稅率進(jìn)行累進(jìn)征收。這樣是與以家庭為單位進(jìn)行個(gè)稅的征收的價(jià)值取向是一致的。

（三）不等額累進(jìn)稅率

美國與我國一樣，實(shí)行的是超額累進(jìn)稅率，但是美國國稅局每年都會一定的標(biāo)準(zhǔn)對已有的稅率表進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。比如說美國在2014年對未婚單身申報(bào)、已婚聯(lián)合申報(bào)、已婚分別申報(bào)和戶主申報(bào)這四種不同的申報(bào)方式采取了不同的稅率。同時(shí)在第七檔對最高一級的收入采取“累進(jìn)消失”的制度，即此時(shí)就不再適用超額累進(jìn)稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額，而是對超過的部分全額適用同一個(gè)最高的邊際稅率—39.6%。不難發(fā)現(xiàn)，美國個(gè)稅實(shí)行的是不等額累進(jìn)，累進(jìn)額和累進(jìn)級距因申報(bào)單位不同而有所不同，這樣就充分體現(xiàn)了個(gè)稅稅收的公平性原則。

（四）費(fèi)用扣除詳細(xì)

美國對個(gè)稅的費(fèi)用扣除也做了十分詳細(xì)的規(guī)定，扣除項(xiàng)可以分為扣除標(biāo)準(zhǔn)和分類扣除兩種方式，納稅人可以根據(jù)自己的實(shí)際情況進(jìn)行自由選擇。具體的各項(xiàng)寬免項(xiàng)目和扣除政策會根據(jù)納稅主體的不同而不同，費(fèi)用扣除會充分考慮納稅人家庭成員數(shù)目和家庭收入情況，為了維持家庭的基本生活水平，在醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)費(fèi)用，購買自用住宅的貸款利息支出以及慈善捐款等等方面是十分細(xì)化的，涉及到了家庭生活的具體細(xì)小方面。

三、對我國個(gè)人所得稅征收管理的建議

（一）轉(zhuǎn)變個(gè)稅征收方式

分類稅制與綜合稅制各有其獨(dú)自的特點(diǎn)，并不能簡單的說哪個(gè)更優(yōu)。分類征收比綜合征收更簡潔明了，個(gè)稅的征收也更容易實(shí)施，同時(shí)個(gè)稅的征收成本比較低，我國一直以來采用分類征收的模式正是考慮了這些方面的優(yōu)點(diǎn)。我們從對美國和日本的個(gè)稅征收模式的特點(diǎn)進(jìn)行分析，美國實(shí)行綜合征收的方式，而日本實(shí)行分類綜合相結(jié)合的混合征收方式，綜合征收的個(gè)稅征收方式是與以家庭為單位進(jìn)行課稅相呼應(yīng)的，將納稅主體的所得收入進(jìn)行合并，然后進(jìn)行一定的稅前扣除，綜合征收的稅制更加注重公平，符合能力納稅原則，征收方式就變得單一了。

既然兩種征收方式各有優(yōu)點(diǎn)，我們不妨將兩者進(jìn)行結(jié)合，即先對納稅人所取得各項(xiàng)應(yīng)稅收入進(jìn)行分類，然后逐個(gè)計(jì)算其應(yīng)繳所得稅額，再對符合條件的綜合所得進(jìn)行加總，然后減去扣除標(biāo)準(zhǔn)再按照相應(yīng)的稅率計(jì)算出應(yīng)繳稅額。

（二）以納稅人的家庭為單位課稅

提出以納稅人的家庭為單位進(jìn)行征稅是與綜合征稅的模式相呼應(yīng)的，都是為了充分考慮到納稅人的納稅能力從而實(shí)現(xiàn)公平收入再分配的目的。以納稅人的家庭為單位進(jìn)行課稅，充分考慮到納稅人的家庭成員數(shù)目和家庭負(fù)擔(dān)情況。目前我國繳納個(gè)人所得稅的主體主要是滿足基本納稅標(biāo)準(zhǔn)的中低收入的工薪階層，而無工資收入者根本不繳納個(gè)人所得稅，針對這種情況，實(shí)行以家庭為單位的個(gè)稅申報(bào)制度就非常有必要了。在充分考慮維持基本的生活開支、撫養(yǎng)子女以及贍養(yǎng)老人的情況下，再對剩余的收入進(jìn)行個(gè)人所得稅的征收就十分合理公平了。

（三）降低平均稅率

較低的平均稅率會降低高收入者所繳納的稅金，從而相應(yīng)的會減少高收入者偷稅逃稅的行為。日本自從上個(gè)世紀(jì)八十年代開始進(jìn)行稅率和級數(shù)的改革并且取得了顯著地成效，日本剛開始設(shè)置稅率級數(shù)為十五級，到今天是六級超額累進(jìn)稅率；同時(shí)最高稅率也由原來的70%降低到現(xiàn)在的40%，反而最終是有利于政府稅收。我國目前所實(shí)行的超額來進(jìn)稅率的級數(shù)比較多，最高稅率也比較高，我國下一步的個(gè)稅改革應(yīng)適當(dāng)降低最高稅率和減少個(gè)稅的稅率級次，可以實(shí)行五級到六級的超額累進(jìn)稅率并逐步實(shí)現(xiàn)向分類綜合稅制相結(jié)合的混合稅制模式的轉(zhuǎn)變。

（四）完善費(fèi)用扣除機(jī)制

具體的各項(xiàng)寬免項(xiàng)目和扣除政策會根據(jù)納稅主體的不同而不同，費(fèi)用扣除會充分考慮納稅人家庭成員數(shù)目和家庭收入情況，為了維持家庭的基本生活水平，在醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)費(fèi)用，購買自用住宅的貸款利息支出以及慈善捐款等等方面是十分細(xì)化的，涉及到了家庭生活的具體細(xì)小方面。而日本將費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)按照地區(qū)進(jìn)行指數(shù)化的措施也是值得我們學(xué)習(xí)的，對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同的地區(qū)，政府可以給出不同的指數(shù)，在計(jì)算個(gè)人所得稅的應(yīng)納稅額時(shí)要考慮到這個(gè)指數(shù)，對于最終算得的應(yīng)納稅額乘以不同地區(qū)的這個(gè)指數(shù)，以此作為最終的實(shí)際應(yīng)納稅額。（作者單位為山東師范大學(xué)）